IPPB3/423-786/10-4/GJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Banku, przedstawione we wniosku z dnia 4 listopada 2010 r. (data wpływu 9 listopada 2010 r.), uzupełnionym na wezwanie organu pismem z dnia 29 stycznia 2011 r. (data wpływu - 31 stycznia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 9 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka Akcyjna (dalej: Bank... SA lub Bank) łącznie z innymi bankami krajowymi przy współpracy oraz z udziałem organizacji międzynarodowej V... (dalej: organizacja płatnicza) partycypuje w kosztach funkcjonowania wspólnego przedsięwzięcia o charakterze marketingowym. Ustalenie wysokości budżetu przedsięwzięcia marketingowego, a tym samym pośrednio wysokości obciążenia nakładanego na banki odbywa się w cyklu rocznym, mocą decyzji Komitetu Decyzyjnego banków członkowskich oraz przedstawicieli organizacji płatniczej o określeniu budżetu marketingowego na wskazany rok. W tak określonych ramach finansowych Komitet Decyzyjny przyjmuje strategię marketingową na wskazany okres ze specyfikacją konkretnych działań (akcji marketingowych). W następstwie tak określonych warunków gospodarowania środkami przez Komitet Decyzyjny w ramach przedsięwzięcia marketingowego suma wpłat banków członkowskich oraz organizacji równoważy sumę wydatków ponoszonych na akcje marketingowe w danym roku. Celem, jakiemu ma służyć funkcjonowanie przedsięwzięcia marketingowego jest podniesienie świadomości obecnych oraz potencjalnych Klientów banków członkowskich w odniesieniu do systemu akceptacji oferowanego przez organizację płatniczą i wykorzystywanego przez banki członkowskie. Konsekwencją podejmowanych działań jest zwiększenie ilości transakcji dokonywanych w punktach sprzedaży przy pomocy kart płatniczych oraz kredytowych opatrzonych znakiem akceptacji organizacji płatniczej, będących jednocześnie w ofercie produktowej banków.

Ponadto zwiększenie ilości transakcji płatniczych spowodować ma zwiększenie wartości pobieranego przez banki członkowskie wynagrodzenia z tytułu obsługi rachunków bankowych, prowizji od punktów sprzedaży posługujących się terminalami płatniczymi, prowizji za wydanie kart płatniczych i kart kredytowych oferowanych indywidualnie przez banki uczestniczące we wspólnym przedsięwzięciu.

Organizacja płatnicza, która także partycypuje w kosztach finansowania przedsięwzięcia marketingowego, nie świadczy usług (nie wydaje kart płatniczych ani kredytowych) bezpośrednio dla osób dokonujących transakcji kartami płatniczymi (posiadaczy kart) ani punktów sprzedaży umożliwiających dokonywanie transakcji za pomocą kart płatniczych. Organizacja płatnicza świadczy usługi wyłącznie dla banków członkowskich tj. wyłącznie dla podmiotów, które w swojej działalności świadczą usługi wydawnictwa kart płatniczych i kredytowych, posługując się przy tym jednym ze środków marketingowych, informują o organizacji płatniczej której są partycypantem, z tytułu tych usług organizacja pobiera odrębne wynagrodzenie.

Na wezwanie organu w zakresie statusu Banku w kontekście jego powiązania z organizacją płatniczą (czy Bank jest członkiem tej organizacji i czy partycypacja w budżecie organizacji ma charakter składek członkowskich), Bank odpowiedział, iż jest członkiem Międzynarodowej Organizacji Płatniczej na podstawie umowy o członkostwo zawartej z tą organizacją. Z tego tytułu Bank uiszcza w okresach umownych stosowną opłatę członkowską w wysokości określonej przez organizację płatniczą.

Bank poinformował również, iż wartość udziału finansowego we wspólnym przedsięwzięciu marketingowym nie jest opłatą dokonywaną na rzecz organizacji płatniczej z tytułu członkowstwa (tę funkcję pełni składka członkowska), lecz jest wynikiem porozumienia zawartego przez banki krajowe z organizacją płatniczą o utworzeniu wspólnego zasobu finansowego w celu finansowania działań marketingowych w zakresie posługiwania się płatnościami kartowymi. Podkreślić należy iż organizacja płatnicza nie może samodzielnie dysponować zebranymi na ten cel środkami, tak jak to czyni w przypadku opłat członkowskich. Rola organizacji w tym przypadku ogranicza się do partycypacji w tym funduszu oraz do administrowania nim w ramach określonych przez Komitet Decyzyjny.

Bank podkreślił, iż jego wkład w finansowanie wspólnego przedsięwzięcia marketingowego nie jest ani składką ani inną opłatą z tytułu członkowstwa, uiszczanych na rzecz organizacji płatniczej.

W związku z powyższym zadano pytanie:

Czy wartość kwotowa udziału Banku we wspólnym przedsięwzięciu marketingowym banków krajowych oraz organizacji płatniczej, jako poniesiona w celu zwiększenia ilości transakcji kartowych, a w konsekwencji przychodów prowizyjnych i odsetkowych podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, może zostać zakwalifikowana do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. w dacie jej poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p.

Stanowisko Banku:

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. kosztem uzyskania przychodów są wszelkie wydatki ponoszone przez podatnika mające na celu m.in.: uzyskanie przychodu. W doktrynie prawa podatkowego jak również w orzecznictwie podkreśla się, iż brak jest wymogu, aby przychód o którym mowa w treści przedmiotowej regulacji rzeczywiście został osiągnięty. Istotna jest jedynie potencjalna możliwość jego osiągnięcia. Kwestię tę wielokrotnie potwierdzały sądy administracyjne (np. WSA w Warszawie w wyroku z dnia 24 stycznia 2005 r. sygn. akt: III SA/Wa 779/2004 czy też wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego - Ośrodek Zamiejscowy w Gdańsku z dnia 27 czerwca 2001 r. I SA/Gd 45/99, wyrok NSA z dnia 21 grudnia 2001 r. III SA 1127/01 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 kwietnia 1997 r. III SA 418/96.

W opisywanym stanie faktycznym mamy do czynienia z finansowym udziałem Banku we wspólnym przedsięwzięciu marketingowym, prowadzonym z organizacją płatniczą, do której Bank należy na podstawie odrębnych uzgodnień umownych. Przekazywane przez Bank środki nie stanowią wynagrodzenia organizacji, lecz tworzą odrębny zasób finansowy przeznaczony na sfinansowanie wydatków w ramach prowadzonej akcji marketingowej, z której korzyść czerpią Banki uczestniczące w danym systemie. Podkreślenia wymaga fakt, iż pomimo tego że środki finansowe gromadzone są technicznie przez organizację płatniczą, nie może ona nimi dysponować samodzielnie, a wszelkie jej działania muszą znajdować umocowanie ze strony Komitetu Decyzyjnego banków członkowskich oraz organizacji. Pod względem ekonomiczno - prawnym sytuacja ta odpowiada swoim charakterem umowie konsorcjum, które ma za zadanie wykonać działania przekraczające możliwości jednego przedsiębiorcy. Przyjęte rozwiązanie polegające na zgromadzeniu określonej sumy środków finansowych w uzgodnionej w porozumieniu wysokości w jednym miejscu, podyktowane jest względami praktycznymi, tj. ma służyć szybkiemu podjęciu decyzji o wyasygnowaniu określonej kwoty na sfinansowanie konkretnego przedsięwzięcia w ramach akcji marketingowej.

Wynagrodzenie za usługi świadczone przez organizację płatniczą na rzecz Banku jest uiszczane odrębnie na podstawie wystawionych przez organizację płatniczą faktur dokumentujących wartość usług akceptacyjnych i rozliczeniowych przez nią świadczonych. W świetle powyższego, ocenianym powinien być jedynie związek poniesionego wydatku z potencjalnie możliwym do uzyskania przychodem Banku, a więc to czy zostaną spełnione warunki kwalifikacji wydatku jako kosztu uzyskania przychodów określone w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Istotnym jest w ocenie Banku, iż korzyści z akcji marketingowej w sposób oczywisty uzyskują przede wszystkim banki uczestniczące finansowo w przedsięwzięciu, w tym również BANKS.A., zaś organizacja płatnicza wyłącznie w ich następstwie. Zwiększenie na skutek przeprowadzonej akcji marketingowej ilości transakcji zawieranych przy wykorzystaniu kart wydawanych przez organizację płatniczą, znajduje bowiem swoje odzwierciedlenie w przychodach wynikających z większej ilości rozliczeń obsługiwanych przez Bank, większej ilości wydawanych kart i prowadzonych rachunków. Przychody uzyskiwane przez organizację płatniczą i banki uczestniczące, nie byłyby możliwe do osiągnięcia bez działań podejmowanych przez wszystkich partycypantów przedsięwzięcia marketingowego, bowiem w przypadku braku wydania karty przez bank jako jej wydawcy, zarówno bank jak i organizacja nie osiągną żadnych przychodów związanych z jej funkcjonowaniem w środowisku płatniczym.

Na przychody organizacji płatniczej oraz banków partycypujących z tytułu usług płatniczych składają się głównie prowizje za akceptację transakcji dokonywanych kartami wydawanymi przez banki - jak wskazano na wstępie organizacja sama nie wydaje kart płatniczych czy też kredytowych. Każdy nakład na promocję znaku akceptacji, jakim posługują się banki za zgodą organizacji płatniczej w zakresie w jakim wpłynie na zwiększenie używalności kart opatrzonych tym znakiem, będzie miał wpływ przede wszystkim na przychody banku jako wydawcy karty z tytułu prowizji za wydanie karty i jej obsługę oraz od punktów sprzedaży przyjmujących płatność kartą wydaną przez bank. W przedsięwzięciu marketingowym partycypuje na zasadach analogicznych do banków także organizacja płatnicza, jako że również ona staje się pośrednim beneficjentem zwiększenia ilości transakcji. Zaś uzasadnieniem do prowadzenia wspólnego przedsięwzięcia jest jego nieporównywalnie większa skuteczność w porównaniu do tych samych działań podejmowanych indywidualnie.

W ocenie Banku wskazać należy ponadto, iż w przedmiotowym stanie faktycznym nie budzi wątpliwości związek ponoszonych wydatków z osiąganymi przychodami, przez co nie istnieje możliwość innego zakwalifikowania tych wydatków niż jako kosztów stanowiących koszty uzyskania przychodu. Należy bowiem przyjąć, iż skoro wydatek poniesiony na sfinansowanie we własnym zakresie kampanii marketingowej u uczestnika wspólnego przedsięwzięcia indywidualnie może stanowić koszt uzyskania przychodów (wydatki na reklamę poszczególnych produktów bankowych stanowią koszt podatkowy), to tym bardziej kosztem tym winien być wydatek na przedsięwzięcia tego samego rodzaju podejmowane przez grupę przedsiębiorców wspólnie, w równowartości udziału przypadającego na każdego z uczestników indywidualnie. Wiadomym jest, że możliwości sfinansowania kampanii marketingowej jednego przedsiębiorcy są znacznie bardziej ograniczone niż możliwości grupy przedsiębiorców działającej w tym samym sektorze gospodarki i mających zbieżny cel ekonomiczny. W konsekwencji przewidywany wpływ na uzyskiwane przychody, jakie mogą tacy przedsiębiorcy osiągnąć ze wspólnego marketingu oferowanych produktów i usług będzie bardziej znaczący niż przy takich samych działaniach ale ograniczonych do jednego podmiotu. Jako że z poniesieniem wydatku na działania marketingowe nie jest związany konkretny, możliwy do określenia co do kwoty i rodzaju przychód uczestników przedsięwzięcia, wydatki te winny być zaklasyfikowane jako inne niż bezpośrednio związane z przychodem. Zgodnie z normą art. 15 ust. 4d i ust. 4e u.p.d.o.p., koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. W przedmiotowym przypadku środki po stronie Banku jako uczestnika przedsięwzięcia marketingowego są wydatkowane w trakcie roku podatkowego, również na przestrzeni danego roku podatkowego zaplanowane przedsięwzięcia marketingowe są nabywane i opłacane z funduszy tego przedsięwzięcia. Mając na uwadze powyższe należy uznać, iż wydatki ponoszone przez Bank na realizację przedsięwzięcia marketingowego w ramach wspólnego działania stają się tym samym potrącalnymi w dacie ich ujęcia jako wydatku w księgach rachunkowych.

Reasumując Bank stoi na stanowisku, iż wydatek na sfinansowanie wspólnego przedsięwzięcia marketingowego realizowanego we współpracy z innymi bankami krajowymi oraz organizacją płatniczą może zostać uznany za poniesiony w celu uzyskania przychodów, a tym samym powiększyć wartość kosztów uzyskania przychodów. Ujęcie takiego wydatku winno nastąpić w dacie jego poniesienia w rozumieniu art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p., tj. w dacie jego ujęcia w księgach rachunkowych Banku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Banku w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej przez Bank oceny swego stanowiska.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.