IPPB3/423-804/10-4/MC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 27 października 2010 r. (data wpływu 3 listopada 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 19 stycznia 2011 r. (data wpływu 24 stycznia 2011 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 11 stycznia 2011 r. nr IPPB3/423-804/10-2/MC o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej daty powstania przychodu - jest nieprawidłowe.

W dniu 3 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie daty powstania przychodu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na uruchomieniu portalu internetowego na którym prezentowane są firmy z branży ślubnej. Usługa polega na udostępnieniu miejsca reklamowego na stronie internetowej. Spółka rozpoczęła wystawianie faktur sprzedaży na podstawie podpisanych umów z klientami. Podpisane umowy obejmują okres 6 lub 12 miesięcy. Faktury wystawiane są po podpisaniu umowy i obejmują usługę za cały okres wynikający z umowy. Usługa polega na udostępnieniu usługobiorcy miejsca reklamowego na portalu. Usługi świadczone przez Spółką mają charakter usług ciągłych, a ponieważ przepisy ustawy o podatku dochodowym pozostawiają pewne wątpliwości co do momentu uzyskania przychodu w świadczeniu usług ciągłych Spółka wystąpiła o wydanie interpretacji indywidualnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w świetle art. 12 ust. 3c ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) za datę powstania przychodu Spółka ma prawo uznać ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie.

Stanowisko Wnioskodawcy

Zasadą wynikającą z treści art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób J prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) jest to, że za przychody związane z działalnością gospodarczą osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Jednakże art. 12 ust. 4 tej ustawy stanowi wyjątek od zasady ustanowionej ww. przepisie. Według jego treści do przychodu nie zalicza się pobranych wpłat należności na poczet dostaw usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych. Spółka otrzymuje należności za świadczone przez nią usługi serwisowe płatne z góry na podstawie wystawionych faktur. Zatem do przychodu nie należy zaliczać pobranych wpłat na poczet usług, które będą wykonywane przez następne miesiące. Jeżeli strony na podstawie przepisu z art. 12 ust. 3c ustalą iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych (np. kwartalnych lub półrocznych), za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. W naszym przypadku, rozpoznamy przychód po 6 lub 12 miesiącach, w zależności od podpisanej umowy.

W odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Stosownie do postanowień art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm. dalej: p.d.o.p.) za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Natomiast moment uzyskania przychodów określają przepisy art. 12 ust. 3a, 3c, 3d i 3e p.d.o.p. Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 3a tej ustawy za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

Zgodnie z art. 12 ust. 3c ww. ustawy, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. W myśl art. 12 ust. 3d p.d.o.p. - przepis ust. 3c stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego. Natomiast art. 12 ust. 3e stanowi, że w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty. Przepis art. 12 ust. 3c jest przepisem szczególnym w stosunku do przepisu art. 12 ust. 3a p.d.o.p., zawierającego generalne zasady podatkowego momentu rozpoznawania przychodu związanego z działalnością gospodarczą. Ustawa przewiduje rozpoznanie przychodu podatkowego na zasadzie określonej w art. 12 ust. 3c wyłącznie jeżeli:

* wynika on z wykonanej usługi,

* strony ustalą, że rozliczenie następuje w okresach rozliczeniowych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia okresu rozliczeniowego. Wobec powyższego, wykładnia tego terminu wymaga odniesienia się do jego znaczenia funkcjonującego w języku powszechnym. Przywołując internetowy słownik języka polskiego (http://sjp.pwn.pl) "okres" to czas trwania czegoś, przedział czasowy, wyodrębniony ze względu na określone wydarzenie, czas, w którym ma miejsce jakieś zjawisko cykliczne i po jego upływie powtarza się jego przebieg, natomiast "rozliczenie" to uregulowanie wzajemnych należności, załatwienie z kimś spraw finansowych. Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych okres rozliczeniowy oznacza zatem stały przedział czasowy, wyodrębniony ze względu na obowiązek uregulowania przez dane podmioty spraw finansowych, np. miesiąc, kwartał, rok itp.

Organ podatkowy pragnie zauważyć, że z przedstawionego stanu faktycznego nie wynika, iż zawarte umowy zawierały stwierdzenie, że usługa jest rozliczana w okresie rozliczeniowym. Ponadto należy podkreślić, iż aby uznać, że usługa jest rozliczana w okresie rozliczeniowym niewystarczające jest samo zawarcie takiego stwierdzenia/zapisu w treści umowy z kontrahentami, czy określenie kwoty wynagrodzenia za świadczone usługi w odniesieniu do tego okresu. Istotne są także pozostałe postanowienia umowy, w tym dotyczące okresów płatności za wykonywaną usługę.

Jak wynika ze złożonego wniosku, Spółka podpisuje umowy z klientami na 6 lub 12 miesięcy po ich podpisaniu wystawiane są faktury i obejmują one cały okres wynikający z umowy. Płatność za usługę jest dokonywana z góry, jednorazowo po wystawieniu faktury. Zatem nie można uznać by usługi świadczone przez Wnioskodawcę były rozliczane okresowo. Nie wyodrębniono tutaj okresu rozliczeniowego, nie ma powtarzalności/cykliczności tego okresu, a wynagrodzenie za umowę jest płatne z góry jednorazowo.

Biorąc powyższe pod uwagę, w przedmiotowej sprawie nie będzie miał zastosowania art. 12 ust. 3c p.d.o.p. lecz art. 12 ust. 3a p.d.o.p., co oznacza, że przychód powstaje z dniem zaistnienia najwcześniejszego ze zdarzeń wymienionych w tym przepisie, w przedmiotowej sprawie - wystawienia faktury lub uregulowania płatności.

Wnioskodawca porusza w przedmiotowym wniosku także sprawę zaliczek powołując się na art. 12 ust. 4 pkt 1 p.d.o.p. który mówi, że do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych (...). Według Spółki otrzymane płatności z tytułu zawartych umów są zaliczkami i stanowią przychód dopiero na koniec okresu rozliczeniowego określonego w umowie. Zdaniem organu podatkowego by dana kwota została uznana za zaliczkę muszą być spełnione określone warunki: zaliczka powinna być określona w umowie lub wynikać z faktury, a także nie może mieć definitywnego charakteru i w przewidzianej w umowie sytuacji może podlegać zwrotowi. Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika natomiast, że jest to zapłata za usługę "z góry" na podstawie wystawionej faktury i nie ma ona charakteru zaliczki.

Zgodnie z powyższym w przedmiotowej sprawie nie zachodzą okoliczności o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 1 p.d.o.p.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, 09-402 Płock, ul. 1 Maja 10.