IPPB3/423-948/11-2/AG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 24 października 2011 r. (data wpływu 26 października 2011 r.) w sprawie o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 26 października 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej " Spółka" lub "H.") otrzyma - tytułem wkładu niepieniężnego na pokrycie udziałów w kapitale zakładowym Spółki (aport) - zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) stanowiący łącznie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej: "ustawa o CIT").

Decyzja Spółki o przejęciu przedmiotowego aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa ma na celu kontynuowanie przez Spółkę części działalności poprzedniego właściciela (dalej: "Zbywca"), wchodzącego w skład jednej z największych grup medialnych w Polsce. Należy przy tym wskazać, iż na mocy umowy przenoszącej na Spółkę aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze skutkiem na określoną godzinę w dniu, w którym będzie dokonana transakcja (dalej data aportu), Spółka przejmie m.in. prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przed datą aportu przez Zbywcę w związku z działalnością (funkcjami) zorganizowane; części przedsiębiorstwa, w tym umów zakupu towarów i usług związanych z działalnością zorganizowanej części przedsiębiorstwa objętej w ramach aportu przez Spółkę.

W powyższym zakresie, Spółka zobowiąże się w szczególności do przejęcia od Zbywcy przyszłych, nieokreślonych jeszcze co do momentu powstania oraz wysokości zobowiązań do zapłaty na rzecz kontrahentów świadczeń pieniężnych z tytułu: (i) usług wykonywanych w okresie obejmującym datę aportu na rzecz Zbywcy oraz H. odpowiednio przed i po dacie aportu lub (ii) innych rozliczeń z tytułu czynności/świadczeń za okres obejmujący datę aportu, w tym rozliczeń z tytułu wypłacanych premii pieniężnych (np. za cały rok 2011) na rzecz kontrahentów (dalej łącznie: "Świadczenia").

W praktyce może więc dojść do sytuacji, w której czynności (Świadczenia) dokumentowane fakturami (fakturami korygującymi) lub ewentualnie innymi dokumentami obciążeniowymi (np. notami) wykonywane będą (w związku z działalnością zorganizowanej części przedsiębiorstwa) zarówno przed jak i po dacie aportu, natomiast faktura (lub inny dokument obciążeniowy) je dokumentująca zostanie wystawiona już po dacie aportu na Spółkę. W konsekwencji, gdy kontrahenci wystawią poszczególne faktury VAT lub ewentualnie inne dokumenty obciążeniowe (np. noty) za ww. Świadczenia po dacie aportu, na Spółce, jako podmiocie zobowiązanym z tytułu długów objętych w ramach aportu, będzie spoczywał obowiązek ich zapłacenia.

Mając na uwadze powyższe, Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości przyjętego na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych sposobu rozliczenia wydatków z tytułu Świadczeń, poniesionych przez Spółkę na podstawie faktur VAT (lub innych dokumentów obciążeniowych) wystawionych przez kontrahentów po dacie aportu (a obejmujących Świadczenia wykonywane zarówno przed jak i po dacie aportu).

W związku z wyżej opisanym zdarzeniem przyszłym Spółka zadała następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym w przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego sytuacji, wydatki z tytułu Świadczeń poniesione przez Spółkę na rzecz kontrahentów na podstawie otrzymanych faktur VAT (lub ewentualnie innych dokumentów obciążeniowych), powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki na podstawie art. 15 ust. 1, jeśli nie będą wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na gruncie art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ocenie Spółki, wydatki z tytułu Świadczeń poniesione przez Spółkę na rzecz kontrahentów na podstawie wystawionych po dacie aportu faktur VAT (lub ewentualnie innych dokumentów obciążeniowych), będą spełniały warunki uznania je za koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1, jeśli nie będą wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na gruncie art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

W pierwszej kolejności Spółka pragnie wskazać, iż przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 6, poz. 60, dalej: Ordynacja podatkowa) regulujące uprawnienia podmiotów wynikające z tzw. sukcesji podatkowej, w szczególności zawarte w art. 93-93e Ordynacji podatkowej dotyczą zasadniczo zdarzeń takich jak przekształcenia, podziały oraz połączenia osób prawnych. W katalogu sytuacji, w których zachodzi sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych ustawodawca zawarł także okoliczność wniesienia przez osobę fizyczną przedsiębiorstwa jako wkładu do spółki niemające osobowości prawnej (art. 93a par. 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej) oraz utworzenie banku przez wniesienie tytułem wkładu niepieniężnego wszystkich składników majątkowych oddziału instytucji kredytowej, stanowiących przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część (art. 93a par. 3 Ordynacji podatkowej).

Wspomniane wyżej przepisy nie obejmują natomiast swym zakresem innych przypadków wniesienia tytułem aportu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części do innego podmiotu, co oznacza w sytuacji Spółki, że wniesienie aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa przez Zbywcę do Spółki nie powoduje sukcesji podatkowej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. W konsekwencji, planowany aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa do H. nie pociąga za sobą kontynuacji rozliczeń podatkowych na gruncie ustawy o CIT, w tym odnoszących się zarówno do przychodów jak i kosztów podatkowych Spółki i Zbywcy.

Należy jednak podkreślić, iż wskazana wyżej okoliczność braku sukcesji podatkowej w przypadku wniesienia aportu nie wyłącza jednak generalnego obowiązku, jaki ciąży na podatnikach podatku dochodowego od osób prawnych, w postaci prawidłowego ustalenia dochodu do opodatkowania za dany rok podatkowy. W konsekwencji nie powinno ulegać wątpliwości iż każda ze stron transakcji jest zobowiązana do prawidłowego ustalenia wysokości przychodów i kosztów podatkowych związanych z działalnością gospodarczą danego podatnika, bez wzajemnego kontynuowania rozliczeń podatkowych.

Mając na uwadze powyższe, wydatki ponoszone przez Spółkę na podstawie faktur VAT wystawionych po aporcie powinny podlegać potrąceniu w ciężar kosztów uzyskania przychodów Spółki na zasadach ogólnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. W świetle powyższej normy prawnej uznaje się, że aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodów, muszą zostać spełnione określone warunki. Zgodnie z tymi warunkami, możliwe jest zaliczenie danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów, gdy ten wydatek:

W ocenie Spółki, wydatki z tytułu Świadczeń poniesione przez Spółkę na rzecz kontrahentów na podstawie wystawionych po dacie aportu faktur VAT będą spełniały ww. warunki. Należy bowiem wskazać, iż:

* przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego wydatki będą faktycznie poniesienie przez Spółkę, tj. zostaną pokryte z zasobów majątkowych Spółki.

* po dacie aportu, stroną poszczególnych umów na wykonanie Świadczeń, wynikających ze stosunków prawnych zawartych jeszcze przez Zbywcę, będzie H. W konsekwencji, wydatki z tytułu Świadczeń, które zostaną poniesione przez Spółkę po dacie aportu, będą ze swojej istoty dotyczyły już działalności Spółki. Należy bowiem wskazać, iż H. - w ramach swojego przedsiębiorstwa - będzie w sposób ciągły kontynuowała część działalności Zbywcy (w sytuacji przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego, działalność gospodarcza prowadzona pierwotnie w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będzie - po wniesieniu aportu-kontynuowana na zasadach ciągłości w ramach innego podmiotu, tj. Spółki).

* wydatki z tytułu Świadczeń będą obejmowały zarówno koszty bezpośrednio związane z przychodami podatkowymi Spółki, generowanymi w ramach działalności zorganizowanej części przedsiębiorstwa po dacie aportu (koszty bezpośrednie), jak również koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie). Wszystkie ww. wydatki (koszty bezpośrednie i pośrednie) będą umożliwiały niezakłócone funkcjonowanie przedsiębiorstwa Spółki, a w sensie podatkowym będą bezpośrednio wpływały na zdolność generowania przychodów podatkowych Spółki (koszty bezpośrednie) albo będą zabezpieczały źródło jej przychodów (koszty pośrednie).

* wydatki z tytułu Świadczeń będą definitywnie poniesione przez Spółkę, tj. nie zostaną jej w jakikolwiek formie zwrócone.

* choć art. 15 ustawy o CIT nie określa zasad dokumentowania kosztów uzyskania przychodów, to nie powinno ulegać wątpliwości, że wystawione po dacie aportu faktury VAT (lub ewentualnie inne dokumenty obciążeniowe, np. noty) będą odpowiednio dokumentowały wydatki Spółki.

* wydatki z tytułu Świadczeń nie będą wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Mając na uwadze powyższe, wydatki z tytułu Świadczeń poniesione przez Spółkę na rzecz kontrahentów na podstawie wystawionych po dacie aportu faktur VAT, powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki na podstawie art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

W ocenie Spółki, jeżeli realizacja Świadczeń będzie umożliwiała Spółce generowanie przychodów podatkowych, to również wydatki z tytułu przedmiotowych Świadczeń, poniesione przez nią bezpośrednio w celu uzyskania przedmiotowych przychodów, odpowiednio udokumentowane i niewymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT powinny podlegać potrąceniu dla celów podatkowych w roku uzyskania tych przychodów na podstawie art. 15 ust. 4 z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c ustawy o CIT.

W odniesieniu do pozostałych kosztów, innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (koszty pośrednie), H. powinna je potrącić dla celów podatkowych w dacie ich poniesienia, tj. w dacie ujęcia ich w księgach rachunkowych Spółki na podstawie otrzymanych faktur VAT (art. 15 ust. 4d ustawy o CIT).

Zdaniem Spółki, w przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego sytuacji, wobec braku sukcesji rozliczeń podatkowych na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie planowanego wniesienia aportu, wydatki z tytułu Świadczeń poniesione przez Spółkę na rzecz kontrahentów na podstawie wystawionych po dacie aportu faktur VAT (lub ewentualnie innych dokumentów obciążeniowych), powinny podlegać potrąceniu w ciężar kosztów uzyskania przychodów Spółki na zasadach ogólnych. O ile więc ww. wydatki z tytułu Świadczeń będą poniesione przez Spółkę w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1, powinny one stanowić koszty (bezpośrednie albo pośrednie) uzyskania przychodów Spółki na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się, za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Organ zwraca przy tym uwagę, iż przedmiotem niniejszej interpretacji nie było potwierdzenie prawidłowości udokumentowania poniesionych przez Spółkę przedmiotowych kosztów. W drodze interpretacji indywidualnej nie można bowiem arbitralnie przesądzić czy wymienione rodzaje dokumentów stanowią właściwe udokumentowanie poniesienia danego kosztu podatkowego. Powyższe wymaga przeprowadzenia postępowania dowodowego, w ramach postępowania podatkowego lub kontrolnego. Natomiast regulacje art. 14b i nast. ustawy - Ordynacja podatkowa nie przewidują prowadzenia postępowania dowodowego w sprawach o interpretację przepisów prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.