IPPB3/423-841/14-3/MC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 18 sierpnia 2014 r. (data wpływu 18 sierpnia 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy:

* wniesienie przez spółkę w formie wkładu niepieniężnego udziałów w zamian za udziały w innej spółce w ramach wymiany udziałów będzie dla spółki neutralne podatkowo - jest prawidłowe,

* zbycie przez spółkę udziałów na rzecz innej spółki w celu dobrowolnego umorzenia bez wynagrodzenia będzie neutralne podatkowo - jest prawidłowe.

W dniu 18 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy wniesienie przez spółkę w formie wkładu niepieniężnego udziałów w zamian za udziały w innej spółce w ramach wymiany udziałów oraz czy zbycie przez spółkę udziałów na rzecz innej spółki w celu dobrowolnego umorzenia bez wynagrodzenia będą neutralne podatkowo.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o,o, (dalej: "Wnioskodawca" lub "Spółka") jest spółką kapitałową wpisaną do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (tzw. nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu). Wnioskodawca wchodzi w skład międzynarodowej grupy Grupa, do której należy M GmbH (dalej: "M"), będąca niemieckim rezydentem podatkowym, nie posiadającym stałego zakładu na terenie Rzeczypospolitej Polskiej i będąca 100% udziałowcem Spółki. W skład Grupy wchodzą również dwie inne polskie spółki, które będą brały udział w reorganizacji, o której mowa poniżej, tj. 100% spółka córka Wnioskodawcy M Group E sp. z o.o. (dalej: "ME") i MR sp. z o.o. (dalej: "MR") oraz MG BV - spółka kapitałowa, zarejestrowana w Królestwie Niderlandów, gdzie podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (tzw. nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu) (dalej: "Metro").

Grupa planuje sprzedaż zewnętrznym inwestorom 100% posiadanych udziałów w Spółce oraz ME. Przed dokonaniem planowanej sprzedaży przedmiotowych udziałów M planuje wnieść udziały w Spółce (wraz z posiadanymi przez Spółkę udziałami w ME) do M w zamian za udziały w Metro. Mając na uwadze, iż inwestorzy, z którymi Grupa prowadzi obecnie negocjacje, zainteresowani są odrębnym zakupem udziałów Spółce (z wyłączeniem posiadanych przez nią udziałów w ME) oraz odrębnym zakupem udziałów w ME, koniecznym słało się wyodrębnienie ME z dotychczas istniejącej struktury, tj. doprowadzenie do struktury, gdzie Spółka nie będzie posiadała udziałów w ME. Tylko takie rozwiązanie zapewni bowiem realizację zakładanego przez strony transakcji celu biznesowego polegającego na zamierzonej osobnej / niezależnej sprzedaży ME i Spółki.

Celem realizacji powyższego celu, planowane jest przeprowadzenie reorganizacji, która obejmować będzie:

1. Wniesienie przez Spółkę w formie wkładu niepieniężnego udziałów w ME do MR w zamian za udziały w MR;

2. Zbycie przez Spółkę posiadanych udziałów w MR na rzecz MR, w celu dobrowolnego umorzenia, które odbędzie się bez wynagrodzenia.

W ramach pierwszego kroku planowane jest, że MR otrzyma od Spółki w formie wkładu niepieniężnego udziały w ME. W tym celu zostanie podwyższony kapitał zakładowy MR. W wyniku podwyższenia kapitału zakładowego MR oraz pokrycia nowych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym, Spółka stanie się wspólnikiem MR. Nowe udziały w podwyższonym kapitale zakładowym MR zostaną pokryte udziałami w ME, których wartość będzie równa lub wyższa od wartości nominalnej nowych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym MR. W zamian za udziały w ME, MR nie dokona żadnej płatności w gotówce na rzecz Spółki. Wniesienie wkładu niepieniężnego (w postaci udziałów w ME) do MR odbędzie się w ramach tzw. transakcji wymiany udziałów, o której mowa w art. 12 ust. 4d ustawy o CIT. W efekcie, MR uzyska bezwzględną większość praw głosu w ME.

W ramach drugiego kroku, planowane jest zbycie posiadanych przez Spółkę udziałów w MR do MR w celu ich umorzenia w ramach procedury umorzenia dobrowolnego, w trybie art. 199 § 1-3 Kodeksu spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm., dalej: "Kodeks spółek handlowych"), które odbędzie się bez wynagrodzenia. W konsekwencji powyższego, Spółka przestanie być udziałowcem MR. Pozwoli to na niezależne zbycie udziałów ME i MPS na rzecz zewnętrznych inwestorów.

Ponadto, przed sprzedażą udziałów w ME na rzecz zewnętrznego inwestora, planowane jest umorzenie części udziałów w ME należących do MR w zamian za wynagrodzenie w formie pieniężnej.

Wnioskodawca składa niniejszy wniosek celem potwierdzenia ewentualnych konsekwencji podatkowych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: "podatek CIT"), jakie powstaną dla niego w związku z:

(i) planowanym wniesieniem przez Spółkę do MR udziałów w ME,

(ii) planowanym zbyciem przez Spółkę udziałów w MR na jej rzecz w celu ich dobrowolnego umorzenia bez wynagrodzenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy wniesienie przez Spółkę w formie wkładu niepieniężnego udziałów w ME do MR w zamian za jej udziały, w ramach transakcji wymiany udziałów, o której mowa w art. 12 ust. 4d ustawy o CIT, będzie dla Spółki neutralne podatkowo, tj. nie powstanie dla niej przychód do opodatkowania na gruncie ustawy o CIT.

2. Czy zbycie przez Spółkę udziałów w MR na jej rzecz w celu ich dobrowolnego umorzenia bez wynagrodzenia, w trybie art. 199 § 3 Kodeksu spółek handlowych, będzie dla niej neutralne podatkowo, tj. nie powstanie dla niej przychód ani dochód do opodatkowania na gruncie ustawy o CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, (Ad. 1) mając na uwadze opisane zdarzenie przyszłe oraz powołane uregulowania prawne stwierdzić należy, że wniesienie przez Spółkę w formie wkładu niepieniężnego udziałów w ME do MR w zamian za jej udziały, w ramach transakcji wymiany udziałów, o której mowa w art. 12 ust. 4d ustawy o CIT, będzie dla Wnioskodawcy neutralne podatkowo, tj. nie powstanie dla niego przychód do opodatkowania na gruncie ustawy o CIT.

W przedmiotowej sprawie będzie miała miejsce wymiana udziałów, o której mowa w art. 12 ust. 4d ustawy o CIT. Zgodnie z powołanym przepisem jeżeli spółka nabywa od wspólników innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki i oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikom tej innej spółki własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikom tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w X wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

- do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikom tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Z powyższego wynika, że cytowany wyżej przepis wprowadza zasadę, zgodnie z którą czynność wymiany udziałów - przy spełnieniu wskazanych w tym artykule warunków - nie wiąże się z powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Dodatkowo wskazać należy, iż transakcja wymiany udziałów jest jedną z operacji, do których odnosi się Dyrektywa Rady 2009/133/WE z dnia 19 października 2009 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, podziałów przez wydzielenie, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych państw członkowskich oraz przeniesienia statutowej siedziby SE lub SCE z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego.

Zgodnie z art. 2 lit. e Dyrektywy 2009/13 3/WE, "wymiana udziałów" oznacza czynność, w wyniku której spółka nabywa udziały w kapitale innej spółki, uzyskując w ten sposób większość praw głosu w tej spółce lub posiadając taką większość praw głosu, nabywa dalsze udziały, w zamian za wyemitowanie na rzecz akcjonariuszy tej ostatniej spółki w zamian za ich papiery wartościowe, papierów wartościowych swojej spółki, jak również, jeżeli ma to zastosowanie, wypłatę gotówkową nieprzekraczającą 10% wartości nominalnej lub, w przypadku braku wartości nominalnej, księgowej wartości nominalnej tych papierów wartościowych.

Jak wynika z opisanego zdarzenia przyszłego, MR obejmie udziały w ME w procesie wymiany udziałów, w wyniku czego:

* Wnioskodawca jako wspólnik ME wniesie do MR wkład niepieniężny w postaci udziałów posiadanych w ME;

* MR osiągnie bezwzględną większość praw głosu w ME;

* w zamian za wkład niepieniężny wniesiony przez Wnioskodawcę, MR wyda Wnioskodawcy, jako wspólnikowi ME, wyemitowane udziały we własnym kapitale - podwyższonym wskutek wniesienia wkładu; wartość tych udziałów będzie równa lub wyższa od wartości nominalnej nowych udziałów w podwyższonym kapitałę zakładowym MR.

Ponadto, przedmiotowa transakcja wymiany udziałów nastąpi pomiędzy podmiotami podlegającymi w państwie członkowskim Unii Europejskiej (w Polsce) opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia oraz nie będzie wiązać się z żadnymi wypłatami gotówkowymi.

Mając na uwadze powyższe, w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, po stronie Wnioskodawcy nie wystąpi przychód; do opodatkowania na gruncie ustawy o CIT z tytułu nabytych udziałów MR wydanych w zamian za wkład niepieniężny w postaci 100% udziałów w ME.

Powyższe stanowisko jest zgodne ze stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe, np, w:

* interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 4 października 2013 r., sygn. IPTPB3/423-269/13-3/GG,

* interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 grudnia 2012 r., sygn. IPPB3/423-710/12-2/PK1,

* interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 stycznia 2013 r., sygn. IPPB5/423-1068/12-2/AJ.

Ad. 2 Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym, w przypadku zbycia przez Spółkę udziałów w MR na jej rzecz w celu ich dobrowolnego umorzenia bez wynagrodzenia, w trybie art. 199 § 3 Kodeksu spółek handlowych, będzie ono dla niego neutralne podatkowo, tj. nie powstanie dla niego przychód ani dochód do opodatkowania na gruncie ustawy o CIT. Zdaniem Spółki, w związku z dobrowolnym zbyciem przez Spółkę udziałów w MR na jej rzecz w celu ich umorzenia bez wynagrodzenia, po stronie Spółki nie powstanie jakikolwiek przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT, a w konsekwencji umorzenie udziałów bez wynagrodzenia będzie dla niej neutralne podatkowo.

Tryb umarzania udziałów w spółce z o.o. reguluje art, 199 Kodeksu spółek handlowych. Zgodnie z art. 199 § 1 zdanie drugie Kodeksu, udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne). Stosownie do treści art. 199 § 2 zdanie pierwsze Kodeksu, umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Art. 199 § 3 Kodeksu dopuszcza jednakże sytuację, w której za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem CIT jest dochód, z wyjątkiem przypadków o których mowa w art. 21 i 22, gdzie przedmiotem opodatkowania jest przychód. Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, dochód stanowi, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.

Jednocześnie, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach z osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także m.in. dochód z umorzenia udziałów (akcji). Wnioskodawca pragnie przy tym wskazać, że w związku z uchyleniem od 1 stycznia 2011 r. art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT przewidującego, iż dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki, w celu umorzenia tych udziałów (akcji), na gruncie przepisów ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., dochód z tytułu odpłatnego zbycia po dniu 1 stycznia 2011 r. udziałów (akcji) w spółkach posiadających osobowość prawną w celu ich umorzenia należy rozpoznawać na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 12 ustawy o CIT.

Z kolei zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się m.in. zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów lub akcji w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka dokona w przyszłości zbycia na rzecz MR udziałów posiadanych w MR, przy czym MR wyrazi zgodę na zbycie tych udziałów bez wynagrodzenia. Zdaniem Spółki, w związku z nieodpłatnymi charakterem umorzenia udziałów posiadanych przez Spółkę w MR, Spółka nie uzyska przysporzenia majątkowego w następstwie omawianej transakcji, a zatem nie powstanie dla Wnioskodawcy przychód na gruncie przepisów ustawy o CIT.

Stanowisko prezentowane przez Wnioskodawcę zostało potwierdzone przez Ministra Finansów w licznych interpretacjach, prawa podatkowego, w tym między innymi w:

* interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 24 lutego 2014 r. sygn. ITPB4/423-161/13/AM,

* interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 19 lutego 2014 r., sygn,. IBPBI/2/423-1526/13/AP,

* interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 lutego 2014 r., sygn. ILPB4/423-443/13-2/MG,

* interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 19 grudnia 2013 r., sygn. ILPB4/423-387/13-2/ŁM,

* interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 15 października 2013 r., sygn. IBPBI/2/423-854/13/MO,

* interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 51 października 2013 r., sygn. ILPB4/423-247/13-2/MC.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w opisanym zdarzeniu przyszłym nie uzyska on przychodu ani dochodu podlegającego opodatkowaniem podatkiem CIT w związku ze zbyciem udziałów na rzecz MR bez wynagrodzenia w celu ich dobrowolnego umorzenia, tj. zdarzenie to będzie dla niego neutralne podatkowo.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.