IPPB3/423-888/11-2/MC - Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów spółki kapitałowej wydatków poniesionych w związku umową w zakresie opracowania receptury środka ochrony roślin oraz rejestracji tego produktu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 29 września 2011 r. (data wpływu 4 października 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku zawartą umową na podstawie której zostaną podjęte czynności niezbędne do opracowania receptury środka ochrony roślin oraz rejestracji tego produktu - jest prawidłowe.

W dniu 4 października 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku zawartą umową na podstawie której zostaną podjęte czynności niezbędne do opracowania receptury środka ochrony roślin oraz rejestracji tego produktu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej także jako "Spółka") zawarł z innym niezależnym podmiotem (dalej jako "Podmiot A") umowę, na podstawie której oba podmioty będą prowadziły współpracę w zakresie czynności niezbędnych do opracowania (receptury) środka ochrony roślin (dalej jako "Produkt"), a następnie uzyskania od Ministra Rolnictwa Zezwolenia na obrót Produktem na terytorium Polski, czyli tzw. rejestracji Produktu. Zezwolenie takie wydawane jest na oznaczony w nim okres, najczęściej na 10 lat Złożenie wniosku o wydanie zezwolenia nie gwarantuje jego otrzymania. Spółka planuje nabywać w Chinach główny składnik (substancja czynna), który po sprawdzeniu jego przydatności będzie stanowił podstawę do opracowania receptury pozwalającej na rozpoczęcie produkcji i po uzyskaniu zezwolenia na dopuszczenie do obrotu wydawanego przez Ministra rolnictwa dystrybucję na rynku polskim Produktu. W związku z tym Spółka zawarła umowę z Podmiotem A, który przeprowadzi badania oraz wszelkie inne czynności zmierzające do opracowania receptury w oparciu o posiadaną substancję czynną, pozwalającą na doprowadzenie tej substancji czynnej do postaci użytkowej, która będzie przedmiotem wniosku o wydanie zezwolenia na dopuszczenie do obrotu pod wskazaną nazwą handlową odrębną dla Spółki oraz Podmiotu A. w szczególności;

Z kolei, na podstawie zawartej umowy o współpracy, Wnioskodawca będzie zobowiązany do dokonania następujących czynności;

Celem prowadzonej przez Wnioskodawcę współpracy z Podmiotem A jest opracowanie receptury Produktu oraz zarejestrowanie go na rzecz Podmiotu A pod jego nazwą handlową i na rzecz Wnioskodawcy pod jego nazwą handlową. Czynności rejestracyjne będą dokonywane przez Podmiot A. W zakresie czynności rejestracyjnych dotyczących Produktu pod nazwą handlową Wnioskodawcy uprawniony przedstawiciel Podmiotu A będzie działał jako pełnomocnik Wnioskodawcy. Strony umowy oszacowały ryczałtowo całkowite koszty czynności zmierzających do opracowania receptury produktu i jego dopuszczenia do obrotu. Zgodnie z zawarta umową, złożenie wniosku planowane jest pod koniec 2012 r., a strony są zobowiązane do dołożenia wszelkich starań, aby rejestracja Produktu odbyła się w jak najkrótszym czasie, nie później niż do dnia 31 grudnia 2015 r. Pierwsza sprzedaż planowana jest na rok 2015. Po roku 2015, Strony dołożą wszelkich starań aby utrzymać rejestrację na terytorium Polski. W wypadku wycofania się jednej ze Stron, druga Strona ma prawo do kontynuowania prac związanych z opracowaniem receptury i rejestracją Produktu na swój rachunek, bez odszkodowania dla drugiej Strony.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jak mają być zakwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z zawartą umową.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uzyskania zezwolenia dopuszczającego Produkt do obrotu, opisane wydatki można zakwalifikować na podstawie art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) jako wartość niematerialną i prawną, w postaci kosztów prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, przy spełnieniu warunków określonych w powołanym przepisie. Nakłady na opracowanie receptury Produktu oraz na uzyskanie zezwolenia na dopuszczenie do obrotu Produktu wytwarzanego zgodnie z opracowaną recepturą dla celów podatkowych powinny być wtedy zaliczane do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy, o czym stanowi art. 16m ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Oznacza to, że Wnioskodawca może podjąć decyzję o dokonywaniu odpisów amortyzacyjnych od Poniesionych kosztów zakończonych pozytywnie prac rozwojowych przez okres nie krótszy niż 72 miesięcy. Stawkę amortyzacyjną należy ustalić na cały okres amortyzacji przed rozpoczęciem dokonywania odpisów amortyzacyjnych Przepisy podatkowe nie wyznaczają górnej granicy długości okresu amortyzacji Podatnik może w tym zakresie przyjąć np. wynikający z art. 33 ust. 3 ustawy o rachunkowości okres 5 lat. Zgodnie z art. 16h ust. 1. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości Początkowej wartości niematerialnych i prawnych, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym tę wartość wprowadzono do ewidencji do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym Postawiono je w stan likwidacji lub zbyto. W przypadku rejestracji Produktu opisane powyżej nakłady spełnią definicję wartości niematerialnej i prawnej, w postaci kosztów prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, nie wcześniej niż z chwilą uzyskania zezwolenia. Dopiero wtedy mogą zostać wpisane do ewidencji środków trwałych oraz niematerialnych i prawnych.

W przypadku zaś nieuzyskania zezwolenia na obrót Produktem bądź niespełnienia warunków wynikających z art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, poniesione koszty prac rozwojowych będą mogły zostać zaliczone do kosztów Podatkowych na podstawie art. 15 ust. 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w miesiącu w którym zostały poniesione, albo Począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo jednorazowa w roku podatkowym, w którym zostały zakończone. Za zakończenie prac można w takim przypadku uznać otrzymanie odmowy rejestracji Produktu.

Wykonanie wskazanych w opisie stanu faktycznego czynności jest niezbędne do opracowania receptury Produktu, który będzie przedmiotem wniosku o wydanie przez Ministra Rolnictwa zezwolenia na dopuszczenie Produktu do obrotu zgodnie z regulacjami zawartymi w art. 37-60 ustawy z dnia 18 grudnia 2003 r. o ochronie roślin (Dz. U. z 2008 r. Nr 133, poz. 849 z późn. zm.). Zarejestrowany Produkt przygotowany w oparciu o opracowaną recepturę będzie stanowił pozytywny efekt prowadzonych prac, co powoduje, że koszty poniesione w związku z ich prowadzeniem mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów poprzez dokonywane odpisy amortyzacyjne przez okres, na jaki zostanie wydane przez Ministra Rolnictwa zezwolenie na dopuszczenie Produktu do obrotu, nie krótszy niż 12 miesięcy. Podstawę prawną takiej decyzji stanowić będzie art. 16m ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W takim bowiem przypadku spełnione byłyby warunki określone w art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pozwalające na uznanie ich za wartość niematerialną i prawną, tj.:

Zgodnie z art. 33 ust. 3 ustawy o rachunkowości okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych od kosztów prac rozwojowych nie może przekraczać lat. Spółka może więc zarówno dla celów podatkowych jak i rachunkowych przyjąć okres amortyzacji równy 5 lat.

Na mocy art. 16h ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów. Poniesione koszty prac rozwojowych mogą zostać wpisane do ewidencji dopiero po spełnieniu definicji wartości niematerialnej i prawnej, czyli w tym przypadku warunków wymienionych w 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Aby Wnioskodawca mógł podjąć decyzję o wytwarzaniu Produktu, musi on zostać wcześniej zarejestrowany. Tak więc od chwili uzyskania potwierdzenia rejestracji Produktu istnieje możliwość wpisu kosztów prac rozwojowych do ewidencji jako wartości niematerialnej i prawnej. W sytuacji gdy prowadzone prace nie doprowadzą do powstania receptury Produktu, który mógłby być przedmiotem wniosku o wydanie zezwolenia na dopuszczenia do obrotu lub nie Produkt nie zostanie dopuszczony do obrotu, wydatki poniesione w związku z opracowaniem receptury Produktu będą mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu zgodnie z zasadami określonymi w art. 15 ust. 4a pkt 1-2 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych czyli w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, przy czym wybór sposobu zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest uzależniony od decyzji Wnioskodawcy. W przypadku braku opracowania receptury Produktu lub nie uzyskania zezwolenia na dopuszczenie Produktu do obrotu nie możliwe będzie zaliczenie Poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodu na zasadach określonych w art. 15 ust. 4a pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, czyli poprzez odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnej i prawnej z uwagi na brak spełnienia warunków umożliwiających zaliczenie Poniesionych kosztów prac rozwojowych do kosztów uzyskania przychodów przez odpisy amortyzacyjne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.