IPPB3/423-909/11-2/PK1

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 6 października 2011 r. (data wpływu 12 października 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do przychodów nadwyżki wartości wnoszonego wkładu niepieniężnego ponad wartość wydanych udziałów-jest prawidłowe.

W dniu 12 października 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do przychodów nadwyżki wartości wnoszonego wkładu niepieniężnego ponad wartość wydanych udziałów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

B. Sp. z o.o. (dalej jako: "Spółka") jest podmiotem świadczącym usługi wsparcia oraz informatyczne na rzecz klientów z branży finansowej. Jedynym udziałowcem Spółki jest B. Bank S.A. Głównym odbiorcą usług Spółki jest B. Bank S.A. oraz spółki z grupy kapitałowej B. Bank S.A. (dalej jako: "Grupa kapitałowa B."). Spółka rozważa objęcie w drodze aportu wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, którą stanowi wyodrębniony finansowo, organizacyjnie oraz funkcjonalnie oddział spółki C. Sp. z o.o. (dalej jako: "C.").

C. jest podmiotem świadczącym usługi wsparcia na rzecz klientów z szeroko rozumianej branży finansowej (banków, firm leasingowych, towarzystw ubezpieczeniowych oraz agencji finansowych). Świadczone przez Spółkę usługi można podzielić na trzy podstawowe grupy usług tj. usługi obsługi procesów biznesowych (m.in. dotyczące rejestracji dokumentów i wprowadzania danych, zarządzania wnioskami i dokumentacją, realizacji dyspozycji itp.), zarządzania dokumentami (m.in. obsługa korespondencji przychodzącej oraz wychodzącej, przetwarzanie danych i dokumentów papierowych do wersji elektronicznych poprzez zastosowanie technologii skanowania itp.) oraz usługi bankowości transakcyjnej (m.in. realizacja płatności krajowych i zagranicznych, automatyczną identyfikację płatności masowych, obsługa procesów wspomagających zarządzanie płatnościami).

Jedynym udziałowcem C. jest B. Bank S.A. Tym samym C. wchodzi w skład Grupy kapitałowej B. Bank S.A. Kontrahentów C. można podzielić na trzy główne grupy klientów tj. spółki wchodzące w skład Grupy kapitałowej B. (m.in. spółki leasingowe i spółki factoringowe itp.), tzw. małe agencje finansowe (głównie podmioty krajowe świadczące usługi agencyjne w zakresie usług finansowych itp.), grupa klientów niemieckojęzycznych (instytucje finansowe z siedzibą w krajach niemieckojęzycznych, głównie: z Niemiec) oraz pozostałe instytucje finansowe (dalej jako: "Podmioty trzecie"). Grupę podmiotów trzecich stanowią w większości polskie instytucje finansowe takie jak banki, fundusze inwestycyjne itp. Działalność C. prowadzona jest w dwóch głównych lokalizacjach. W obu tych lokalizacjach prowadzona jest działalność na rzecz klientów z grupy B. Bank S.A. oraz klientów niemieckojęzycznych i Podmiotów trzecich). Obie lokalizacje posiadają infrastrukturę techniczną oraz IT niezbędną do świadczenia usług przez Spółkę.

W ramach prowadzonej działalności w ramach struktury organizacyjnej C. wyraźnie zarysował się podział na działy obsługujące klientów z grupy kapitałowej B. Bank S A oraz działy dedykowane do obsługi klientów niemieckojęzycznych i Podmiotów trzecich. W ramach struktury organizacyjnej C. zespół zajmujący się obsługą klientów niemieckojęzycznych wyodrębniony jest jako Centrum Kompetencji (CK) Obsługi Procesów Niemieckojęzycznych, w skład którego wchodzi Zespół ds. Skanowania i Zarządzania Danymi oraz Zespół Dyspozycji, obecnie również Zespół Archiwum Papierowego.

W ramach struktury organizacyjnej C. wyodrębniono:

Ponadto do procesów biznesowych realizowanych na rzecz klientów niemieckojęzycznych oraz Podmiotów trzecich jednoznacznie przypisane są długoterminowe umowy na świadczenie usług zawarte ze wskazanymi grupami klientów. Co więcej, należności z tytułu realizacji usług na rzecz klientów niemieckojęzycznych oraz Podmiotów trzecich, są rozliczane za pomocą wyodrębnionych rachunków bankowych, które służą wyłącznie do rozliczeń z tą grupą klientów.

Ze względów organizacyjnych oraz finansowych obecna struktura prowadzonej przez C. działalności jest nieefektywna ze względu na znaczne różnice w efektywności ekonomicznej usług realizowanych na rzecz spółek wchodzących w skład grupy kapitałowej B. Bank SA, oraz dla spółek z grupy klientów niemieckojęzycznych oraz Podmiotów trzecich. Różnice w zarządzaniu, inwestycjach infrastrukturalnych (sprzęt techniczny, infrastruktura IT) związanych ze świadczeniem poszczególnych usług oraz planowanym rozszerzeniem działalności na rzecz Podmiotów trzecich uzasadniają przeprowadzenie restrukturyzacji organizacyjnej C.

Uwzględniając powyższe, C. zamierza doprowadzić do całkowitego organizacyjnego wyodrębnienia z obecnej struktury oddziału w rozumieniu art. 5 pkt 4 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 j.t.). Zgodnie ze wskazanym przepisem oddział stanowi wyodrębnioną i samodzielną organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywanej przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności. Oddział, po wyodrębnieniu zostanie zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym, Krajowym Rejestrze Urzędowym Podmiotów Gospodarki Narodowej (REGON) (dalej jako: "Oddział"). Siedzibą Oddziału będzie nieruchomość C. (budynki oraz grunty w użytkowaniu wieczystym) zlokalizowana w Ł., w której znajdują się między innymi archiwa wykorzystywane do świadczenia usług na rzecz klientów niemieckojęzycznych, Podmiotów trzecich. W okresie przejściowym w Oddziale możliwa jest również sytuacja, w której prowadzona będzie działalność Spółki na rzecz innych klientów, powiązanych kapitałowo ze Spółką.

Oddział też w pewnym zakresie w ramach prowadzonej przez siebie działalności będzie wykorzystywać inne aktywa, w tym nieruchomości C., co będzie uzależnione od bieżących potrzeb biznesowych (w tym również będzie miał prawo korzystać z archiwów zlokalizowanych w siedzibie C.). Docelowo jednak działalność na rzecz klientów niemieckojęzycznych oraz Podmiotów trzecich będzie prowadzona przede wszystkim w siedzibie Oddziału tj. w Ł. Przemawia za tym m.in. fakt zlokalizowania w tej lokalizacji infrastruktury do skanowania dokumentów.

W celu utworzenia Oddziału, Rada Nadzorcza C. podejmie uchwałę o utworzeniu Oddziału pod firmą Centrum Rozliczeń i Informacji C. Sp. z o.o. Oddział w Ł. i wyposaży go w wymienione w punktach od 1 do 4 zasoby ludzkie oraz środki materialne i niematerialne oraz umowy na świadczenie usług zawarte z klientami niemieckojęzycznymi oraz Podmiotami trzecimi.

Oddział zostanie utworzony w oparciu o zespoły wchodzące w skład CK Obsługi Procesów Niemieckojęzycznych. Kolejnym krokiem będzie powiększenie operacji Oddziału o np. Zespół Contact Center oraz o zespoły, które pozwolą w przyszłości rozwijać działalność tej części przedsiębiorstwa oraz sukcesywnie rozszerzać jego ofertę handlową, tj. Departament Rozwoju Biznesu w skład, którego wchodzą: Wydział Marketingu, Wydział Sprzedaży, Wydział Rozwiązań i Wdrożeń oraz Wydział Zarządzania Projektami.

C. dysponuje systemem księgowym, który pozwala na techniczne wyodrębnienie kont przypisanych do Oddziału i działów/zespołów integralnie związanych z działalnością Oddziału, co pozwala na prowadzenie ewidencji księgowej działalności gospodarczej tej części przedsiębiorstwa na wyodrębnionych kontach księgowych, i jednocześnie będzie umożliwiało ustalenie wyniku na tej działalności. Istotne jest, że już na chwilę obecną możliwe jest określenie kosztów wyodrębnionej działalności oraz realizowanych przez tą działalność przychodów, co pozwala ustalić, że obecnie realizowany jest zysk tej wydzielonej części przedsiębiorstwa, przewidując, że Oddział wraz z integralnie związanymi z nim funkcjonalnościami (działami i zespołami) będzie mógł funkcjonować, jako samodzielny podmiot gospodarczy, niezależny finansowo od C. także po całkowitym wydzieleniu ze struktury C.

Przedstawione działania doprowadzą jednocześnie, W opinii C. do wydzielenia samodzielnej jednostki gospodarczej, która będzie nosić znamiona wyodrębnienia:

* organizacyjnego,

* finansowego oraz

* funkcjonalnego.

W dalszej kolejności C. Oddziału oraz wyodrębnionej części operacyjnej biznesu do Spółki. W ten sposób dotychczasowa działalność usługowa prowadzona na rzecz klientów niemieckojęzycznych oraz Podmiotów trzecich będzie mogła być realizowana i rozwijana w nowym podmiocie, który będzie dysponować lepszym zapleczem organizacyjnym oraz systemowym do rozwoju świadczenia usług na rzecz klientów spoza grupy B.Banku.

Przeniesienie linii biznesowych dotyczących klientów niemieckojęzycznych oraz Podmiotów Trzecich nastąpiłoby poprzez wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa wraz ze wszelkimi związanymi z tą częścią aktywami i zobowiązaniami, w tym przypisanymi do Oddziału i do tej działalności pracownikami, jako wkładu niepieniężnego do Spółki na objęcie udziału w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki. Od dnia dokonania aportu działalność prowadzona dotychczas przez Oddział i integralnie wydzielone funkcjonalności będzie prowadzona przez Spółkę. Z kolei C. będzie w dalszym ciągu świadczyć usługi na rzecz klientów wchodzących w skład grupy kapitałowej B. Banku.

W ramach aportu do Spółki wniesione zostaną wszelkie składniki majątkowe i niemajątkowe niezbędne do świadczenia usług na rzecz klientów niemieckojęzycznych oraz Podmiotów trzecich, które są przypisane do wyodrębnionej części przedsiębiorstwa (w tym Oddziału), tj. w szczególności:

W ramach prowadzonej działalności tej wyodrębnionej części przedsiębiorstwa realizowane są usługi na rzecz klientów niemieckojęzycznych oraz Podmiotów trzecich. Zobowiązania wynikające z tych umów są przypisane do tej części biznesu i będą przeniesione do Spółki.

Po aporcie, nieruchomości wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, będą nadal wykorzystywane do celów działalności gospodarczej przez Spółkę na podstawie zawartych z C. długoterminowych umów najmu. Spółka będzie zakupywać także od wynajmującego tj. C. większość usług dotyczących dostaw mediów oraz pozostałych usług związanych z utrzymaniem nieruchomości itp. Niewykluczone jest, że Spółka będzie podnajmować część użytkowanych nieruchomości na rzecz innych podmiotów, co będzie się wiązać z realizacją dodatkowych przychodów. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, może pojawić się także potrzeba podnajmu innych powierzchni na cele prowadzonej działalności gospodarczej od C. lub od podmiotów trzecich.

Wyodrębniona część przedsiębiorstwa zostanie wniesiona, jako wkład niepieniężny (aport) do Spółki na pokrycie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki. W zamian za aport, Spółka wyda C. swoje udziały o wartości nominalnej równej wartości rynkowej tej części przedsiębiorstwa Przy czym wartość rynkowa wyodrębnionego biznesu zostanie określona na podstawie wyceny dokonanej przez niezależnego rzeczoznawcę.

Nabycie wyodrębnionej części przedsiębiorstwa (w tym Oddziału) w drodze aportu przez Spółkę może się wiązać z powstaniem dodatniej wartości firmy, o której mowa w art. 16g ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych tj. wartość nominalna wydanych udziałów będzie wyższa niż wartość rynkowa składników majątkowych wchodzących w skład tego biznesu oraz agio po stronie kapitałów. Po dokonaniu aportu Spółka będzie kontynuować działalność w takim zakresie, w jakim ta działalność była prowadzona przez wyodrębnioną część przedsiębiorstwa. Działalność taka nie będzie już prowadzona przez Spółkę.

W związku z aportem tj części do Spółki, między Spółką a C. zostanie zawarta umowa, na podstawie której C. wynajmie Spółce pomieszczenia biurowe oraz magazynowe (archiwa) zlokalizowane w siedzibie Oddziału (po aporcie - siedzibie Spółki), w których obecnie realizowana jest działalność na rzecz klientów niemieckojęzycznych oraz Podmiotów trzecich. Najem powierzchni, będzie odbywać się na podstawie długoterminowej umowy najmu zawartej między C. a Spółką.

Ponadto C. planuje scedować na Spółkę prawa wynikające z umów leasingu dotyczących użytkowanych w Oddziale i funkcjonalnościach wyodrębnionych w ramach tej części przedsiębiorstwa, urządzeń, samochodów i innych składników majątkowych niezbędnych do prowadzenia działalności Spółki, jako samodzielnego podmiotu gospodarczego. W celu zapewnienia ciągłości w działalności Spółki na podstawie zawartych z C. umów, C. planuje świadczyć odpłatnie, na rzecz Spółki część usług obsługi administracyjnej, część usług informatycznych oraz usług księgowo-kadrowych.

Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, że w ramach aportu Spółka obejmie w pełni samodzielny, finansowo oraz funkcjonalnie wyodrębniony Oddział, który już na dzień aportu będzie prowadzić samodzielną działalność gospodarczą w sposób noszący znamiona finansowego, organizacyjnego oraz funkcjonalnego wyodrębnienia.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytanie pierwsze w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Odnośnie pytania drugiego dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o p.d.o.p., po stronie Spółki w wyniku otrzymania aportu, w związku, z którym wystąpi agio nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu na podstawie ustawy o p.d.o.p.

Zgodnie z art. 154 § 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), udziały nie mogą być obejmowane poniżej ich wartości nominalnej. Jeżeli udział jest obejmowany po cenie wyższej od wartości nominalnej, nadwyżkę przelewa się do kapitału zapasowego.

Zgodnie z powyższym, w przypadku aportu wyodrębnionej części przedsiębiorstwa (w tym Oddziału) do Spółki (w założeniu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) możliwe jest powstanie agio tj. nadwyżki wartości wnoszonego wkładu niepieniężnego ponad wartość wydanych udziałów.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o p.d.o.p., do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela. Zgodnie z powyższym, nie uznaje się za przychody podlegające opodatkowaniu zarówno wkładów niepieniężnych, jaki pieniężnych wnoszonych do spółki kapitałowej.

Natomiast w myśl art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o p.d.o.p., do przychodów nie zalicza się dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydawaniu i przekazywanych na kapitał zapasowy, oraz w spółdzielniach i ich związkach - wartości wpisowego, przeznaczonych na fundusz zasobowy.

Bazując na wskazanych przepisach, należy wskazać, że nadwyżka uzyskana przez Spółkę ponad wartość nominalną wydanych udziałów i przekazana na kapitał zapasowy nie będzie zaliczana do przychodów tej spółki w myśl art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o p.d.o.p. Analogiczne wnioski z analizy powołanych przepisów wywiódł Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 25 listopada 2010 r. (nr ILPB4/423-158/10-2/MC), w której stwierdził, że wyłączone z opodatkowania jest zarówno agio pieniężne, jaki agio aportowe, w przypadku, gdy powstałe agio, czyli nadwyżka ponad wartość nominalną udziałów otrzymanych przy ich wydaniu, zostanie w całości przekazana na fundusz zapasowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, zgodnie z art. 154 § 3 Kodeksu spółek handlowych, nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, w przestawionym stanie faktycznym nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu na podstawie ustawy o p.d.o.p., w przypadku wystąpienia agio.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego odnośnie pytania pierwszego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.