IPPB3/4510-192/15-2/MC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 27 lutego 2015 r. (data wpływu 9 marca 2015 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy do kosztu wytworzenia, który stanowi wartość początkową środka trwałego wytworzonego podczas Inwestycji we własnym zakresie, Wnioskodawca, ma prawo zaliczyć wartość Wynagrodzenia każdego pracownika, który pracował przy wytworzeniu danego środka trwałego, w takiej części, w jakiej odpowiada ono faktycznej liczbie roboczo-godzin przepracowanych przez danego pracownika podczas jego wytworzenia - jest prawidłowe.

W dniu 9 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy do kosztu wytworzenia, który stanowi wartość początkową środka trwałego wytworzonego podczas Inwestycji we własnym zakresie, Wnioskodawca, ma prawo zaliczyć wartość Wynagrodzenia każdego pracownika, który pracował przy wytworzeniu danego środka trwałego, w takiej części, w jakiej odpowiada ono faktycznej liczbie roboczo-godzin przepracowanych przez danego pracownika podczas jego wytworzenia.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (zwana dalej: "Spółką", "Wnioskodawcą" lub "A."), w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, realizuje procesy inwestycyjne (zwane dalej: "Inwestycjami"). W ramach realizacji Inwestycji, Spółka, we własnym zakresie wytwarza środki trwałe, które następnie są wprowadzane do ewidencji środków trwałych A. oraz amortyzowane, gdzie wartością początkową tak wytworzonego środka trwałego jest koszt jego wytworzenia. W procesie realizacji Inwestycji, w szczególności w procesie przygotowania, realizacji oraz odbioru poszczególnych zadań inwestycyjnych, której finalnym efektem jest wytworzenie środka trwałego, biorą udział pracownicy Spółki. Pracownicy pełnią nadzór nad realizowaną Inwestycją w sposób bezpośredni. W trakcie trwania Inwestycji pracownik Spółki realizuje m.in. następujące zadania związane z Inwestycją:

* przygotowanie karty projektu,

* przygotowanie warunków technicznych do projektowania sieci kanalizacyjnej,

* przygotowanie zapytania ofertowego na zaprojektowanie sieci i projektu umowy z projektantem,

* ocena merytoryczna i uzgodnienie projektu sieci przygotowanego przez projektanta,

* przygotowanie i złożenie wniosku o pozwolenie na budowę,

* przygotowanie SIWZ do przetargu na wybór wykonawcy,

* przygotowanie zgłoszenia do PINB / MINB rozpoczęcia robót budowlanych,

* nadzór nad wykonawcą robót,

* przygotowanie zgłoszenia do PINB / MINB o zakończeniu robót budowlanych,

* wystawienie protokołu zakończenia robót budowlanych i dokumentu OT.

Czas pracy w formie roboczo-godzin, jaki poszczególny pracownik przeznaczył na pracę przy wytworzeniu danego środka trwałego w ramach Inwestycji, jest uwidoczniony na karcie pracy takiego pracownika. Można więc na tej podstawie określić, jaka część należnego mu wynagrodzenia za pracę wraz z pochodnymi (zwane dalej: "Wynagrodzeniem"), odpowiada faktycznej ilości roboczo-godzin, które pracownik przeznaczył na pracę przy wytworzeniu danego środka trwałego w ramach danej Inwestycji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy do kosztu wytworzenia, który stanowi wartość początkową środka trwałego wytworzonego podczas Inwestycji we własnym zakresie, Wnioskodawca, ma prawo zaliczyć wartość Wynagrodzenia każdego pracownika, który pracował przy wytworzeniu danego środka trwałego, w takiej części, w jakiej odpowiada ono faktycznej liczbie roboczo-godzin przepracowanych przez danego pracownika podczas jego wytworzenia.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku wytworzenia przez Spółkę środków trwałych w ramach realizowanych Inwestycji, do kosztu wytworzenia, który stanowi wartość początkową tak wytworzonego we własnym zakresie środka trwałego, można zaliczyć wartość Wynagrodzenia każdego pracownika, który pracował przy wytworzeniu danego środka trwałego, w takiej części, w jakiej odpowiada ono faktycznej liczbie roboczo-godzin przepracowanych przez danego pracownika podczas jego wytworzenia.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 ust. 2 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., zwana dalej: "Ustawą o CIT") za wartość początkową środków trwałych w razie ich wytworzenia we własnym zakresie uważa się koszt wytworzenia.

Z kolei zgodnie z art. 16g ust. 4 Ustawy o CIT za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych:

* rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych,

* kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi oraz

* inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych.

Jednocześnie do kosztu wytworzenia nie zalicza się:

* kosztów ogólnych zarządu,

* kosztów sprzedaży oraz

* pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Biorąc powyższe pod uwagę należy zauważyć, iż wprowadzona przez ustawodawcę definicja kosztu wytworzenia nie określa w ścisły sposób zakresu kosztów składających się na wartość początkową środka trwałego wytworzonego we własnym zakresie. Spółka, pragnie zauważyć, iż pomimo faktu, że używając w definicji wytworzenia zwrotu "inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych" ustawodawca pozostawił otwarty katalog wydatków poniesionych w związku z wytworzeniem środka trwałego powiększających jego wartość początkową, to jednocześnie, wyraźnie wskazał, iż za koszt wytworzenia uważa się wartość "kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi".

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenia wypłacane pracownikom zaangażowanym w proces inwestycyjny mający na celu wytworzenie środka trwałego powinny być uwzględnione w wartości początkowej środka trwałego, jeżeli świadczenia te są Wynagrodzeniem.

Pomiędzy świadczeniem (Wynagrodzeniem), a wykonywanym w ramach Inwestycji zadaniem (pracą) istnieje bezpośredni ścisły związek, a równocześnie wydatki poniesione w związku z wypłatą przez Spółkę świadczenia w formie Wynagrodzenia są dla A. kosztem uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT.

Takie stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 3 września 2014 r., nr ITPB3/423-252/14/PS. Biorąc pod uwagę charakter wynagrodzeń opisanych w stanie faktycznym oraz treść art. 16g ust. 4 Ustawy o CIT, organ podatkowy stwierdził, iż:

* wynagrodzenia wypłacane w postaci dodatków specjalnych lub zwiększonej premii osobom zatrudnionym w uczelni na etat oraz

* całość wypłaconego wynagrodzenia obejmującego wynagrodzenie za czas przepracowany i nieprzepracowany zatrudnionych wyłącznie do realizacji tego projektu,

powinny obciążać koszty inwestycji i zwiększać wartość środka trwałego.

Ponadto, przepisy Ustawy o CIT zawierają szczegółowe regulacje odnośnie potrącalności wynagrodzeń pracowników. Z treści art. 15 ust. 4g Ustawy o CIT wynika, że wynagrodzenia, ponoszone na rzecz pracownika stanowią koszt uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, jednak pod warunkiem, że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji pracownika w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. Jednocześnie, zgodnie z art. 16g ust. 4 Ustawy o CIT, wydatki pozostające w związku z wytworzeniem środka trwałego mają wpływ na jego koszt wytworzenia. Do takich wydatków, ustawodawca, zaliczył m.in. koszty wynagrodzenia za prace wraz z pochodnymi. Zatem, koszty Wynagrodzenia stanowią o wartości początkowej środka trwałego, od której dokonuje się następnie odpisów amortyzacyjnych.

W tym miejscu, należy zauważyć, iż w odniesieniu do Wynagrodzeń związanych z Inwestycjami, przepis art. 16g ust. 4 Ustawy o CIT dotyczący kosztu wytworzenia ma, jako przepis szczególny, pierwszeństwo przed ogólną zasadą zaliczania do kosztów należności związanych ze stosunkiem pracy, wyrażoną w art. 15 ust. 4g Ustawy o CIT.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, A, ma prawo zaliczenia, do kosztu wytworzenia, który stanowi wartość początkową wytworzonego we własnym zakresie środka trwałego, wartość Wynagrodzenia każdego pracownika, który pracował przy wytworzeniu danego środka trwałego, w takiej części, w jakiej odpowiada ono faktycznej liczbie roboczo-godzin przepracowanych przez danego pracownika podczas jego wytworzenia. Jednocześnie, należy wskazać, iż wydatek, jaki Spółka ponosi w związku z wypłatą Wynagrodzenia dla pracownika ma bezpośredni związek z Inwestycją, gdyż to właśnie wykonana przez niego praca w ramach realizacji Inwestycji, bezpośrednio przyczynia się do wytworzenia danego środka trwałego.

Powyższe stanowisko potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 20 sierpnia 2014 r., nr ITPB4/423-57/14/AM, gdzie wyjaśnił, iż: "Ustawodawca obejmuje pojęciem kosztu wytworzenia środka trwałego wszelkie koszty, których poniesienie jest związane bezpośrednio z realizacją inwestycji. Oceniając dany wydatek pod kątem możliwości uznania go za element wartości początkowej wytwarzanego we własnym zakresie środka trwałego należy zatem badać, czy stanowi on element procesu wytwarzania tego składnika majątku podatnika. W szczególności, do wartości składających się na koszt wytworzenia środka trwałego należą:

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.