IPPB3/423-987/09-3/MS - Możliwość powstania przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób prawnych w przypadku wniesienia przez spółkę kapitałową aportu w postaci przedsiębiorstwa do spółki osobowej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 14 grudnia 2009 r. (data wpływu 21 grudnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 21 grudnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

R. Sp. (dalej "Spółka" tub "Wnioskodawca") jest spółką należącą do Grupy R., prowadzącą działalność deweloperską na rynku mieszkaniowym. W ramach swojej działalności Spółka nabywa grunty pod budowę, przygotowuje projekty budowlane, uzyskuje niezbędne pozwolenia administracyjne i przeprowadza budowę obiektów budownictwa mieszkaniowego. W chwili obecnej Spółka realizuje projekt mieszkaniowy N. (dalej "Projekt"). Projekt został podzielony na dwa etapy, przy czym oba etapy zostały już rozpoczęte. W ramach Projektu Spółka wybuduje łącznie 147 mieszkań. Do dnia dzisiejszego, Spółka podpisała kilkadziesiąt przedwstępnych umów sprzedaży lokali mieszkalnych, które zostaną wybudowane w ramach Projektu. W ramach reorganizacji swojej działalności Wnioskodawca planuje wnieść aportem całe przedsiębiorstwo do spółki komandytowej.

Wnoszone przedsiębiorstwo będzie obejmować cały majątek Spółki. W skład przedsiębiorstwa wnoszonego do spółki komandytowej będą wchodzić przede wszystkim:

Na dzień dzisiejszy Spółka nie podjęła jeszcze decyzji, czy kredyty zaciągnięte przez Wnioskodawcę w celu sfinansowania Projektu oraz pożyczki udzielone przez Spółkę, jak i otrzymane od innych spółek z Grupy R. zostaną również wniesione aportem do spółki komandytowej. Może także się zdarzyć, że nie wszystkie mieszkania, na które Spółka podpisała umowy przedwstępne, zostaną wniesione aportem do spółki komandytowej z uwagi na praktyczne aspekty związane z transakcją. Grunty oraz lokale / prace budowlane wchodzące w skład wnoszonego przedsiębiorstwa są ujmowane przez Spółkę jako aktywa obrotowe (w księgach rachunkowych) i będą tak również ujmowane w księgach spółki komandytowej.

Po dokonaniu wniesienia przedsiębiorstwa do spółki komandytowej będzie ona kontynuować działalność Spółki związaną z Projektem.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie Nr 2. W przedmiocie pytań Nr 1 oraz 3 wydane zostaną odrębne interpretacje indywidualne.

Zdaniem Wnioskodawcy (ad. Nr 2):

Zdaniem Wnioskodawcy, niezależnie od tego czy wniesione składniki materialne i niematerialne będą stanowiły przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 4a pkt 3 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.; dalej: "ustawa o CIT") czy też będą stanowiły pojedyncze aktywa, na moment wniesienia wkładu nie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy o CIT.

Z racji faktu, iż spółka komandytowa jest transparentna z podatkowego punktu widzenia, należy dokonać kwalifikacji prawnopodatkowej opisanego stanu faktycznego na podstawie reżimu podatkowego obowiązującego dla wspólnika spółki komandytowej. Dla Wnioskodawcy właściwe regulacje zawarte są w Ustawie o CIT, jako że jest ona podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Przykładowo Spółka wskazuje na interpretację indywidualną wydaną 9 lutego 2009 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPBI/2/423-1057/08/AM), który stwierdził, iż "z uwagi na brak unormowań szczególnych, skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółki osobowej, a odnoszące się do jej wspólników będących osobami prawnymi, powinny być rozpatrywane w oparciu o ustawę z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych".

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy o CIT przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Ponadto, zgodnie z art. 12 ust. 1b Ustawy o CIT przychód określony w art. 12 ust. 1 pkt 7 tej ustawy powstaje w dniu:

Przede wszystkim, wskazany przepis odnosi się jedynie do spółek kapitałowych, a zgodnie z art. 4 § 1 pkt 2 Ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.; dalej "Kodeks Spółek Handlowych") określenie spółki kapitałowe oznacza spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością i spółkę akcyjną. Natomiast zgodnie z art. 4 § 1 pkt 2 Kodeksu Spółek Handlowych określenie spółki osobowe oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną. Tak więc spółka osobowa nie może być uznana za spółkę kapitałową wymienioną w art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy o CIT. Cytowany przepis odnosi się jednoznacznie do spółek kapitałowych. W związku z powyższym nie ma wątpliwości, iż spółka komandytowa jest spółką osobową i nie jest spółką kapitałową. Artykuł 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy o CIT nie ma więc zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Co więcej, zgodnie art. 152, art. 302 oraz art. 126 § 2 Kodeksu Spółek Handlowych pojęcie kapitału zakładowego występuje w spółkach kapitałowych tj. w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością oraz w spółce akcyjnej, a dla spółek osobowych jedynie w przypadku spółek komandytowo-akcyjnych. W innych niż spółka komandytowo-akcyjna spółkach osobowych, np. spółce jawnej lub komandytowej (jaką będzie spółka celowa), pojęcie kapitału zakładowego nie istnieje. A w rezultacie, w przypadku spółki komandytowej nie będzie można również dokonać wpisu do rejestru o podwyższeniu kapitału zakładowego. W rezultacie, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy o CIT przychód mógłby więc powstać tylko w przypadku wniesienia wkładu przez Wnioskodawcę do innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjnej, a nie jak w przedmiotowej transakcji do spółki komandytowej, w której nie występuje kapitał zakładowy. Dodatkowo, Spółka zwraca uwagę, iż w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego przez Wnioskodawcę do spółki komandytowej, nie nastąpi żadne wydanie dokumentów akcji.

Zatem z treści powołanego art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy o CIT jednoznacznie wynika, że artykuł ten dotyczy jedynie określenia przychodu stanowiącego nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Zatem w każdym przypadku, kiedy niespełnione są warunki wskazane w zacytowanym przepisie, nie można mówić o powstaniu przychodu u podatnika podatku CIT. Nie ma też innego przepisu Ustawy o CIT, który skutkowałby opodatkowaniem transakcji wniesienia wkładu do spółki komandytowej.

Powyższe stanowisko znajduje swoje potwierdzenie w szeregu interpretacji podatkowych wydanych przez różne organy podatkowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.