IPPB3/423-807/10-2/MC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 3 listopada 2010 r. (data wpływu 9 listopada 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na usługi doradztwa finansowego, podatkowego i prawnego w związku z procesem nabycia akcji w momencie ich poniesienia - jest prawidłowe

W dniu 9 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na usługi doradztwa finansowego, podatkowego i prawnego w związku z procesem nabycia akcji w momencie ich poniesienia.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenie przyszłe i stan faktyczny.

Sp. z o.o. planuje rozszerzyć swoją działalność poprzez nabycie zorganizowanych części przedsiębiorstwa i akcji w innych podmiotach m.in. w październiku nabyła zorganizowaną część przedsiębiorstwa N W przyszłości planuje również nabycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa N D. obrazowa Z oraz akcji w F S.A. Centrum Usług Medycznych ("F") od L Sp. z o.o. (łącznie "Transakcja"). W ramach procesu nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa i akcji, L D. zatrudnia zewnętrznych, niezależnych doradców i w związku z tym ponosi koszty, w szczególności przeprowadzenia badania finansowego, podatkowego oraz prawnego przez zewnętrznych niezależnych doradców, których wyniki są prezentowane w raportach.

Wydatki te ponoszone są w celu określenia sytuacji finansowej, podatkowej i prawnej F, której akcje stanowią przedmiot transakcji, jak sytuacji finansowej, podatkowej i prawnej ZCP M. oraz ZCP A.

Ponadto, L D. nabywa także usługi zewnętrznych niezależnych doradców w celu optymalizacji struktury Transakcji, negocjacji ceny nabycia oraz warunków Transakcji a także opłaca udział doradców w negocjacjach prowadzących do zawarcia umowy ("Obsługa Transakcji"). Obsługa Transakcji obejmuje w szczególności:

* przygotowanie raportu przedstawiającego strukturę nabycia F, Z oraz M niezbędnego dla pozyskania finansowania z banku oraz innych instytucji finansowych, - pomoc doradcy podatkowego w przygotowaniu stosownych zapytań do Ministerstwa Finansów z prośbą o udzielenie indywidualnej interpretacji przepisów, - uczestnictwo doradców w negocjacjach związanych z przygotowaniem i podpisaniem umowy nabycia akcji F, Z oraz M, - przygotowanie innej dokumentacji prawnej związanej z negocjacjami i zawarciem umów dotyczących pozyskiwanego finansowania (np. weryfikacja umów pożyczek, kredytów, przygotowanie uchwał zarządu akceptujących te zobowiązania, etc.), - krajową i zagraniczną pomoc prawną w stworzeniu struktury holdingowej dla inwestycji w F, Z oraz M akceptowane) dla zagranicznych pożyczkodawców, jako stosownej i bezpiecznej dla dostarczenia finansowania Spółce niezbędnego dla nabycia F, Z oraz M,

* przygotowaniu opracowań na temat rynku medycznego w Polsce i Europie w calu określania możliwości rozwoju nabywanych A, M oraz F w przyszłości. Po transakcji nastąpi rozszerzenie działalności Spółki, a wyniki pracy zewnętrznych doradców (np. raporty, opinia prawne i podatkowa itd.) pozwolą na zdobycia dodatkowej wiedzy niezbędnej do jej prowadzenia. Przedmiotem niniejszego wniosku są wydatki na opisane powyżej usługi, zarówno już poniesione przez L D., jak i te, która zostaną poniesione w przyszłości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie

Czy opisane wyżej wydatki na zakup usług doradztwa finansowego, podatkowego i prawnego oraz wydatki na Obsługę Transakcji poniesione w toku planowania i przygotowania nabycia akcji F oraz M będą stanowić koszt uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stanowisko Wnioskodawcy

L D. uważa, że ponoszone wydatki opisane powyżej będą zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Oznacza to, że podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich kosztów, po wyłączeniu tych, których obliczalność jest wprost ograniczona w ustawie, zarówno bezpośrednio i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, lub wiążą się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów, tzn. są wydatkami mającymi ekonomiczne uzasadnienie z punktu widzenia prowadzonej działalności.

L D. jest w chwili obecnej na etapie rozszerzania swojej działalności. W związku z tym, Spółka podpisała umowę nabycia M, a w przyszłości zamierza podpisać umowę nabycia akcji F oraz Z. Nabycie akcji w F oraz M i Z pozwoli na intensywny rozwój działalności Spółki w Polsce i może mieć wpływ na zwiększenie przychodów. Zakupione usługi badania finansowego, podatkowego i prawnego służą do identyfikacji potencjalnych ryzyk związanych z planowaną transakcją, a także pozwolą na zdobycia dodatkowej wiedzy niezbędnej do prowadzenia tej rozszerzonej działalności Spółki w przyszłości

Usługi wykonywane przez niezależnych zewnętrznych doradców w ramach Obsługi Transakcji zostały zdefiniowane w Stanie Faktycznym.

W efekcie, dzięki pracy wykonanej przez doradców zewnętrznych, L D. może należycie ocenić skutki ekonomiczne nabycia akcji F oraz M i Z, a przez to zminimalizować ryzyka finansowe, podatkowe i prawna związane z przedmiotowymi transakcjami.

Dodatkowo w wyniku zakupu powyższych usług Spółka będzie posiadać odpowiednią wiedzę na temat obszarów aktywności F oraz M i Z w szczególności takich, w których konieczna jest poprawa efektywności. Po zakończeniu transakcji wiedza ta zostania wykorzystana przez Spółkę do prowadzenia rozszerzonej działalności, poprawy jej efektywności w celu wzmocnienia pozycji Spółki. Należy zwrócić uwagę, że zarówno wydatki na badania finansowe, podatkowe i prawne spółki, której akcje stanowią przedmiot transakcji jaki na Obsługę Transakcji i nie stanowią tzw. "wydatków na nabycie akcji" określonych w art. 16 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p. W myśl tego przepisu do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się wydatków na objęcie lub nabycie akcji/udziałów w spółce; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych akcji/udziałów.

Wydatki na badanie finansowe, podatkowe i prawne nie stanowią również "kosztów związanych zakupem" środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 3 u.p.d.o.p. naliczone do dnia przekazania środka trwałego do użytkowania powiększają jego cenę nabycia, a tym samym jego wartość początkową. Wymienione wydatki są nie tyle kosztami uzyskania przychodu związanymi z zakupem środków trwałych, lecz kosztem związanym z funkcjonowaniem Spółki. Spółka nie posiadając wystarczającej fachowej wiedzy musi skorzystać z usług doradczych (konsultingowych) pozwalających na prawidłową ocenę sytuacji finansowej, podatkowej i prawnej. Jednocześnie takie postępowanie należy uznać za racjonalne, gdyż zapobiega błędnym decyzjom mogącym wpłynąć na finanse Spółki. Analiza skutków finansowych, prawnych i podatkowych ma bowiem wpływ na trafność podejmowanych pracz Spółkę decyzji gospodarczych, a w rezultacie na wielkość osiąganych przychodów.

Zgodnie z wypracowaną linią interpretacyjną, użycie sformułowania "wydatki na nabycie" lub koszty związane z zakupem" oznaczają odpowiednio wszelkie koszty bezpośrednio warunkujące nabycie akcji/udziałów lub środków trwałych, bez których poniesienia nie byłoby możliwe ich skuteczne nabycie. Do owych kosztów warunkujących nabycie akcji/udziałów oraz środków trwałych zalicza się np. zapłaconą cenę, opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego, podatek od czynności cywilnoprawnych.

Wydatki na badanie finansowe, podatkowe i prawne oraz wydatki na Obsługę Transakcji nie są wydatkami, które warunkują nabycie akcji i środków trwałych, bowiem nie pozostają one w bezpośrednim związku z nabyciem akcji i zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Tym samym nie warunkują ich skutecznego nabycia. Opisane wydatki mają pośredni związek z potencjalnymi przychodami, jakie L D. osiągnie w przyszłości, w związku z czym należy je kwalifikować jako koszty ogólne funkcjonowania Spółki. Wobec tego, wydatki na badanie finansowe, podatkowe i prawne F, jaki M na Obsługę Transakcji nie stanowią odpowiednio ani wydatków na nabycie akcji" w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p., ani "kosztów związanych z zakupem środków trwałych", w rozumieniu art. 16g ust. 3 u.p.d.o.p.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, iż Ministerstwo Finansów prezentuje zbliżone stanowisko w stanie faktycznym podobnym do będącego przedmiotem niniejszego wniosku. Zgodnie z wiążącą interpretacją Ministra Finansów z 7 sierpnia 2002 r. (PB4/AK-8214-69D5-192/02), art. 16 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p. odwołuje się jedynie do kosztów, bez poniesienia których, przeprowadzenie transakcji nie byłoby prawnie możliwe. W tym kontekście tylko takie wydatki jak np. cena udziałów (akcji), taksa notarialna, opłata skarbowa czy prowizja maklerska powinny być uważane za poniesione bezpośrednio i ściśle w związku z nabyciem udziałów (akcji), gdyż tylko ona są wymagane przez przepisy prawa do przeprowadzenia transakcji nabycia udziałów (akcji).

Kwestia wydatków ponoszonych przez podatników na zewnętrznych doradców (specjalistów) w związku z realizacją transakcji zakupu udziałów (akcji) była przedmiotem wielu opinii organów podatkowych. W postanowieniu z 28 grudnia 2006 r. Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie stwierdził "Dokonując interpretacji przytoczonego przepisu stwierdzić należy, że jako "wydatki na nabycie (objęcie)" należy traktować te z nich, które w sposób bezpośredni i konieczny związane są z zakupem akcji lub udziałów drugiego podmiotu. Takimi wydatkami mogą być w szczególności np. cena zakupu tych udziałów, opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego. Wydatki które, Spółka ponosi w związku z ewentualnym nabyciem udziałów w obcej jednostce, takie jak koszty audytu. doradztwa prawnego lub podatkowego, koszty wyceny nabywanego centrum handlowego itp. są wydatkami pośrednio związanymi z uzyskiwanymi przychodami, dotyczącymi całokształtu działalności podatnika oraz związanymi z funkcjonowaniem firmy. Nie są wydatkami koniecznymi, warunkującymi ewentualne nabycie udziałów lub akcji." (postanowienie z 28 grudnia 2006 r. sygn. 1471/DPD2/423-153/06/MB). Podobnie stwierdził Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego: " Z kolei wydatki poniesione na przeprowadzenie analizy planowanych do przejęcia spółek oraz koszty prac nad koncepcją nabycia udziałów (akcji), czy też koszty usług prawnych związanych z negocjacją umów dotyczących zaangażowania kapitałowego po spełnieniu warunków wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu w momencie poniesienia wydatku." (postanowienie z 4 października 2006 r. sygn. DP/423-0109/O6/AK).

Podobny pogląd zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnych interpretacjach wydanych 6 września 2007 r. (sygn. IPPB3-423-14/07-2/AJ) oraz 17 grudnia 2007 r. (sygn. IPPB3-423-248/07-2/JG).

Prezentowane stanowisko zostało również zaakceptowane przez sądy administracyjne. W wyroku z 14 kwietnia 2004 r. (III SA/Wa 2893/2002) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie potwierdził, że: Kosztów obsługi prawnej na etapie podejmowania decyzji o zakupie udziałow nie można traktować jako wydatków na nabycie udziałów w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy".

Fakt, że wydatki na badania finansowe, podatkowe i prawne nie stanowią kosztów bezpośrednio związanych z zakupem środków trwałych, lecz stanowią " pośrednie związane z funkcjonowaniem Spółki, które są potrącalne w dacie poniesienia również było przedmiotem wielu opinii organów podatkowych.

W interpretacji indywidualnej z 24 lutego 2010 r. (sygn. IBPBI/2/423-1463/09/BC) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził, że wydatki związane z opracowaniem wniosku o dofinansowanie zlecone firmie doradczej, stanowią zgodnie z art. 15 ust. 1, w związku z art. 15 ust. 4d i 4e u.o.p.d.o.p., pośrednie koszty uzyskania przychodów, potrącane w dacie ich poniesienia. Wydatki ta będą stanowić koszty podatkowe nawet wówczas, gdy Spółka dotacji nie otrzyma lub z dotacji zostanie sfinansowany zakup środków trwałych".

Podobne stanowisko zaprezentował w interpretacji indywidualnej z 30 listopada 2009 r. (sygn. ITPB3/423-509/09/AM) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, według którego "kosztów usług doradczych (...) nie należy uznawać za koszty bezpośrednie (...) Zasadnym jest zakwalifikowania ich do kosztów pośrednich związanych z prowadzoną przez podatnika działalnością. W konsekwencji będą one podlegać potrącaniu w dacie poniesienia, a więc w dniu, na który ujęto taki koszt w księgach rachunkowych na podstawie odpowiedniego dowodu księgowego.

Interpretacji indywidualnej z 11 lutego 2010 r. (sygn. ITPB3/423-722/09/MK) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy stwierdził, że wydatki związane z zakupem usług doradczych związanych z uzyskaniem środków pomocowych oraz środków finansowych z innych źródeł na dofinansowanie planowanej inwestycji mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, mimo że brak jest możliwości powiązania tych wydatków z konkretnym przychodem podatnika. Koszty te związane są z funkcjonowaniem Spółki i jako takie stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów (...). W związku z powyższym skoro przedmiotowe wydatki stanowią koszty inne niż bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami ma do nich zastosowanie przepis art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p.".

W świetle wyżej zaprezentowanych opinii, L D. jest zdania, że wydatki na badanie finansowe, podatkowe i prawne spółki, której akcje stanowią przedmiot transakcji oraz M Sport, a także wydatki na Obsługę Transakcji powinny być rozpoznane jako koszt uzyskania przychodu w momencie ich poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, 09-402 Płock, ul. 1 Maja 10.