IPPB3/4510-226/15-2/DP - Ustalenie obowiązków płatnika podatku z tytułu przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (działającej wcześniej w formie spółki komandytowej) w spółkę osobową.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko #61485; przedstawione we wniosku z dnia 19 marca 2015 r. (data wpływu 23 marca 2015 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia obowiązków płatnika podatku z tytułu przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (działającej wcześniej w formie spółki komandytowej) w spółkę osobową - jest prawidłowe.

W dniu 23 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia obowiązków płatnika podatku z tytułu przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (działającej wcześniej w formie spółki komandytowej) w spółkę osobową.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Polska spółka komandytowa (dalej: Spółka, Wnioskodawca) rozważa zmianę formy prawnej prowadzenia działalności gospodarczej, która będzie polegała na przekształceniu Spółki w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Sp. z o.o.). Niewykluczone, iż następnie Sp. z o.o. zostanie przekształcona w spółkę osobową inną niż spółka komandytowo-akcyjna (dalej: Spółka osobowa). Wskazane przekształcenie Sp. z o.o. w Spółkę osobową nastąpi na podstawie stosownych przepisów prawa spółek handlowych.

W wyniku takiego przekształcenia Spółce osobowej będą przysługiwały wszystkie prawa i obowiązki przekształcanej Sp. z o.o. Jednocześnie, majątek Sp. z o.o. stanie się w całości majątkiem Spółki osobowej, która będzie kontynuować dotychczasową działalność w zmienionej formie prawnej jako osobowa spółka handlowa.

W wyniku przekształcenia Sp. z o.o. w Spółkę osobową nie dojdzie do zwiększenia majątku spółki (wartość kapitałów własnych Sp. z o.o. co do zasady nie ulegnie zmianie w związku z przekształceniem).

Na moment przekształcenia Sp. z o.o. może posiadać zyski / straty bieżące, tj. wypracowane / poniesione od początku roku podatkowego do dnia przekształcenia (dalej: Zyski bieżące) oraz zyski wypracowane jeszcze jako spółka komandytowa przed przekształceniem w Sp. z o.o., które podlegały opodatkowaniu p.d.o.p. u wspólników tej spółki komandytowej (Zyski SpK). Wskazane wyżej środki mogą zostać w przyszłości wypłacone na rzecz wspólników.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy w związku z przekształceniem Sp. z o.o. w Spółkę osobową, Sp. z o.o. nie będzie zobowiązana jako płatnik do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od Zysków SpK, a zyski te nie będą również podlegać opodatkowaniu w wyniku ich wypłaty.

2. Czy w związku przekształceniem Sp. z o.o. w Spółkę osobową Sp. z o.o. będzie zobowiązana jako płatnik do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od Zysków bieżących.

3. Czy w związku przekształceniem Sp. z o.o. w Spółkę osobową Sp. z o.o. nie będzie zobowiązana jako płatnik do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od wszelkich innych niż Zyski bieżące kwot znajdujących się na kapitałach Sp. z o.o. innych niż kapitał zakładowy.

Stanowisko Spółki

Ad 1) Zdaniem Wnioskodawcy, w związku przekształceniem Sp. z o.o. w Spółkę osobową Sp. z o.o. nie będzie zobowiązana jako płatnik do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od Zysków SpK. Ponadto wskazane zyski nie będą podlegać opodatkowaniu w przypadku ich wypłaty do wspólników spółki.

Zgodnie z art. 551 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1030, z późn. zm.; dalej: "Kodeks spółek handlowych"), spółka może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). W myśl art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 Kodeksu spółek handlowych). Jednocześnie wskutek dokonanego przekształcenia, kwoty kapitałów spółki kapitałowej stają się składową częścią majątku spółki osobowej jako wkład do tej spółki.

Zgodnie z art. 93a § 2 pkt 1 lit. b w zw. z § 1 i ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.; dalej: "Ordynacja podatkowa") osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Przewidziana w Ordynacji podatkowej zasada następstwa prawnego ma charakter sukcesji uniwersalnej i oznacza przejście wszystkich praw i obowiązków z jednego podmiotu na inny podmiot.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki, na gruncie prawa podatkowego skutki przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową zostały uregulowane odrębnie od skutków prawnych innych zdarzeń takich jak np. likwidacja spółki kapitałowej czy zawiązanie spółki osobowej. W konsekwencji, zdaniem Spółki, oceny skutków prawnych przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową nie należy dokonywać w oparciu o przepisy dotyczące likwidacji lub utworzenia spółki kapitałowej czy też spółki osobowej, a w oparciu o przepisy szczególne dotyczące przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową, przekształcenia spółki w ogóle lub zasady ogólne w przypadku braku przepisów szczególnych.

Przepisem szczególnym ustawy o p.d.o.p. dotyczącym przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową jest art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o p.d.o.p., zgodnie z którym (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r.) dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej.

W opinii Wnioskodawcy, zgodnie z obowiązującym od 1 stycznia 2015 r. brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o p.d.o.p., jedyną kategorią podlegającą opodatkowaniu p.d.o.p. u wspólnika spółki kapitałowej w przypadku przekształcenia takiej spółki w spółkę niebędącą osobą prawną jest wartość wypracowanych przez spółkę przekształcaną zysków, które nie zostały przez spółkę przekształcaną wypłacone jej wspólnikom przed przekształceniem i tym samym, z tytułu osiągnięcia których wspólnicy spółki przekształcanej nie podlegali opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W konsekwencji, kwoty niepochodzące z zysku wypracowanego przez przekształcaną spółkę kapitałową znajdujące się w momencie przekształcenia na kapitałach tej spółki kapitałowej nie będą podlegały opodatkowaniu p.d.o.p.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, przekształcenie Sp. z o.o. w Spółkę osobową nie będzie skutkowało opodatkowaniem Zysków SpK znajdujących się w momencie przekształcenia na kapitałach Sp. z o.o. innych niż kapitał zakładowy.

Ponadto, należy wskazać, że wypłata wyżej wymienionych środków nie będzie podlegać opodatkowaniu. Zyski te opodatkowane będą bowiem na bieżąco, w związku z czym ich opodatkowanie w razie ewentualnej wypłaty spowodowałoby podwójne opodatkowanie wymienionych zysków.

Jednocześnie, Spółka pragnie wskazać, że w przypadku przyjęcia odmiennego od zaprezentowanego powyżej stanowiska i uznania, że Zyski SpK znajdujące się na kapitałach innych niż kapitał zakładowy powinny podlegać opodatkowaniu, Zyski SpK zostałyby opodatkowane po raz drugi na poziomie wspólników, gdyż były już raz opodatkowane p.d.o.p. u wspólników Spółki w momencie, gdy zostały wypracowane przez Spółkę przed przekształceniem w Sp. z o.o. W konsekwencji, mając na uwadze fakt, że dwukrotne opodatkowanie p.d.o.p. tego samego przychodu jest niedopuszczalne, zdaniem Spółki, nie sposób uznać, że Zyski SpK będą podlegały opodatkowaniu p.d.o.p. u Spółki w momencie przekształcenia Sp. z o.o. w Spółkę osobową.

Jednocześnie Spółka pragnie wskazać, że przyjęta przez Spółkę i zaprezentowana powyżej argumentacja jest zgodna z ukształtowanym na gruncie dotychczasowego stanu prawnego stanowiskiem organów podatkowych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową w przypadku niewystępowania zysków niepodzielonych, czego przykładem są m.in. w następujące interpretacje indywidualne wydane w imieniu Ministra Finansów:

* interpretacji indywidualnej nr ILPB4/423-302/13-5/MC wydanej 29 października 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, w której organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: "wobec braku przepisu w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, wskazującego na istnienie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych, w zakresie przekształcenia Spółki w spółkę osobową (spółkę jawną), jak również wobec faktu, że z ekonomicznego punktu widzenia przekształcenie Spółki w spółkę osobową nie zmieni jej stanu majątkowego, po stronie Spółki nie wystąpią żadne obowiązki w zakresie opodatkowania tej operacji podatkiem dochodowym od osób prawnych";

* interpretacji indywidualnej nr IBPB1/2/423-853/13/SD wydanej 14 października 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, w której organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: "przekształcenie Spółki Zależnej w spółkę osobową (komandytową lub jawną) nie będzie po stronie Wnioskodawcy, który stanie się wspólnikiem spółki osobowej, prowadzić do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu p.d.o.p., o ile majątek Spółki w momencie przekształcenia w spółkę osobową, nie będzie obejmował zysków niepodzielonych";

* interpretacji indywidualnej nr ILPB4/423-101/13-6/MC wydanej 27 czerwca 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, w której organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: "przekształcenie Spółki w spółkę osobową (spółkę komandytową lub spółkę jawną), nie będzie rodziło obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych po stronie Spółki".

Zgodnie z art. 26 ust. 1 w zw. z art. 22 ust. 1 ustawy o p.d.o.p., osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułu dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat.

Zdaniem Spółki, ze względu na fakt, że - jak zostało wykazane powyżej - przekształcenie Sp. z o.o. w Spółkę osobową nie będzie skutkowało opodatkowaniem p.d.o.p. Zysków SpK, w wyniku przekształcenia Sp. z o.o. w Spółkę osobową Sp. z o.o. nie będzie zobowiązana jako płatnik do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od Zysków SpK.

Ad 2) Zdaniem Spółki, w związku przekształceniem Sp. z o.o. w Spółkę osobową, Sp. z o.o. będzie zobowiązana jako płatnik do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od Zysków bieżących.

Mając na uwadze przywołany powyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r., Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zyski wypracowane przez Sp. z o.o. będą podlegały opodatkowaniu p.d.o.p. na etapie przekształcenia Sp. z o.o. w Spółkę osobową.

Jednocześnie, zgodnie z art. 26 ust. 1 w zw. z art. 22 ust. 1 ustawy o p.d.o.p., osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułu dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat.

Mając na uwadze powyższe, ze względu na fakt, że w związku z przekształceniem Sp. z o.o. w Spółkę osobową wartość Zysków bieżących będzie podlegała opodatkowaniu p.d.o.p., Sp. z o.o. na skutek przekształcenia zobowiązana do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od wartości Zysków bieżących.

Ad 3) Zdaniem Spółki, w związku przekształceniem Sp. z o.o. w Spółkę osobową Sp. z o.o. nie będzie zobowiązana jako płatnik do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od wszelkich innych niż Zyski bieżące kwot znajdujących się na kapitałach Sp. z o.o. innych niż kapitał zakładowy.

Mając na uwadze przywołany powyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r., Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową opodatkowaniu podlegają wyłącznie wypracowane przez przekształcaną spółką kapitałową zyski, które nie zostały przekazane na kapitał zakładowy. Tym samym, w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową opodatkowaniu nie podlegają kwoty znajdujące się na kapitałach przekształcanej spółki kapitałowej, które nie pochodzą z zysku wypracowanego przez tę spółkę.

Jednocześnie, zgodnie z art. 26 ust. 1 w zw. z art. 22 ust. 1 ustawy o p.d.o.p., osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułu dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat.

W związku z powyższym, w ocenie Spółki, w momencie przekształcenia Sp. z o.o. w Spółkę osobową kwoty inne niż Zyski bieżące nie będą podlegały opodatkowaniu p.d.o.p., a tym samym na skutek przekształcenia Sp. z o.o. w Spółkę osobową Sp. z o.o. nie będzie zobowiązana do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od tych kwot.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej przez Spółkę oceny swego stanowiska.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.