IPPB3/423-99/11-2/JG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 4 stycznia 2011 r. (data wpływu 5 stycznia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów na fundusz innowacyjności w momencie wpłaty środków pieniężnych na rachunek funduszu innowacyjności - jest prawidłowe;

* zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych ze środków zgromadzonych na rachunku bankowym funduszu innowacyjności - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów na fundusz innowacyjności i wydatków zgromadzonych na ww. funduszu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest spółką świadczącą usługi w zakresie projektowania, inicjacji i całościowego zarządzania programem badań klinicznych, w szczególności w chorobie niedokrwiennej serca, neurologii, kardiologii, diabetologii, onkologii, reumatologii, psychiatrii oraz w chorobach zakaźnych. Przedmiotem działalności Spółki są prace badawczo-rozwojowe w dziedzinie nauk medycznych i farmacji. Na mocy przepisów ustawy z 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2008 r. Nr 116, poz. 730) (dalej: Ustawa o wspieraniu działalności innowacyjnej), decyzją Ministra Gospodarki z 2 marca 2009 r. Wnioskodawca uzyskał status centrum badawczo-rozwojowego (dalej: CBR).Po uzyskaniu statusu CBR, zgodnie z art. 21 Ustawy o wspieraniu działalności innowacyjnej, Wnioskodawca utworzył tzw. fundusz innowacyjności (począwszy od odpisu za okres 16-31 marca 2009 r. dokonanego i przekazanego na rachunek bankowy do 15 kwietnia 2009 r.). Fundusz innowacyjności tworzony jest z comiesięcznego odpisu wynoszącego nie więcej niż 20% przychodów uzyskanych przez Wnioskodawcę w danym miesiącu. Odpis na fundusz innowacyjności obciąża koszty działalności Wnioskodawcy. Równowartość odpisów przekazywana jest na odrębny rachunek bankowy funduszu innowacyjności w terminie do 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu w którym został dokonany odpis.Odpis na fundusz innowacyjności jest zaliczany przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów w momencie wpłaty środków pieniężnych na rachunek funduszu innowacyjności. Środki przekazane na fundusz innowacyjności są wykorzystywane przez Wnioskodawcę w tym samym roku podatkowym do pokrycia kosztów prowadzenia badań i prac rozwojowych, głównie kosztów wynagrodzeń pracowników oraz badaczy zgodnie z zasadami określonymi w Ustawie o wspieraniu działalności innowacyjnej i Rozporządzeniu Ministra Gospodarki z 26 sierpnia 2009 r. w sprawie funduszu innowacyjności (Dz. U. z 2009 r. Nr 143, poz. 1171) (dalej: Rozporządzenie). W przypadku odpisu za listopad 2009 r., środki pieniężne zostały wpłacone przez Wnioskodawcę na rachunek funduszu innowacyjności w dniu 15 grudnia 2009 r. Odpis na fundusz innowacyjności został uznany przez Wnioskodawcę za koszt podatkowy w grudniu 2009 r., jednakże, z uwagi na fakt ze środki pieniężne nie zostały w całości wydatkowane w tym samym roku zgodnie z art. 21 ust. 9 pkt 1 Ustawy o wspieraniu działalności innowacyjnej, zostały zaliczone w odpowiedniej części do przychodów podatkowych Wnioskodawcy. Jednocześnie dokumenty kosztowe, na podstawie których dokonywano wydatkowania środków zgromadzonych na wyodrębnionym rachunku bankowym funduszu księgowane były w ciężar funduszu innowacyjności i nie były ujmowane jako koszt podatkowy.W 2010 r. i latach następnych Wnioskodawca zamierza kontynuować dokonywanie odpisów na fundusz innowacyjności, gromadzenie środków na rachunku bankowym funduszu innowacyjności i finansowanie z tego funduszu wydatków na działalność badawczą i rozwojową zgodnie z Ustawą o wspieraniu działalności innowacyjnej i Rozporządzeniem.Wnioskodawca zamierza skorzystać z możliwości uznawania za koszty podatkowe wydatków finansowanych ze środków zgromadzonych na wyodrębnionym rachunku bankowym funduszu innowacyjności.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Stanowisko wnioskodawcy odnośnie pytania nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 oraz 16 ust. 1 pkt 9 lit. a) Ustawy o p.d.o.p., Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów na fundusz innowacyjności, dokonywanych zgodnie z Ustawą o wspieraniu działalności innowacyjnej, w momencie wpłaty środków pieniężnych na rachunek funduszu innowacyjności (w rozliczeniu za 2009 rok i w latach następnych).Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o p.d.o.p., do kosztów uzyskania przychodów zalicza się koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy o p.d.o.p.

Wnioskodawca pragnie w tym miejscu zaznaczyć, że zgodnie ze stanowiskiem doktryny prawa podatkowego, (...) nie można pojęcia kosztu ograniczać do wydatku, który zawsze jest kosztem, lecz należy nim objąć również przewidziane prawem faktycznie zrealizowane (wykonane) odpisy (np. na różne fundusze, rezerwy, odpisy amortyzacyjne i inne zmniejszenia aktywów albo zwiększenia strat)." (I. Ożóg, Koszty uzyskania przychodów-podstawowe zagadnienia (1), Przegląd Podatkowy 5/2001, s. 18; podobnie np. Wojciech Pietrakiewicz, Koszty uzyskania przychodów - wybrane aspekty, Monitor Podatkowy, 10/2006).

Kwestia możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych odpisów i wpłat na fundusze została także uregulowana w art. 16 ust. 1 pkt 9 Ustawy o p.d.o.p. Zgodnie z tym przepisem, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika; kosztem uzyskania przychodów są jednak:

Z zestawienia powyższych przepisów wynika, że niewątpliwie Wnioskodawca powinien być uprawniony do zaliczenia do kosztów podatkowych odpisów na fundusz innowacyjności.Zasady dokonywania odpisów na fundusz innowacyjności i wydatkowania środków funduszu są szczegółowo uregulowane w Ustawie o wspieraniu działalności innowacyjnej oraz Rozporządzeniu. Co istotne, fundusz innowacyjności mogą tworzyć jedynie przedsiębiorcy o statusie CBR, a więc podmioty prowadzące badania i prace rozwojowe.Z uwagi na fakt, że przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest świadczenie usług badawczo-rozwojowych, odpis na fundusz innowacyjności jest ściśle związany z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. Posiadanie przez Wnioskodawcę statusu CBR jest warunkiem umożliwiającym dokonywanie odpisu na fundusz innowacyjności. Fundusz ten jest tworzony z przychodów z działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy i środki funduszu innowacyjności są wykorzystywane przez Wnioskodawcę na ściśle określone cele związane z działalnością badawczo-rozwojową wskazane szczegółowo w Rozporządzeniu. Skoro środki funduszu innowacyjności przeznaczone są na cele związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy i służą generowaniu przychodów podatkowych, niewątpliwie odpis na fundusz innowacyjności spełnia przesłanki uznania go za koszt podatkowy na podstawie art. 15 ust. 1 Ustawy o p.d.o.p.Wnioskodawca pragnie także podkreślić, że zgodnie z art. 21 ust. 3 Ustawy o wspieraniu działalności innowacyjnej, odpis na fundusz innowacyjności obciąża koszty działalności CBR. Oznacza to, że spełniony jest warunek uznania odpisu na fundusz innowacyjności za koszt podatkowy, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a) Ustawy o p.d.o.p.W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, odpisy na fundusz innowacyjności powinny być kosztami podatkowymi Wnioskodawcy w momencie wpłaty środków pieniężnych na rachunek bankowy funduszu innowacyjności.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o p.d.o.p., wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę ze środków zgromadzonych na rachunku bankowym funduszu innowacyjności, zgodnie z zasadami wskazanymi w Ustawie o wspieraniu działalności innowacyjnej i Rozporządzeniu, będą stanowić koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy (w rozliczeniu za 2009 rok i w latach następnych). Analiza przepisów Ustawy o p.d.o.p. (w powiązaniu z przepisami Ustawy o wspieraniu działalności innowacyjnej) wskazuje jednoznacznie, że wydatki finansowane z funduszu innowacyjności mogą być zaliczane do kosztów podatkowych Wnioskodawcy.Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o p.d.o.p., do kosztów uzyskania przychodów zalicza się koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy o p.d.o.p.Na mocy art. 21 ust. 7 Ustawy o wspieraniu działalności innowacyjnej, środki funduszu innowacyjności wykorzystuje się na pokrywanie kosztów prowadzenia badań i prac rozwojowych oraz kosztów związanych z uzyskaniem patentu na wynalazek. Z kolei, Rozporządzenie określa rodzaje kosztów prowadzenia badań i prac rozwojowych oraz kosztów związanych z uzyskaniem patentu na wynalazek, które mogą być pokrywane z funduszu innowacyjności, a także sposób i warunki wykorzystywania środków tego funduszu.Należą do nich, w szczególności, wynagrodzenia, inne świadczenia pieniężne oraz pozapłacowe koszty pracy, koszty odpłatnego korzystania z aparatury badawczej lub innych urządzeń wykorzystywanych w zakresie niezbędnym do prowadzenia badań lub prac rozwojowych, koszty zakupu budynków w zakresie, w jakim są używane do prowadzenia badań lub prac rozwojowych itp.Z powołanych przepisów Ustawy o wspieraniu działalności innowacyjnej i Rozporządzenia jednoznacznie wynika, że kategorie wydatków kwalifikujących się do finansowania ze środków funduszu innowacyjności są bardzo ściśle związane z działalnością CBR (w tym, Wnioskodawcy), a więc z generowaniem przychodów podatkowych. Co istotne, treść powołanych przepisów wskazuje, iż nie jest możliwe, aby jakiekolwiek wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy mogły być finansowane z funduszu innowacyjności. W konsekwencji, każdy wydatek, który może być sfinansowany z funduszu innowacyjności (zgodnie z Ustawą o wspieraniu działalności innowacyjnej i Rozporządzeniem) niewątpliwie spełnia przesłanki określone w art. 15 ust. 1 Ustawy o p.d.o.p., tj. służy osiągnięciu przychodów lub zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów.

Wnioskodawca pragnie ponadto zaznaczyć, że wydatki finansowane z funduszu innowacyjności nie zostały wskazane w żadnym przepisie art. 16 ust. 1 Ustawy o p.d.o.p. jako wydatki nie stanowiące kosztu podatkowego. W konsekwencji, powinny one stanowić koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

Wnioskodawca pragnie także zaznaczyć, że możliwość zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków finansowanych z funduszu innowacyjności potwierdza analiza innych przepisów Ustawy o p.d.o.p. dotyczących odpisów (w tym, odpisów na fundusze). W przypadku bowiem, gdy ustawodawca zakłada możliwość zaliczenia do kosztów podatkowych jedynie odpisów, a nie również wydatków związanych z tymi odpisami, wyraźnie wyłączona jest w Ustawie o p.d.o.p. możliwość zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków związanych z tymi odpisami.Przykładowo zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. b) Ustawy o p.d.o.p. kosztem podatkowym są odpisy i zwiększenia które w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych obciążają koszty działalności pracodawcy, jeżeli środki pieniężne stanowiące równowartość tych odpisów i zwiększeń zostały wpłacone na rachunek Funduszu. Jednocześnie na mocy art. 16 ust. 1 pkt 45 Ustawy o p.d.o.p. do kosztów podatkowych nie zalicza się wydatków pracodawcy na działalność socjalną, o której mowa w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (czyli wydatków finansowanych z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych). Ponadto, na mocy art. 16 ust. 1 pkt 55 Ustawy o p.d.o.p., kosztem podatkowym nie są koszty utrzymania zakładowych obiektów socjalnych, w części pokrytej ze środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych.

Z powyższych przepisów jasno wynika że celem ustawodawcy było umożliwienie pracodawcom zaliczania do kosztów podatkowych odpisu na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych jeszcze przed wydatkowaniem środków funduszu na cele socjalne. Jednakże wyraźne wyłącznie z kosztów podatkowych wydatków finansowanych z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych (art. 16 ust. 1 pkt 45 i 55 Ustawy o p.d.o.p.) prowadzi do konkluzji, że ustawodawca nie przyznał pracodawcom możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych zarówno odpisu na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych, jak i wydatków z niego sfinansowanych

Warto także zwrócić uwagę, że na mocy art. 15 ust. 6 Ustawy o p.d.o.p., kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16. Natomiast, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 Ustawy o p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

W konsekwencji na podstawie wyraźnego brzmienia powyższego przepisu odpisy amortyzacyjne od środków trwałych u wartości niematerialnych i prawnych stanowią koszt podatkowy, natomiast wydatki poniesione na nabycie wytworzenie lub ulepszenie tych składników majątkowych kosztem podatkowym nie są.

Powyższe przykłady dotyczące odpisów na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych i odpisów amortyzacyjnych prowadzą do konkluzji, że aby dany wydatek związany z uprzednio utworzonym odpisem nie był kosztem podatkowym, wyraźnie musi o tym przesądzić ustawodawca wprowadzając do systemu podatkowego odpowiedni przepis.W przypadku odpisów na fundusz innowacyjności, brak jest takiego przepisu, co potwierdza, iż wolą ustawodawcy było umożliwienie podmiotom o statusie CBR zaliczania do kosztów podatkowych odpisu na fundusz innowacyjności oraz wydatków kwalifikujących się do finansowania z tego funduszu tak, aby zaoszczędzone w ten sposób środki zostały przeznaczone na preferowaną przez państwo działalność badawczo-rozwojową.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę i uznane na podstawie Rozporządzenia jako kwalifikujące się do sfinansowania ze środków funduszu innowacyjności będą stanowiły koszty uzyskania przychodów na mocy art. 15 ust. 1 Ustawy o p.d.o.p.

Spółka podkreśla, iż w niniejszej sprawie nie będzie miało miejsca podwójne zaliczenie wydatku do kosztu podatkowego, gdyż zaliczeniu do kosztów podlegałby najpierw odpis na fundusz innowacyjności, a następnie wydatek z tego funduszu. Zgodnie ze stanowiskiem doktryny prawa podatkowego, " (...) nie można pojęcia kosztu ograniczać do wydatku, który zawsze jest kosztem, lecz należy nim objąć również przewidziane prawem faktycznie zrealizowane (wykonane) odpisy (np. na różne fundusze, rezerwy, odpisy amortyzacyjne i inne zmniejszenia aktywów albo zwiększenia strat." (I. Ożóg, Koszty uzyskania przychodów - podstawowe zagadnienia (1), Przegląd Podatkowy 5/2001, s. 18; podobnie np. Wojciech Pietrakiewicz, Koszty uzyskania przychodów - wybrane aspekty, Monitor Podatkowy, 10/2006). Z powyższego jednoznacznie wynika, iż kosztami uzyskania przychodów, mogą być zarówno wydatki, jak i odpisy (np. odpisy na fundusz innowacyjności). W przedmiotowej sprawie nie dojdzie do podwójnego zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Spółka najpierw dokona odpisu na fundusz innowacyjności, następnie dokona wydatku ze środków zgromadzonych w tym funduszu. A zatem to nie wydatek z funduszu innowacyjności zostanie dwukrotnie zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, zaliczone zostają kolejno odpis na funduszu i wydatek z tego funduszu.

Spółka także zauważa, że nawet jeśli na gruncie prawa bilansowego podatnik mający status CBR nie obciążałby podwójnie swoich kosztów - w momencie dokonania odpisu na fundusz innowacyjności oraz w momencie dokonywania wydatku z tego funduszu, to odwołanie się do prawa bilansowego nie byłoby w przedmiotowej sprawie uprawnione. W doktrynie prawa podatkowego przyjmuje się bowiem jednoznacznie, że przy obliczaniu dochodu podatkowego przepisy prawa bilansowego można brać pod uwagę tylko w takim zakresie w jakim odwołują się do nich przepisy prawa podatkowego. Jak wskazuje przykładowo H. Litwińczuk (Prawo podatkowe przedsiębiorców, Tom 1, Warszawa 2006, s. 216): "W związku z przedstawioną definicją dochodu podatkowego należy przypomnieć, że w polskim ustawodawstwie, począwszy od 1991 r., nastąpiło odejście od pojęcia dochodu podatkowego jako zysku brutto skorygowanego stosownie do przepisów prawa podatkowego. Zasady ustalania dochodu podatkowego określają wyłącznie przepisy prawa podatkowego i brak jest jakiegokolwiek odesłania do uregulowań prawa bilansowego dotyczących zasad ustalania wyniku finansowego. Odrębność zasad ustalania zysku brutto i dochodu podatkowego dla osób prawnych potwierdził w jednym z orzeczeń Naczelny Sąd Administracyjny. Zgodnie z jego sentencją zapisy w księgach rachunkowych nie mogą tworzyć ani modyfikować obowiązku podatkowego, gdyż obowiązek ten może wynikać tylko z przepisów materialnego prawa podatkowego (Wyrok NSA z 17 czerwca 1991 r., III SA 245/91), niepublikowany). Oznacza to, że zastosowanie przepisów prawa bilansowego przy ustalania dochodu podatkowego może mieć miejsce wyłącznie przy wyraźnym przyzwoleniu ustawodawcy.

Podobne stanowisko reprezentowane jest również w najnowszym orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo w prawomocnym wyroku z dnia 18 maja 2010 r. (sygn. akt II FSK 942/09) NSA stwierdził, iż: "Zasada autonomii prawa podatkowego nie przekreśla możliwości skorzystania przez ustawodawcę odesłania do korzystania w ramach tego prawa do instytucji czy też zasad unormowanych w innych systemach prawa. <...>, mając na uwadze wcześniejsze rozważania, jak i to, że ustawodawca w przepisach będących przedmiotem interpretacji, tj. art. 15 ust. 4e, jak i art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. takiej delegacji nie zawarł nie można było podzielić stanowiska organu podatkowego i zaakceptowanego przez Sąd pierwszej instancji,. Również zawarcie w tekście interpretowanej normy prawnej zwrotu, który to ustawodawca zaczerpnął z ustawy o rachunkowości, w świetle tych rozważań, nie mógł w ocenie NSA stanowić podstawy do możliwości uznania, że przepisy podatkowe odsyłają do zastosowania w sprawie przepisów prawa bilansowego."

W zakresie stosowania odliczeń na fundusz innowacyjności ani Ustawa o p.d.o.p., ani Ustawa o wspieraniu innowacyjności nie odsyłają do przepisów prawa bilansowego. W konsekwencji, w świetle przedstawionego powyżej stanowiska doktryny i sądów administracyjnych, należy uznać, iż niedopuszczalne jest odwoływanie się w przedmiotowej sprawie do przepisów prawa bilansowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, możliwość zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków finansowanych z funduszu innowacyjności potwierdza także analiza przepisów Ustawy o wspieraniu działalności innowacyjnej. Należy zaznaczyć, że jednym z obowiązków ciążących na Wnioskodawcy jest, zgodnie z art. 19 ust. 1 pkt 2 lit. Ustawy o wspieraniu działalności innowacyjnej, złożenie ministrowi właściwemu do spraw gospodarki, w terminie 14 dni od dnia zatwierdzenia sprawozdania finansowego za rok sprawozdawczy, m.in. sprawozdania finansowego za ostatni rok obrotowy, "z wyszczególnieniem kwoty, o którą został pomniejszony podatek dochodowy z tytułu wykorzystywania środków funduszu innowacyjności". Zdaniem Wnioskodawcy, przepis ten potwierdza możliwość zaliczania do kosztów podatkowych wydatków sfinansowanych ze środków funduszu innowacyjności. Skoro bowiem ustawodawca nakazuje przekazywanie informacji o kwocie zmniejszającej podatek dochodowy z tytułu wykorzystywania środków funduszu innowacyjności, oznacza to, że akceptuje fakt, iż wykorzystywanie środków funduszu innowacyjności wiąże się z możliwością rozpoznania tych środków (wydatków sfinansowanych z funduszu innowacyjności) jako kosztów podatkowych zmniejszających podstawę opodatkowania p.d.o.p. Wnioskodawca zaznacza, że możliwość zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków finansowanych z funduszu innowacyjności (obok możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych odpisu na fundusz innowacyjności) jest preferencją podatkową świadomie przewidzianą przez ustawodawcę w Ustawie o p.d.o.p. Celem Ustawy o wspieraniu działalności innowacyjnej jest bowiem stworzenie preferencji (w tym podatkowych) dla sektora prywatnego zachęcających do inwestowania w działalność badawczo-rozwojową. Spółka wskazuje, że wspieranie działalności badawczo-rozwojowej (także poprzez użycie specjalnych instrumentów fiskalnych) jest jednym z priorytetów polityki gospodarczej ostatnich lat, którego efektem ma być znaczące zwiększenie konkurencyjności polskiej gospodarki. Osiągniecie tego celu jest możliwe jedynie dzięki zwiększeniu innowacyjności gospodarki i jej oparciu na nowoczesnych technologiach. A to, z kolei, możliwe jest jedynie w przypadku stworzenia przyjaznego środowiska inwestycyjnego polskim przedsiębiorcom zainteresowanym działalnością badawczo - rozwojową.

Spółka zwraca uwagę, że prowadzenie działalności badawczo - rozwojowej jest dziedziną życia gospodarczego zasługującą na wsparcie ze strony państwa ze względu na związanie Polski tzw. Strategią Lizbońską. Zgodnie ze Strategią Lizbońską jednym ze środków zmierzających do przekształcenia Unii Europejskiej w najbardziej konkurencyjną gospodarkę jest zwiększenie nakładów na innowacyjność.

W świetle powyższego, Strona zaznacza, że zgodnie z orzecznictwem Trybunału Konstytucyjnego (dalej: TK), państwo ma daleko idącą swobodę w kształtowaniu preferencji podatkowych w celu stymulowania określonych zachowań w sferze społeczno-gospodarczej. Z tego względu; państwo może wprowadzać do systemu podatkowego różnorodne preferencje podatkowe. Przykładowo, jak wskazał TK w orzeczeniu z dnia 7 grudnia 1993 r. (sygn. K 7/93 "ustawodawca jest uprawniony do stanowienia prawa odpowiadającego założonym celom politycznym I gospodarczym." Natomiast w orzeczeniu z dnia 12 stycznia 1995 r. (sygn. K 12/94) TK wskazał, iż władza ustawodawcza ma w tej dziedzinie szeroką swobodę wyboru pomiędzy różnymi konstrukcjami zobowiązań podatkowych (...). Zadanie parlamentu polega (...) na kształtowaniu polityki podatkowej w taki sposób, aby ustanowiony system podatkowy zapewniał państwu systematyczne dochody umożliwiające realizację założonych wydatków, a jednocześnie wpływał na gospodarcze, socjalne i społeczne zachowania podatników".

Spółka zaznacza, że na rolę i znaczenie działalności badawczo-rozwojowej wskazał bezpośrednio TK w wyroku z dnia 3 listopada 1998 r. (sygn. K 12/98). W zakresie dopuszczalności ustanowienia preferencji podatkowych na rzecz jednostek badawczo-rozwojowych (podmiotów sektora publicznego prowadzących działalność badawczo-rozwojową będących odpowiednikami CBR w sektorze publicznym), TK wskazał, iż "Ustawodawca jest wolny w kreowaniu kategorii podmiotów zwolnionych od podatku, jeżeli przyświecają temu wyjątkowi od zasady powszechności obciążenia podatkowego cele społeczno-gospodarcze wyrażające wartości chronione konstytucyjnie. Takim celem jest niewątpliwie prowadzenie badań naukowych i prac badawczo-rozwojowych.". Ponadto, "Nie można też tracić z pola widzenia faktu, że podstawowym zadaniem tych jednostek jest prowadzenie badań naukowych i prac badawczo-rozwojowych (art. 1 ust. 1 ustawy z 1985 r.), są to więc zadania o oczywistym stopniu użyteczności publicznej i minimalizacja kosztów ich realizacji jest ze wszech miar społecznie uzasadniona.".

Z powyższych fragmentów orzeczenia TK, zdaniem Spółki, jednoznacznie wynika, iż TK dopuszcza ustanawianie preferencji podatkowych na rzecz podmiotów prowadzących działalność badawczo-rozwojową. Państwo ma także swobodę w doborze technik legislacyjnych wprowadzających te preferencje. Zdaniem Wnioskodawcy, jedną z takich technik legislacyjnych, może być, tak jak w przypadku preferencji dla CBR przewidzianych w Ustawie o wspieraniu działalności innowacyjnej, możliwość zaliczania do kosztów podatkowych odpisu na fundusz innowacyjności, jak i wydatków z niego sfinansowanych. Co istotne, stanowisko, iż ustawodawca świadomie przewidział możliwość zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków sfinansowanych z funduszu innowacyjności (obok możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych samego odpisu na ten fundusz) znajduje swe potwierdzenie w powołanych i przeanalizowanych powyżej przepisach Ustawy o wspieraniu działalności innowacyjnej i Ustawy o p.d.o.p.

Wnioskodawca zwraca także uwagę, że Ustawa o wspieraniu działalności innowacyjnej i Rozporządzenie bardzo rygorystycznie regulują tryb i przesłanki umożliwiające nabycie statusu CBR oraz bardzo wąsko określają wydatki kwalifikujące do finansowania z funduszu innowacyjności. Powoduje to, że właściwe organy posiadają pełną kontrolę nad procesem korzystania ze statusu CBR, dokonywanymi odpisami na fundusz innowacyjności i wydatkami finansowanymi z tego funduszu.

Ścisła kontrola państwa nad przedsiębiorcami o statusie CBR i, w efekcie, wykorzystaniem preferencji podatkowej przejawie się m.in. w następujących obszarach:

* wydawaniu decyzji o nadaniu statusu CBR przez ministra właściwego do spraw gospodarki (art. 20 Ustawy o wspieraniu działalności innowacyjnej),

* konieczności spełnienia rygorystycznych przesłanek umożliwiających nabycie statusu CBR (art. 17 Ustawy o wspieraniu działalności innowacyjnej),

* konieczności spełnienia licznych obowiązków sprawozdawczych (art. 19 Ustawy o wspieraniu działalności innowacyjnej),

* bardzo wąskim określeniu kategorii wydatków kwalifikujących się do finansowania z funduszu innowacyjności (§ 3 Rozporządzenia),

* obowiązku zaliczenia środków funduszu innowacyjności do przychodów podatkowych w przypadku: (1) niewykorzystania tych środków w roku podatkowym, w którym zostały przekazane do tego funduszu, lub w ciągu roku podatkowego następującego po tym roku, (2) wykorzystania tych środków niezgodnie z Rozporządzeniem lub (3) utraty przez przedsiębiorcę statusu CBR (art. 12 ust. 1 pkt 5c Ustawy o POOP w brzmieniu obowiązującym od 20 maja 2010 r.).

W konsekwencji, nie jest możliwa sytuacja, w której przedmiotowa preferencja podatkowa byłaby wykorzystywana przez CBR na cele inne niż preferowana przez państwo działalność badawczo-rozwojowa.

Podsumowując, Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków sfinansowanych z funduszu innowacyjności, obok możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych odpisów na ten fundusz.

Po przeanalizowaniu przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz obowiązującego stanu prawnego stwierdzam, co następuje:

Na wstępie organ zauważa, że w tożsamej sprawie Spółki (o tożsamości rozpatrywanej sprawy przesądza tożsamość składających się na nią czterech następujących elementów: podmiotu, przedmiotu, stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz stanu prawnego), została wydana interpretacja indywidualna z dnia 30 lipca 2010 r., nr IPPB3/423-265/10-2/MC (data doręczenia - 5 sierpnia 2010 r.), na którą w dniu 19 sierpnia 2010 r. Spółka wniosła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, jednakże następnie nie wniosła skargi do wojewódzkiego sądu administracyjnego. Organ w ww. interpretacji uznał stanowisko Spółki przedstawione we wniosku w części dot. pytania nr 1 - za prawidłowe, zaś w części dotyczącej pytania nr 2 - za nieprawidłowe. Nowy wniosek Spółki z dnia 4 stycznia 2011 r. zawiera identyczną argumentację jak poprzedni wniosek z dnia 21 kwietnia 2010 r. Dodatkowo, niejako odnosząc się do wydanej interpretacji z dnia 30 lipca 2010 r., Spółka uzupełniła swoje argumenty o te, które znalazły się w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa z dnia 19 sierpnia 2010 r.

Rozpatrując ponowny wniosek w tożsamej sprawie, w tym samym stanie prawnym, organ podatkowy, aby prawidłowo wykonać obowiązek nałożony na niego w art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej w zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy, może odnosząc się tylko raz do takiego stanowiska, podtrzymać stanowisko zawarte w wydanej już interpretacji.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.; dalej: u.p.d.o.p.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Interpretacja pojęcia "koszty uzyskania przychodów" zawartego w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., prowadzi do wniosku, że podatnik ma prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków, pod warunkiem że:

* są to koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, lub

* są to koszty poniesione w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, jednocześnie

* nie są kosztami wymienionymi w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a) u.p.d.o.p. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika; kosztem uzyskania przychodów są jednak podstawowe odpisy i wpłaty na fundusze, jeżeli obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy.W myśl art. 21 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia ustawy z 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2008 r. Nr 116, poz. 730) centrum badawczo - rozwojowe, z comiesięcznych odpisów może tworzyć fundusz innowacyjności. Comiesięczny odpis nie może przekroczyć 20% przychodów uzyskanych przez centrum badawczo - rozwojowe w danym miesiącu. Odpis obciąża koszty działalność centrum badawczo-rozwojowego, co wynika z art. 21 ust. 3 ustawy. Środki funduszu innowacyjności gromadzone są na odrębnym rachunku bankowym (art. 21 ust. 4 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5c lit. c) u.p.d.o.p. w centrach badawczo - rozwojowych środki funduszu innowacyjności są przychodami jeśli:

* są niewykorzystane w roku podatkowym, w którym zostały przekazane do tego funduszu lub w ciągu roku podatkowego następującego po tym roku,

* są wykorzystane niezgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 21 ust. 8 ustawy o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej,

* w przypadku utraty przez podatnika statusu centrum badawczo - rozwojowego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca posiada status centrum badawczo - rozwojowego. Jednocześnie Spółka utworzyła fundusz innowacyjności, o którym mowa w art. 21 ust. 1 ustawy z 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej, tworzony z comiesięcznego odpisu wynoszącego nie więcej niż 20% przychodów uzyskanych przez Spółkę w danym miesiącu. Odpis na fundusz innowacyjności obciąża koszty działalności Wnioskodawcy. Równowartość odpisów przekazywana jest na odrębny rachunek bankowy funduszu innowacyjności w terminie do 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został dokonany odpis.

W związku powyższym należy uznać, że w przedmiotowej sprawie spełnione są przesłanki zawarte przez ustawodawcę w art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a) u.p.d.o.p. i Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów na fundusz innowacyjności, dokonywanych zgodnie z ustawą o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej, w momencie wpłaty środków pieniężnych na rachunek funduszu innowacyjności (w rozliczeniu za 2009 rok i w latach następnych).

Tym samym za prawidłowe uznaje się stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Nie można jednakże potwierdzić stanowiska Spółki, zgodnie z którym oprócz zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów na fundusz, dodatkowo koszty podatkowe mogą być obciążone faktycznymi wydatkami ponoszonymi ze środków zgromadzonych na rachunku bankowym funduszu. Takie podejście naruszałoby bowiem podstawową zasadę wykładni systemowej w podatku dochodowym, zgodnie z którą, ten sam wydatek nie może być uwzględniony więcej niż jeden raz jako koszt uzyskania przychodów u tego samego podatnika. Jak stwierdził WSA w Warszawie w wyroku z dnia 30 stycznia 2009 r. (sygn. akt III SA/Wa 2247/08)"Zasada ta co prawda nie jest w sposób wyraźny wyrażona w żadnym z przepisów ustawy dotyczącym podatku dochodowego (zarówno od osób prawnych jak i fizycznych), niemniej jednak zestawienie istniejących przepisów dotyczących sposobu konstruowania podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym uzasadnia przyjęcie takiego założenia".

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a) u.p.d.o.p., kosztem podatkowym mogą być - jako wyjątek od ogólnej zasady - podstawowe odpisy i wpłaty na różnego rodzaje fundusze tworzone przez podatnika, jeżeli obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy.

Z takim rozwiązaniem koresponduje m.in. art. 21 ustawy o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej, który w ust. 3 określa, iż ściśle wskazane odpisy obciążają koszty działalności centrum badawczo - rozwojowego.Obszerne wywody Spółki nt. wspierania przez państwo działalności badawczo - rozwojowej, oparte na treści ustawy z dnia ustawy z 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (w szczególności art. 19 ust. 1 pkt 2 lit. c), nakładającym na centra obowiązek złożenia ministrowi właściwemu do spraw gospodarki, sprawozdania finansowego z wyszczególnieniem kwoty, o którą został pomniejszony podatek dochodowy z tytułu wykorzystywania środków funduszu innowacyjności), orzeczeniach Trybunału Konstytucyjnego, związania Polski tzw. Strategią Lizbońską, nie dają podstaw do wysunięcia wniosku, że preferencją podatkową dla podatnika prowadzącego działalność innowacyjną jest dwukrotne zaliczenie do kosztów podatkowych tych samych wielkości: odpisów na fundusz i wydatków z funduszu. Takiego stwierdzenia nie można znaleźć w żadnym z powołanych aktów prawnych czy orzeczeń. Przepis art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a) u.p.d.o.p. umożliwia podatnikom wcześniejsze dokonanie podatkowego zakwalifikowania wydatku - poprzez zaliczenie do kosztów podatkowych już samego odpisu na określony fundusz, a nie dopiero kosztu w momencie jego poniesienia (np. dokonania samego wydatku z utworzonego przez podatnika funduszu) na określony cel. Sam odpis na określony fundusz nie stanowi generalnie kosztu podatkowego i takiej kwalifikacji może podlegać w szczególnych przypadkach przewidzianych w przepisach prawa. Rozwiązanie umożliwiające podatnikom zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów odpisu na określony fundusz, a nie wydatku sfinansowanego z funduszu, jest już zatem preferencją podatkową.

W tym miejscu należy wskazać, że również na gruncie prawa bilansowego podatnik mający status centrum badawczo - rozwojowego nie obciąża podwójnie swoich kosztów: raz w momencie dokonania odpisu, powtórnie w momencie dokonywania wydatku. Skoro sam odpis obciąża koszty działalności centrum badawczo - rozwojowego, to takim kosztem nie są już wydatki ponoszone ze środków zgromadzonych na rachunku bankowym funduszu - jak pisze sam wnioskodawca: "dokumenty kosztowe, na podstawie których dokonywano wydatkowania środków zgromadzonych na wyodrębnionym rachunku bankowym funduszu księgowane były w ciężar funduszu innowacyjności" (podkr. organu).

Odpowiadając na uwagę Spółki, że "przepisy rachunkowe nie mogą modyfikować ani tworzyć obowiązku podatkowego, gdyż obowiązek ten może wynikać tylko z przepisów materialnego prawa podatkowego", należy podkreślić, iż powyższe powołanie się Organu na prawo bilansowe nie stanowi podstawy rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy, stanowi jedynie przykład mający pokazać, że dany koszt nie może być ujmowany dwukrotnie, czy to w prawie bilansowym, czy też podatkowym.

Zaliczenie pewnej wartości w formie odpisu na fundusz innowacyjności do kosztów uzyskania przychodów stanowi obciążenie kosztów podatkowych (czyli obniżenie podstawy opodatkowania, tj. dochodu). Potwierdzeniem powyższego są również, zdaniem tut. organu stanowiska doktryny cytowane przez Wnioskodawcę, a mianowicie " (...) nie można pojęcia kosztu ograniczać do wydatku, który zawsze jest kosztem, lecz należy nim objąć również przewidziane prawem faktycznie zrealizowane (wykonane) odpisy (np. na różne fundusze, rezerwy, odpisy amortyzacyjne i inne zmniejszenia aktywów albo zwiększenia strat." (I. Ożóg, Koszty uzyskania przychodów - podstawowe zagadnienia (1), Przegląd Podatkowy 5/2001, s. 18). Zgodzić się należy, ze kosztem podatkowym są te spośród wymienionych kategorii, które ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych za takie koszty pozwala uznać. Jednakże trudno z cytowanego fragmentu wysnuć wniosek, jaki wyprowadza Spółka, a mianowicie, że kosztami podatkowymi mogą być zarówno wydatki jak i odpisy (np. odpisy na fundusz innowacyjności). Powołany fragment bynajmniej takiego wniosku nie zawiera.

Na uznanie nie zasługują także argumenty Wnioskodawcy wywodzące skutek w postaci możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych zarówno odpisu na fundusz innowacyjności jak i wydatków pokrytych środkami tego funduszu, z treści innych przepisów u.p.d.o.p., w szczególności dotyczących odpisów i wydatków na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych czy odpisów amortyzacyjnych. Odpis amortyzacyjny nie jest odpisem na jakikolwiek fundusz tworzony przez podatnika. Rozliczanie wydatków na nabycie lub wytworzenie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych jest wyrazem woli ustawodawcy rozłożenia wydatków z tego tytułu w kosztach podatkowych w czasie a nie jednorazowo. Z kolei, przyjęcie argumentów Wnioskodawcy opartych na analogii do szczegółowych wyłączeń dotyczących kosztów działalności socjalnej prowadziłoby do wniosku, że do wszystkich innych funduszy (poza ZFŚS), co do których na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a) u.p.d.o.p. istnieje możliwość zaliczenia ich w koszty podatkowe, obowiązywałaby taka sama zasada, jaką proponuje Spółka w odniesieniu do funduszu innowacyjności (tzn. dwukrotne obciążanie kosztów uzyskania przychodów), co w świetle obowiązujących przepisów jest niedopuszczalne. Dodatkowo, organ zwraca uwagę, że w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 45 u.p.d.o.p. w ogóle nie ma mowy o wydatkach finansowanych z ZFŚS, tylko o wydatkach, o których mowa w przepisach o ZFŚS (przepis ten dotyczy więc zarówno pracodawców tworzących jak i nie tworzących ZFŚS).

Potwierdzeniem powyższego stanowiska Organu może być wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 25 czerwca 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 481/10, który zapadł w zbliżonym stanie faktycznym (sprawa dotyczyła odpisów na fundusz likwidacji zakładu górniczego), w którym Sąd uznał: "Wprowadzając, dla podmiotów prowadzących działalność w zakresie wydobycia kopalin, obowiązek przekazywania określonych kwot na fundusz likwidacji zakładów górniczych, ustawodawca jednocześnie uznał, że już w momencie wpłaty tych kwot na rachunek funduszu będą one zaliczane do kosztów podatkowych, tym samym wpłyną na wysokość obciążeń podatkowych tego podmiotu. Dokonane zatem wpłaty na fundusz są kosztem podatkowym, o jakim mowa w art. 15 ust. 1 updp. Wskazanie tego przepisu jako podstawy zaliczenia do kosztów podatkowych kwoty wpłaconej na rachunek funduszu wynika wprost z brzmienia powołanego przepisu. Kosztami uzyskania przychodów są bowiem koszty poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. Zabezpieczone poprzez dokonywanie wpłat na fundusz środki na likwidacje zakładu górniczego mają charakter wydatku związanego z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów, a w myśl art. 16 ust. 1 updp wpłaty na fundusz likwidacji zakładów górniczych nie zostały wyłączone z kosztów podatkowych. Skarżąca spółka, zaliczając zatem wpłaty na wyodrębniony rachunek funduszu, już zaliczyła do kosztów podatkowych wydatki, jakie zobowiązana jest ponieść na likwidacje zakładu górniczego, jeśli decyzję o takiej likwidacji podejmie. Ponosząc zatem te wydatki, do wysokości środków zgromadzonych na rachunku funduszu (wpłaty na fundusz) Spółka nie może wydatków takich ponownie zaliczać do kosztów podatkowych na podstawie tego samego przepisu art. 15 ust. 1 updp, dokonując wydatku nie ze środków funduszu, ale z środków bieżących".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.