IPPB3/423-83/10-2/JG - Określenie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów spółki kwoty skapitalizowanych odsetek.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 8 lutego 2010 r. (data wpływu 18 lutego 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów dotyczących skapitalizowanych odsetek - jest prawidłowe.

W dniu 18 lutego 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów dotyczących skapitalizowanych odsetek.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Udziałowcem spółki, zarejestrowanej w W., jest spółka z siedzibą w Szwajcarii (dalej: "Wspólnik"). Wspólnik zawarł ze Spółką umowę Revolving Loan and Deposit Agreement (dalej: "Umowa"). Na mocy Umowy Wspólnik przyznał Spółce linię kredytową. Umowa określa limit finansowania, które Wspólnik zapewnia Spółce.

W ramach ustalonego limitu, Spółka wnioskuje o przyznanie jej określonego finansowania (określonej transzy pożyczki). Na tej podstawie, Wspólnik przekazuje Spółce poszczególne transze pożyczki. Od wykorzystanych transz Wspólnik nalicza oprocentowanie (odsetki od pożyczki). Odsetki od pożyczki naliczane są każdego dnia, od faktycznie przekazanych Spółce transzy pożyczki.

Zgodnie z Umową odsetki są płatne na rzecz Wspólnika rocznie, z dołu, w dacie określanej przez Wspólnika. Faktycznie jednak Spółka nie płaci na rzecz Wspólnika odsetek. Spółka ustaliła bowiem ze Wspólnikiem, że naliczone odsetki będą kapitalizowane. Kapitalizacja odsetek polega na przekształceniu zobowiązania Spółki z tytułu odsetek w zobowiązanie z tytułu kwoty głównej pożyczki w ten sposób, iż w dniu kapitalizacji odsetek kwota główna pożyczki jest powiększana o kwotę skapitalizowanych odsetek. Kwota skapitalizowanych odsetek zwiększa w konsekwencji podstawę do naliczania dalszych odsetek. Innymi słowy, kwota skapitalizowanych odsetek doliczana jest do kwoty głównej pożyczki (zwiększa zadłużenie Spółki z tytułu pożyczki).

Spółka wyjaśnia, że Umowa została zawarta ze Wspólnikiem dnia 21 kwietnia 2005 r. Umowa ta nie została do dnia dzisiejszego rozwiązana. W związku z tym, pytanie Spółki dotyczy zarówno stanu faktycznego, który miał już miejsce (kapitalizacja odsetek została już dokonana), jak i stanu faktycznego, który zaistnieje w przyszłości (kapitalizacja będzie dokonywana po dniu otrzymania interpretacji podatkowej).

Spółka pragnie przy tym wyjaśnić, że zdecydowała się na zawarcie Umowy, gdyż potrzebowała środków pieniężnych na prowadzenie bieżącej działalności gospodarczej. Spółka faktycznie przeznacza środki finansowe zapewniane jej przez Wspólnika - w ramach linii kredytowej - na finansowanie bieżącej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w dniu kapitalizacji odsetek, Spółka może zaliczać do kosztów uzyskania przychodów kwotę skapitalizowanych odsetek.

Stanowisko Spółki.

Zdaniem Spółki, kwota skapitalizowanych odsetek stanowi koszt uzyskania przychodów. Kwota skapitalizowanych odsetek powinna być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w dniu kapitalizacji odsetek.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, kosztem uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy za koszty uzyskania przychodów nie uważa się wydatków na spłatę pożyczki, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek. Stosownie zaś do art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy kosztem uzyskania przychodów nie mogą być naliczone, lecz niezapłacone odsetki.

Spółka uważa, że powyższe przepisy wprowadzają dwa terminy, w których odsetki mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, tj. dzień kapitalizacji odsetek i dzień zapłaty. W dniu kapitalizacji do kosztów uzyskania przychodów należy zaliczać skapitalizowaną kwotę odsetek. W dniu zapłaty należy zaliczać do kosztów uzyskania przychodów kwotę odsetek zapłaconych (które nie zostały wcześniej skapitalizowane). Kapitalizacja oznacza bowiem to, że odsetki kapitalizowane są dodawane do kwoty głównej pożyczki, w wyniku czego tracą one uboczny charakter w stosunku do pożyczki i stają się częścią kapitału, od którego naliczane są odsetki. Innymi słowy w dacie kapitalizacji, odsetki kapitalizowane przestają być "odsetkami", a stają się częścią kwoty głównej pożyczki. Po kapitalizacji, odsetki skapitalizowane różnią się zatem od "zwykłych" odsetek, które są naliczane od kwoty głównej otrzymanego kapitału i nie są kapitalizowane.

Spółka zwraca również uwagę na to, że zapłata skapitalizowanych odsetek jest uznawana za spłatę kapitału. W chwili kapitalizacji skapitalizowane odsetki zaliczane są bowiem do kwoty głównej pożyczki. Spłata kapitału pożyczki (kwoty głównej pożyczki) nie stanowi kosztu uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 pkt 10a ustawy. W związku z tym, Spółka uważa, że odsetki kapitalizowane powinny być kosztem uzyskania przychodów w dniu kapitalizacji. Uznawanie ich za koszt uzyskania przychodów w dniu spłaty kwoty głównej kapitału, którego byłyby częścią, byłoby sprzeczne z art. 16 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W związku z tym, uzasadnione jest zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów skapitalizowanych odsetek w dniu ich kapitalizacji, jeżeli tylko odsetki takie są wynagrodzeniem za korzystanie z pożyczki zaciągniętej w celu osiągnięcia przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródeł przychodów.

Spółka wskazała w opisie stanu faktycznego, że zaciągnęła pożyczkę w celu sfinansowania bieżącej działalności gospodarczej. Dlatego też Spółka uważa, że - w dniu kapitalizacji - może zaliczyć kwotę skapitalizowanych odsetek do kosztów uzyskania przychodów.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka powołała m.in. następujące interpretacje organów podatkowych:

Wnioskodawca powołał również pisma Ministra Finansów:

Za zaliczeniem skapitalizowanych odsetek do kosztów uzyskania przychodów w dniu kapitalizacji opowiedział się również Pierwszy Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie w interpretacji z dnia 14 września 2004 r., znak 1MUS-1471/DPD1/423/175/2004/SP. Zdaniem tego organu podatkowego "odsetki skapitalizowane, powodujące podwyższenie zobowiązania głównego (od którego mogą być naliczane kolejne odsetki), stanowią u dłużników każdorazowo w dacie kapitalizacji koszty uzyskania przychodów".

Takie stanowisko akceptowane jest również przez niektórych przedstawicieli doktryny prawa podatkowego (Por. np. Podatek dochodowy od osób prawnych 2007 r. pod red. J. Marciniuka, wyd. C.H. Beck, str. 528). Spółka zauważyła, że za możliwością zaliczenia odsetek do kosztów uzyskania przychodów w dniu kapitalizacji opowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 marca 1997 r., sygn. SA/Gd 3198/95 i WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 4 grudnia 2009 r., sygn. I SA/Wr 1605/09. WSA we Wrocławiu w powołanym wyroku uznał, że literalna wykładnia art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) i pkt 11 ustawy nie pozwala na stwierdzenie, że aby uznać odsetki za koszt uzyskania przychodów powinny one spełniać obydwie przesłanki łącznie, tj. zostać skapitalizowane oraz zapłacone. W związku z tym, w ocenie WSA we Wrocławiu, kosztem uzyskania przychodów mogą być zarówno odsetki skapitalizowane - na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) i odsetki zapłacone - na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 11.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego oraz stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę, oraz stanu prawnego dotyczącego zdarzenia przyszłego obowiązującego w dniu wydania interpretacji i stanu prawnego dotyczącego stanu faktycznego obowiązującego w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.