IPPB3/4510-1063/15-2/MC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 9 grudnia 2015 r. (data wpływu 14 grudnia 2015 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy koszty poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie Usług w związku z przygotowaniem i przeprowadzeniem Transakcji stanowią na gruncie ustawy o p.d.o.p. koszty uzyskania przychodów, o charakterze pośrednim, o których mowa w art. 15 ust. 4d ustawy o p.d.o.p. - jest prawidłowe.

W dniu 14 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy koszty poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie Usług w związku z przygotowaniem i przeprowadzeniem Transakcji stanowią na gruncie ustawy o p.d.o.p. koszty uzyskania przychodów, o charakterze pośrednim, o których mowa w art. 15 ust. 4d ustawy o p.d.o.p.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, będącą polskim rezydentem podatkowym oraz podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. W 2015 r. Wnioskodawca nabył 100% akcji w spółce z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, będącej polskim rezydentem podatkowym oraz podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: Spółka). Intencją Wnioskodawcy było nabycie własności przedsiębiorstwa Spółki w celu kontynuowania działalności gospodarczej prowadzonej w ramach przedsiębiorstwa Spółki i tym samym osiąganie przychodów z działalności gospodarczej podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Z uwagi na warunki postawione przez sprzedającego (poprzedniego jedynego akcjonariusza Spółki) transakcja została zrealizowana w formie nabycia przez Wnioskodawcę wszystkich akcji Spółki.

W związku z nabyciem akcji Spółki (dalej: Transakcja), Wnioskodawca poniósł szereg wydatków na rzecz podmiotów krajowych i zagranicznych w związku z przygotowaniem i przeprowadzeniem Transakcji. Wydatki obejmują w szczególności:

* koszty doradztwa finansowego, w tym zarządzania płynnością finansową, prawnego, podatkowego, regulacyjnego, ubezpieczeniowego, technicznego oraz związanego z wymogami ochrony środowiska (w tym koszty tzw. badania due diligence w poszczególnych dziedzinach);

* koszty doradztwa biznesowego (komercyjnego) oraz personalnego, doradztwa w zakresie planowania strategicznego a także innych analiz eksperckich; (dalej określane łącznie jako: Usługi).

Poniesienie tych wydatków było konieczne w celu m.in. weryfikacji parametrów finansowych Spółki oraz oceny gospodarczej zasadności inwestycji w akcje Spółki, określenia uwarunkowań prawnych, w tym opodatkowania Transakcji, przygotowania struktury finansowania i pozyskania środków niezbędnych do przeprowadzenia Transakcji, identyfikacji ewentualnych ryzyk związanych z Transakcją, itp.

Poza wymienionymi wyżej wydatkami z tytułu Usług dostarczonych przez kontrahentów zewnętrznych, Wnioskodawca poniósł również wydatki bezpośrednio warunkujące nabycie akcji, takie jak np. cena nabycia akcji, koszty notarialne, prowizja biura maklerskiego itd. W celu uniknięcia wątpliwości Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż rozpoznanie podatkowe tych ostatnich wydatków nie jest przedmiotem niniejszego zapytania.

Mając na względzie m.in. poprawę efektywności prowadzonej działalności gospodarczej, zapewnienie bardziej przejrzystej struktury korporacyjnej oraz ułatwienie zarządzania poszczególnymi jednostkami organizacyjnymi funkcjonującymi w ramach Spółki istnieje możliwość, że poszczególne segmenty działalności biznesowej Spółki zostaną wyodrębnione do osobnych spółek w ramach podziału przez wydzielenie. Efektem podziału będzie funkcjonowanie odrębnych podmiotów koncentrujących swoją działalność na poszczególnych segmentach działalności biznesowej. Podmioty te stałyby się spółkami zależnymi Wnioskodawcy.

Wnioskodawca rozważa przeprowadzenie połączenia ze Spółką lub jedną ze spółek zależnych, do których przeniesiona zostanie część majątku Spółki w wyniku ewentualnego podziału Spółki przez wydzielenie (dalej: podmiot łączony). Celem połączenia będzie m.in. uproszczenie i uporządkowanie struktury kapitałowej grupy, obniżenie kosztów administracyjnych i zarządczych związanych z funkcjonowaniem odrębnych podmiotów prawnych oraz usprawnienie rozliczeń i przepływów środków pieniężnych w ramach grupy. W chwili obecnej rozważanym scenariuszem połączenia jest połączenie Wnioskodawcy z podmiotem łączonym w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm., dalej: k.s.h.) tj. poprzez przeniesienie całego majątku podmiotu łączonego na Wnioskodawcę (po połączeniu podmiot łączony przestanie istnieć). Po dacie planowanego połączenia, Wnioskodawca kontynuowałby działalność podmiotu łączonego w oparciu o jego majątek przeniesiony na Wnioskodawcę w ramach połączenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy koszty poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie Usług w związku z przygotowaniem i przeprowadzeniem Transakcji stanowią na gruncie ustawy o p.d.o.p. koszty uzyskania przychodów, o charakterze pośrednim, o których mowa w art. 15 ust. 4d ustawy o p.d.o.p.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki na nabycie Usług związanych z przygotowaniem przeprowadzeniem Transakcji stanowią w świetle przepisów ustawy o p.d.o.p. koszty uzyskania przychodów o charakterze innym niż bezpośredni (tekst jedn.: stanowią tzw. koszty pośrednie), o których mowa w art. 15 ust. 4d ustawy o p.d.o.p.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm.; dalej: ustawa o p.d.o.p.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o p.d.o.p.

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym, wydatki (w tym na zakup Usług) były ponoszone w związku z realizacją przez Wnioskodawcę procesu nabycia akcji Spółki. Po zamknięciu tego procesu oraz po przeprowadzeniu planowanego połączenia Wnioskodawca będzie prowadził działalność gospodarczą w oparciu o majątek, którego właścicielem do momentu połączenia będzie przejęta spółka i w oparciu o tak uzyskany majątek będzie uzyskiwał dodatkowe przychody z działalności gospodarczej podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Zatem koszty Usług poniesione w celu umożliwienia przeprowadzenia Transakcji, a w konsekwencji, w celu umożliwienia Wnioskodawcy uzyskiwania dodatkowych przychodów podlegających opodatkowaniu spełniają podstawowy warunek zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów, tj. są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów podatkowych.

Artykuł 16 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. zawiera katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów. Przepis ten nie wymienia wydatków na nabycie Usług związanych z przygotowaniem i przeprowadzeniem transakcji nabycia udziałów lub akcji w spółce. Mając na uwadze fakt, iż w ramach Transakcji doszło do nabycia przez Wnioskodawcę akcji Spółki, w analizie należy odnieść się do treści art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o p.d.o.p. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu nie uważa się za koszty uzyskania przychodów m.in. wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo akcji w spółce; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów / akcji.

Przepisy ustawy o p.d.o.p. nie definiują wprost co należy rozumieć pod pojęciem wydatków na. nabycie lub objęcie udziałów lub akcji. Zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, iż przepis art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o p.d.o.p. obejmuje swoim zakresem wyłącznie wydatki pozostające w bezpośrednim związku z nabyciem udziałów lub akcji, a więc tego rodzaju wydatki, bez których poniesienia nie byłoby możliwe nabycie lub objęcie udziałów lub akcji w spółce.

Za takim rozumieniem art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o p.d.o.p. przemawia wykładnia literalna tego przepisu i posłużenie się przez ustawodawcę sformułowaniem "wydatki na objęcie lub nabycie"; udziałów lub akcji, a nie przykładowo "wydatki poniesione w celu objęcia lub nabycia" udziałów lub akcji. W sposób jednoznaczny wskazuje to na konieczność istnienia ścisłego i bezpośredniego związku tego rodzaju wydatków z nabyciem lub objęciem udziałów lub akcji.

Należy zauważyć, iż wskazany powyżej przepis jest umiejscowiony w art. 16 ustawy o p.d.o.p., który zawiera katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodu, a więc katalog wyjątków od ogólnej zasady uznawania wydatków określonych w art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. za koszty uzyskania przychodu. W konsekwencji przepisy art. 16 ust. 1 ustawy o p.d.o.p., a tym samym także pojęcie wydatków na nabycie lub objęcie udziałów lub akcji z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o p.d.o.p., nie powinny być interpretowane rozszerzająco, lecz w sposób ścisły.

Mając powyższe na uwadze, nie ulega wątpliwości, iż pojęcie wydatków na nabycie udziałów lub akcji swoim zakresem obejmuje wyłącznie wydatki bezpośrednio warunkujące nabycie, takie jak cena nabycia, opłaty notarialne, czy np. prowizje biura maklerskiego. Pojęcie to nie obejmuje natomiast wydatków na nabycie usługi doradczych i innych wydatków związanych z przygotowaniem i przeprowadzeniem transakcji nabycia udziałów lub akcji w spółce.

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w piśmie Ministra Finansów z 7 sierpnia 2002 r. (sygn. PB4/AK-8214-6905-192/02) wydanym na podstawie art. 14 Ordynacji Podatkowej, w którym Minister Finansów wskazał, że wydatkami na nabycie udziałów lub akcji są wyłącznie wydatki bezpośrednio związane z nabyciem, tj. wydatki, bez których nie byłoby możliwe nabycie lub objęcie udziałów lub akcji. Do wydatków tych należy zaliczyć w szczególności cenę nabycia, wpłaty na kapitał zakładowy.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje również potwierdzenie w licznych interpretacjach podatkowych wydawanych na przestrzeni lat, czego przykładem może być m.in.:

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 18 czerwca 2015 r., (sygn. IBPBI/2/4510-349/15/IZ), w której organ stwierdził, że kategorie kosztów takie, jak: koszty usług doradczych, prawnych, finansowych, koszty zakupu raportu due dilligence i koszty delegacji stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów;

* interpretacja Dyrektora w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 20 marca 2014 r. (sygn. ITPB3/423- 619/13/MK), w której to organ potwierdził stanowisko podatnika, że "koszty przeprowadzenia badania due diligence prawnego, finansowo-podatkowego, techniczno-środowiskowego, ubezpieczeniowego, negocjacje umowy sprzedaży udziałów/akcji, koszty doradztwa przy zakupie udziałów/akcji, koszty doradztwa związanego z pozyskaniem niezbędnych zezwoleń od organów administracji, w tym Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów, koszty wsparcia w zakresie wyceny udziałów/akcji oraz negocjowania warunków ich nabycia (...) mają inną charakterystykę-są to koszty niewątpliwie związane z nabyciem udziałów / akcji, ale o charakterze ogólnym, związane z nabyciem udziałów/akcji w sposób pośredni";

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 grudnia 2014 r. (sygn. IPPB3/423-812/13-2/MC), w której to organ potwierdził stanowisko podatnika, że przepis art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o p.d.o.p. nie znajdzie zastosowania do wydatków poniesionych na usługi doradcze oraz opłaty bankowe związane z procesem nabycia udziałów. Wydatki te będą więc stanowiły koszty uzyskania przychodów rozliczane na zasadach ogólnych. Ponadto organ wskazał, iż przedmiotowe wydatki, z uwagi na ich naturę, stanowią koszty pośrednio związane z przychodami, o których mowa w art. 15 ust. 4d ustawy o p.d.o.p.;

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia z 28 lutego 2012 r. (sygn. IBPBI/2/423-1377/11/SD), w której organ potwierdził prawidłowość stanowiska podatnika, że koszty pomocy prawnej, delegacje pracowników, analizy techniczne oraz przygotowanie oferty nie są kosztami warunkującymi nabycie udziałów / akcji o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o p.d.o.p. i w konsekwencji stanowią koszty pośrednie, potrącalne w dacie ich poniesienia;

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 31 stycznia 2011 r. (sygn. IPPB3/423-808/10-2/MC), w której organ potwierdził prawidłowość stanowiska podatnika, że koszty doradztwa inwestycyjnego, koszty przygotowania projekcji finansowych, koszty audytu oraz audytu środowiskowego, koszty doradztwa prawnego, koszty due diligence, koszty wyjazdów nie stanowią "wydatków na nabycie udziałów i w konsekwencji stanowią koszty podatkowe w chwili ich poniesienia;

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 23 lutego 2009 r. (ILPB3/423-791/08-4/MC); w której organ potwierdził prawidłowość stanowiska podatnika, że koszty doradztwa inwestycyjnego, koszty przygotowania projekcji finansowych, koszty audytu oraz audytu środowiskowego, koszty doradztwa prawnego, koszty due diligence, koszty wyjazdów nie stanowią "wydatków na nabycie udziałów" i w konsekwencji stanowią koszty podatkowe w chwili ich poniesienia;

* interpretacja Dyrektora izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 19 maja 2008 r. (sygn. ILPB3/423-135/08-2/EK), w której organ uznał, iż "wydatki, które Spółka ponosi w związku z planowanym nabyciem udziałów/akcji w innych podmiotach, takie jak koszty ekspertyz prawnych, wycen, analiz opłacalności, badań due diligence, podróży służbowych, nie są kosztami warunkującymi nabycie tych udziałów/akcji, a zatem wobec nich nie znajdą zastosowania przepisy art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych";

Przedstawioną przez Wnioskodawcę interpretację przepisu art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o p.d.o.p. potwierdzają również orzeczenia sądów administracyjnych. Dla przykładu, w wyroku NSA z dnia 7 września 2004 r., (sygn. akt FSK 324/2004), Sąd stwierdził, że "Przez wydatki, o których mowa w art. 16, ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654), należy rozumieć wydatki podatnika bezpośrednio związane z nabyciem akcji, a więc w szczególności ich cenę, opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego."

W świetle powyższego, należy uznać, iż przepis art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o p.d.o.p. nie znajdzie zastosowania do wydatków poniesionych przez Spółkę na Usługi w związku z przygotowaniem i przeprowadzeniem Transakcji. Wydatki te będą więc stanowiły koszty uzyskania przychodów rozliczane na zasadach ogólnych. Ponadto, należy uznać, iż przedmiotowe wydatki, z uwagi na ich naturę, stanowią koszty pośrednio związane z przychodami, o których mowa w art. 15 ust. 4d ustawy o p.d.o.p.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.