IPPB3/423-957/09-8/AG - Opodatkowanie przychodu akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej podatkiem dochodowym od osób prawnych z tytułu dobrowolnego umorzenia akcji w tej spółce.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2009 r. (data wpływu 24 grudnia 2009 r.) uzupełnionym w dniu 16 marca 2010 r. - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodu z tytułu dobrowolnego umorzenia akcji spółki komandytowo-akcyjnej (pytanie oznaczone numerem 7) - nieprawidłowe.

W dniu 24 grudnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodu z tytułu dobrowolnego umorzenia akcji spółki komandytowo-akcyjnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. (dalej: B. bądź Spółka) posiada akcje/udziały w podmiotach posiadających osobowość prawną (dalej: akcje/udziały). Obecnie rozważane jest wniesienie akcji/udziałów wszystkich lub niektórych z tych spółek do spółki komandytowo-akcyjnej w formie wkładu niepieniężnego w zamian za akcje w spółce komandytowo-akcyjnej.

Wniesienie tych akcji/udziałów przez B. spowoduje objęcie akcji w spółce komandytowo-akcyjnej, o wartości nominalnej odpowiadającej wartości rynkowej wnoszonych akcji/udziałów. Oprócz B. w spółce komandytowo-akcyjnej będzie jeszcze wspólnik odpowiadający bez ograniczenia za jej zobowiązania (komplementariusz).

Celem działalności spółki komandytowo-akcyjnej będzie prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na zarządzaniu wniesionymi do niej aktywami na finansowymi.

W okresie, gdy przedmiotowe akcje/udziały będą już własnością spółki komandytowo-akcyjnej, spółka ta może dokonać ich sprzedaży.

Jeżeli w spółce komandytowo-akcyjnej zostanie wypracowany zysk, może on zostać wypłacony na rzecz komplementariusza oraz akcjonariusza (B.).

Dodatkowo może wystąpić sytuacja, w której spółka komandytowo-akcyjna zostanie zlikwidowana przed zbyciem akcji/udziałów (tj. gdy przedmiotowe akcje/udziały będą nadal jej własnością).

Gdy spółka komandytowo-akcyjna zostanie zlikwidowana, pieniądze uzyskane z tytułu sprzedaży akcji/udziałów zostaną przekazane między innymi do B. (akcjonariusza), bądź, w sytuacji gdyby nie doszło do zbycia udziałów/akcji przez spółkę komandytowo-akcyjną B. otrzyma akcje/udziały w naturze jako majątek polikwidacyjny.

Możliwy jest również wariant, w którym B. dokona sprzedaży akcji w spółce komandytowo-akcyjnej na rzecz podmiotu trzeciego.

Ponadto, może również dojść do sytuacji, w której spółki, w których spółka komandytowa będzie miała akcje/udziały wypłaca dywidendę.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytanie numer 7. W zakresie pozostałych pytań zostaną wydane odrębne interpretacje.

Stanowisko Spółki odnośnie pytania numer 7.

Zdaniem B., przychody akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej z tytułu dobrowolnego umorzenia akcji tej spółki objętych za wkład niepieniężny są wolne od podatku dochodowego od osób prawnych.

Jak wynika z art. 126 § 1 pkt 2 Kodeks spółek handlowych, do spółki komandytowo-akcyjnej stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej, a w szczególności przepisy dotyczące kapitału zakładowego, wkładów akcjonariuszy, akcji, rady nadzorczej ł walnego zgromadzenia. Z kolei, na podstawie art. 359 § 1 k.s.h. akcje mogą być umorzone w przypadku, gdy statut tak stanowi. Akcja może być umorzona albo za zgodą akcjonariusza w drodze jej nabycia przez spółkę (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody akcjonariusza (umorzenie przymusowe). Umorzenie dobrowolne nie może być dokonane częściej niż raz w roku obrotowym. Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa statut spółki komandytowo-akcyjnej.

Zdaniem B., skutki podatkowe związane z umorzeniem akcji w spółce komandytowo-akcyjnej powinny być oceniane przez pryzmat art. 5 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), który określa zasady ustalania dochodu z udziału w spółce osobowej. Jak wynika z tego przepisu, wszelkie przychody i koszty spółki komandytowo-akcyjnej podlegają opodatkowaniu na poziomie akcjonariusza / komplementariusza.

Mając powyższe na uwadze, opodatkowaniu na poziomie akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej podlega cała bieżąca działalność gospodarcza takiej spółki, w związku z powyższym opodatkowanie przekazania pieniędzy w związku z umorzeniem akcji w spółce komandytowo-akcyjnej prowadziłoby do podwójnego opodatkowania akcjonariusza. Mając powyższe na uwadze, zdaniem B., przychody akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej z tytułu dobrowolnego umorzenia akcji tej spółki objętych za wkład niepieniężny są wolne od podatku dochodowego od osób prawnych.

Stanowisko takie prezentowane było między innymi w interpretacji prawa podatkowego dokonanej przez Urząd Skarbowy Warszawa z 27 czerwca 2007 r.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.; dalej: ustawa o P.D.O.P.) przepisy ustawy mają zastosowanie do osób prawnych, spółek kapitałowych w organizacji oraz do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej. Z uwagi na fakt, że zgodnie z art. 4 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.; dalej "K.S.H."), spółki komandytowo-akcyjne są zaliczane do spółek osobowych nieposiadających osobowości prawnej nie mogą one być uznane za podatników podatku dochodowego od osób prawnych. Nie oznacza to jednak, że dochody osiągane przez spółki osobowe są wyłączone spod opodatkowania podatkiem dochodowym, przychody i koszty powstające w spółce osobowej przypisywane są bowiem odpowiednio do jej wspólników, co w sytuacji gdy wspólnikiem takim pozostaje osoba prawna wynika z art. 5 ustawy P.D.O.P. Zgodnie z ust. 1 powołanego przepisu przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału, zaś z ust. 2 wynika stosowanie takiej samej zasady do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. Konsekwentnie skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółek osobowych a odnoszące się do jej wspólników będących osobami prawnymi, powinny być rozpatrywane w oparciu o pozostałe przepisy ustawy P.D.O.P.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca rozważa wniesienie posiadanych akcji/udziałów spółek kapitałowych do spółki komandytowo-akcyjnej w formie wkładu niepieniężnego w zamian za akcje w spółce komandytowo-akcyjnej. Możliwe jest, że zostanie podjęta decyzja o dobrowolnym umorzeniu akcji w spółce komandytowo-akcyjnej.

Analizując przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), należy stwierdzić, iż ustawodawca nie uregulował szczególnych zasad ustalania dochodu z dobrowolnego umorzenia akcji w spółce komandytowo-akcyjnej.

Z tego też względu oraz uwzględniając fakt, iż Wnioskodawca jest osobą prawna, przy ustalaniu jej dochodu z ww. tytułu należy kierować się zasadą ogólną wyrażoną w art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z powołanym art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Artykuł 12 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że przychodami są m.in. otrzymane pieniądze i wartości pieniężne. Natomiast za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 3 ww. ustawy).

W myśl zaś art. 12 ust. 4 pkt 6a ww. ustawy, do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Jedną z podstawowych zasad przyjętych na gruncie ustawy o P.D.O.P. jest to, iż - mimo, że przychodem są zarówno przychody należne jak i faktycznie otrzymane pieniądze - wykazane przez podatnika przychody (przychody należne) nie mogą podlegać ponownemu ich zaliczeniu do przychodów w chwili ich faktycznego uzyskania. Taka sytuacja prowadziłaby bowiem do podwójnego opodatkowania tych samych dochodów.

Zatem środki finansowe otrzymane przez wspólnika w związku z dobrowolnym umorzeniem akcji w spółce komandytowo-akcyjnej stanowić będą przychód wspólnika, o ile kwota ta (odpowiadająca tym środkom) nie została uprzednio uwzględniona i wykazana na podstawie art. 5 cytowanej ustawy.

Analogiczne podejście należy zastosować również w odniesieniu do kosztów poniesionych przez podatnika w związku z uczestnictwem w spółce osobowej i uwzględnionych na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w jego dochodzie do opodatkowania.

W świetle art. 12 ust. 4 pkt 6a tejże ustawy, w przypadku umorzenia akcji takiej spółki i otrzymania przez wspólnika środków finansowych, wyłączeniu z przychodów u tego wspólnika podlegają wartości odpowiadające poniesionym przez tego wspólnika wydatkom niezaliczonym wcześniej do kosztów uzyskania przychodów.

Jednocześnie organ podatkowy pragnie wyjaśnić, że powołane we wniosku postanowienie o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego zostało wydane w indywidualnej sprawie innego wnioskodawcy i nie może stanowić źródła praw i obowiązków dla innych podatników.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, w zakresie pytania numer 7 uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.