IPPB3/423-975/11-2/MS
Pismo z dnia 13 lutego 2012 r. Izba Skarbowa w Warszawie IPPB3/423-975/11-2/MS
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 9 listopada 2011 r. (data wpływu 14 listopada 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu ujęcia w kosztach uzyskania przychodów wartości kosztu remontu dachu - jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 14 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ujęcia w kosztach uzyskania przychodów wartości kosztu remontu dachu.
W przedmiotowym wniosku został przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.
Głównym przedmiotem działalności Spółki P. są usługi na ruchomym majątku rzeczowym dla kontrahentów Unii Europejskiej w zakresie szycia odzieży. Spółka również jest właścicielem pensjonatu. Aktualnie pensjonat jest wynajmowany i przychodem Spółki jest czynsz płacony przez najemcę. Jako właściciel nieruchomości Spółka jest zobowiązania do remontu elewacji, dachu. Aktualnie prowadzony jest remont dachu. W ramach przeprowadzonych prac remontowych na dachu zostanie wymienione poszycie dachu i położona nowa dachówka. Remont dachu jest konieczny ze względu na zacieki i zalewanie pomieszczeń pensjonatu podczas opadów atmosferycznych. Remont dachu nie spowoduje ulepszenia ani modernizacji budynku. Koszt remontu wg kosztorysu oraz koszt nadzoru budowlanego będzie wynosić ca 53 tys. zł. Wykonawca udzieli gwarancji na wykonane roboty na 30 miesięcy od daty zakończenia prac.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Czy koszt remontu Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie przez okres trwania gwarancji, tj. 30 miesięcy.
Zdaniem Wnioskodawcy, koszty remontu dachu dotyczą okresu trwania gwarancji tj. 30 miesięcy. Na taki okres wykonawca udzielił gwarancji na swoje prace. Przez okres trwania gwarancji wszelkie koszty związane z ewentualną naprawą dachu będzie ponosił wykonawca.
Na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, poniesione koszty remontu dachu pensjonatu nie są związane bezpośrednio z przychodami. Koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami są potrącane w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie jaka ich część dotyczy danego okresu podatkowego, to stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu którego dotyczą. W związku z tym Spółka uważa, iż zasadne będzie zaliczanie kosztów remontu dachu pensjonatu do kosztów uzyskania przychodów w równych ratach przez okres 30 miesięcy, tj. okres na jaki została udzielona gwarancja.
Na tle opisanego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.; dalej: u.p.d.o.p.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.
Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem, a powstaniem przychodu. Kosztem uzyskania przychodów będą zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i takie, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia.
Dla celów podatku dochodowego od osób prawnych istotne jest właściwe określenie momentu potrącalności kosztów. Zasady podatkowego rozpoznawania momentu potrącalności wydatków stanowiących w myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy koszty uzyskania przychodów regulują przepisy art. 15 ust. 4 i 4a - 4 h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które w tym względzie zawierają trzy odrębne reguły, tj.:
zasada dotycząca kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodami - zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c. W myśl art. 15 ust. 4b:
jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, to koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania - są potrącane w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody;
jeżeli podatnicy nie są obowiązani do sporządzenia sprawozdania finansowego, to koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego w terminie do dnia złożenia zeznania nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania - także są potrącane w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.
Artykuł 15 ust. 4c określa natomiast, że jeżeli koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, zostały poniesione po dniu, o którym mowa w art. 15 ust. 4b, to wówczas takie koszty należy uwzględnić przy obliczeniu dochodu za rok podatkowy następujący po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie;
zasada dotycząca kosztów uzyskania przychodów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami - art. 15 ust. 4d ustawy stanowi, że są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą; stosownie do art. 15 ust. 4e ustawy, za dzień poniesienia kosztu uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.
i nie mająca w niniejszej sprawie zastosowania zasada dotycząca poniesionych kosztów prac rozwojowych - art. 15 ust. 4a - są kosztem w roku podatkowym, w którym prace zostały zakończone, o ile nie mogą być uznane za wartości niematerialne i prawne w rozumieniu art. 16b ust. 2 pkt 3.
W świetle wyżej wskazanych zasad data potrącalności kosztów zależy od charakteru powiązania tych kosztów z przychodem podatkowym.
W ustawie podatkowej nie zdefiniowano pojęcia "koszty bezpośrednio związane z przychodami" oraz "koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami". Ogólne znaczenie tych pojęć można ustalić posługując się ich językowym znaczeniem. I tak, przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu np. wydatki na nabycie materiałów do produkcji, koszty transportu wyrobów gotowych do nabywcy. Kosztami zaś innymi niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są wszelkie inne koszty, w tym koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego funkcjonowaniem np. koszty napraw/remontów środków trwałych wynikających z ich bieżącej eksploatacji, opłata z tytułu wieczystego użytkowania gruntu. W stosunku do tego rodzaju kosztów doszukiwanie się ich bezpośredniości w relacji z przychodami jest niemożliwe. Takie bowiem koszty, chociaż niewątpliwie związane z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami.
Wydatki na remont dachu nie wiążą się bezpośrednio z żadnymi konkretnymi przychodami, w tym z tytułu najmu, ponieważ nie istnieje związek przyczynowo - skutkowy z przychodami z tego źródła. Rację ma więc Wnioskodawca przyjmując, że ich podatkowe rozliczenie winno odbywać się wg zasady określonej w art. 15 ust. 4d. Jednakże nie można za prawidłowe uznać stanowiska Spółki, iż zastosowanie w przedmiotowej sprawie będzie miało zdanie drugie tego przepisu, zgodnie z którym, jeżeli koszty dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Nie można bowiem uznać, że koszt remontu dachu dotyczy przychodów, które będą osiągane przez Spółkę dokładnie przez okres trwający 30 miesięcy tj. okres, na który wykonawca udzielił gwarancji. Dlatego też w przedmiotowej sprawie zastosowania znajdzie art. 15 ust. 4d ustawy zdanie pierwsze i Wnioskodawca powinien zaliczyć koszty remontu dachu w dacie ich poniesienia. Za dzień poniesienia wydatków, jak już wyżej wspomniano, należy uznać dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dniu, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Jeżeli więc miałaby miejsce taka sytuacja, że poniesione koszty remontu Spółka rozliczyła rachunkowo (obciążyła nimi wynik finansowy) w równych ratach przez okres 30 miesięcy to również w takich terminach miałaby prawo uznać je za koszty podatkowe. Jednakże taka okoliczność nie wynika z treści wniosku.
Stanowisko Spółki należy więc uznać za nieprawidłowe, gdyż podstawę prawną zaliczenia kosztów remontu do kosztów uzyskania przychodu stanowi art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zdanie pierwsze a nie zadnie drugie.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.