IPPB3/423-729/09-2/KK - Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów spółki akcyjnej wydatków związanych z nabyciem udziałów w spółce z o.o. oraz emisją akcji.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 12 października 2009 r. (data wpływu 16 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest nieprawidłowe

W dniu 16 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Skarb Państwa, jako jedyny akcjonariusz Spółki zamierza wnieść do A. wkład niepieniężny. Przedmiotem wkładu będzie 100 % udziałów w innej spółce (dalej "spółka O"), posiadanych obecnie przez Skarb Państwa. W związku z wniesieniem wkładu, bezpośrednim udziałowcem w spółce O stanie się A. Natomiast Skarb Państwa obejmie nowe akcje zwykłe, które będą wyemitowane przez A. Efektem opisanej operacji dla A. będzie więc podwyższenie kapitału zakładowego. Wniesienie udziałów do A. jest elementem realizacji rządowej strategii polegającej na konsolidacji kluczowych przedsiębiorstw w branży paliw płynnych. Operacja ta została zaaprobowana przez Radę Ministrów, która uznała, że "utworzenie silnej grupy kapitałowej zwiększy wiarygodność tych firm (tzn. A. i spółki O - przyp. Spółki) na rynku, w tym także kredytową, oraz wpłynie na obniżenie kosztów funkcjonowania spółek.

W najbliższej przyszłości podwyższy również zyskowność spółki. Układ: spółka dominująca - spółka zależna, ułatwi ponadto planowane na przyszłość ich połączenie korporacyjne, jako wynik integracyjnej polityki zarządzania i inwestowania oraz wpłynie korzystnie na dalszą redukcję kosztów działalności obu spółek. (...) Połączenie w grupie kapitałowej obu przedsiębiorstw jest też korzystne z punktu widzenia interesów państwa, szczególnie jeśli chodzi o bezpieczeństwo energetyczne kraju i zapewnienie dostaw paliw płynnych na rynek." (Stanowisko Kancelarii Prezesa Rady Ministrów, wydane na podstawie art. 33 ust. 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji, wyrażające zgodę Rady Ministrów na wniesienie aportem 100 % udziałów w spółce O. do A. S.A. http://www.kprm.goy.pl/s.php...doc= 1990)

W związku planowanym procesem objęcia udziałów w spółce O. A. poniósł oraz będzie ponosić różnego rodzaju wydatki. Wydatki te Spółka podzieliła na dwie kategorie:

Spółka poniosła i będzie ponosić także inne koszty, bez których niemożliwe byłoby nabycie przedmiotowych udziałów, a potrzeba ich poniesienia została ustanowiona m.in. przez regulacje prawa podatkowego oraz regulacje dotyczące obrotu papierami wartościowymi, takie jak: opłaty notarialne, opłaty administracyjne (np. opłata za zgłoszenie zamiaru koncentracji, opłata za ogłoszenie zmian w Monitorze Sądowym i Gospodarczym), opłaty skarbowe od pełnomocnictw.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania nr 1

Spółce będzie przysługiwało prawo do zaliczenia wymienionych powyżej wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Spółka stoi na stanowisku, że za koszt uzyskania przychodów powinien zostać uznany każdy koszt bezpośrednio lub pośrednio prowadzący do nabycia udziałów w innym podmiocie gospodarczym, jeśli wskutek racjonalnie prowadzonej polityki Spółka ma prawo przewidywać uzyskanie z nich dochodu oraz jeśli tylko poniesiony jest w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania jego źródła, w oparciu o zasadę wskazaną w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Użycie przez ustawodawcę zwrotu "w celu" oznacza, że poniesienie konkretnego wydatku powinno mieć na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie (zabezpieczenia) źródła przychodów. Ustawodawca nie wskazuje konieczności uzyskania przychodu, mając na uwadze element ryzyka, jaki nie wątpliwie związany jest z prowadzeniem działalności gospodarczej Dodatkowo, należy zauważyć, że ustawodawca nieprzypadkowo posłużył się pojęciem "przychodów" a nie "przychodu". Liczba mnoga, w której użyto tego słowa, wskazuje, że aby jakiś wydatek uznać za koszt w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, nie trzeba wykazywać zależności między nim a powstaniem lub powiększeniem konkretnego, mierzalnego przychodu. Tak stanowi m.in. uchwała 7 sędziów NSA z 18 czerwca 2007 r. (sygn. II FPS 8/06).

W omawianej sytuacji uzyskanie udziałów w spółce O. pozwoli A. na przejęcie kontroli nad tą spółką. Dzięki temu, możliwa będzie koordynacja działań i oraz współpraca miedzy tymi dwoma podmiotami (spółki te prowadzą bowiem działalność, która wzajemnie się uzupełnia). Rezultatem tego powinno być zwiększenie efektywności prowadzonych działań, a także zmniejszenie ryzyka prowadzonej działalności. W rezultacie, uzyskanie kontroli nad spółką O. będzie miało pozytywny wpływ na działalność gospodarczą A. oraz osiągane przez Spółkę wyniki finansowe. Ponadto, poprzez zwiększenie kapitalizacji Spółki; zmniejszy się ryzyko prowadzonej przez nią działalności gospodarczej (czyli ryzyko utraty źródeł przychodów).

Potwierdzeniem powyższego jest uzasadnienie stanowiska wyrażonego przez Radę Ministrów w trybie art. 33 ust. 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji, w której wskazuje się, że omawiana transakcja zwiększy wiarygodność A. na rynku, w tym także kredytową, a w najbliższej przyszłości podwyższy również zyskowność spółki. Układ: spółka dominująca - spółka zależna, ułatwi ponadto planowane na przyszłość ich połączenie korporacyjne, jako wynik integracyjnej polityki zarządzania i inwestowania oraz wpłynie korzystnie na dalszą redukcję kosztów działalności obu spółek.

Przedstawione powyżej korzyści wynikające z prowadzonej operacji przemawiają za uznaniem, że w omawianej sytuacji podwyższenie kapitału zakładowego A. spowoduje nie tylko zwiększenie przychodów, ale także - poprzez umocnienie pozycji Spółki - zabezpieczenie źródeł przychodów. W rezultacie Spółka uważa, że wydatki związane z podwyższeniem kapitału zakładowego i pozyskaniem udziałów w spółce O. należy uznać za koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Powyższa teza znajduje potwierdzenie w licznych wyrokach sądów administracyjnych, które wskazują, że wydatki związane z podwyższeniem kapitału zakładowego podatnika stanowią koszt uzyskania przychodów. Przykładowo, w uzasadnieniu do wyroku NSA z dnia 22 lutego 2006 r., sygn. II FSK 191/05, wskazuje się, że wydatki (w omawianym wyroku - wydatki dotyczące radcy prawnego) związane z podwyższeniem kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością należy potraktować jako koszty uzyskania przychodów. Z kolei w uzasadnieniu wyroku WSA w Lublinie z dnia 7 marca 2007 r., sygn. I SA/Lu 82/07, wskazuje się, że nie można podzielić zapatrywania organów skarbowych utrzymujących, że skoro do przychodów nie zalicza się przychodów uzyskanych na podwyższenie kapitału zakładowego spółki akcyjnej to poniesione koszty związane z doradztwem prawnym i finansowym, przygotowania prospektu emisyjnego, koszty oferowania papierów wartościowych, kampanii medialnej oraz opłaty notarialne, sądowe i giełdowe nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu (...) Będzie zatem możliwe zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez spółkę w związku z podwyższeniem kapitału akcyjnego jeśli wykaże ona związek tych wydatków z jej przychodami uzyskiwanymi z działalności gospodarczej. Podkreślić przy tym należy, ze związek ten nie musi być bezpośredni.

Podobnie w postanowieniu z 28 listopada 2006 r. Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego, sygn. ŁUS-II-423/159/06/JB, na pytanie Spółki "Czy wydatki poniesione na dokapitalizowanie Spółki i giełdowych opłat rejestracyjnych, w szczególności opłat notarialnych, skarbowych, sądowych (...) można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów..." powołując się na art. 15 ust. 1 ustawy o CIT uznał, iż ponoszone wydatki w celu podwyższenia kapitału Spółki poprzez emisję akcji mimo, iż nie należą do kosztów, których wprost nie można przyporządkować do określonego przychodu, stanowią koszty związane z działalnością gospodarczą oraz dotyczą zwiększenia źródeł przychodów, co umożliwia (...) zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów.

Wskazane wyroki dotyczą podniesienia kapitału w drodze emisji akcji w zamian za kapitały pieniężne. Natomiast argumentacja w nich przedstawiona jest uniwersalna i może być także zastosowana do sytuacji Spółki.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki poniesione przez nią wydatki, opisane w punktach a) i b) stanu faktycznego, stanowią koszty uzyskania przychodów (moment rozpoznania kosztów jest przedmiotem pytań 2 i 3).

Stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania nr 2

Wydatki opisane w stanie faktycznym w punkcie a), stanowić będą koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia.

Wydatki nie warunkujące skuteczności nabycia udziałów w formie wkładu niepieniężnego jako pośrednie koszty uzyskania przychodów (inne niż wydatki na nabycie udziałów)

Podwyższenie kapitału w Spółce wiązać się będzie z otrzymaniem (nabyciem) udziałów wnoszonych do niej w formie wkładu niepieniężnego.

Jak wynika z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, wydatki na objęcie lub nabycie udziałów są kosztem uzyskania przychodów w momencie odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych.

Użycie przez ustawodawcę określenia "wydatków na nabycie" (Zgodnie z ugruntowaną praktyką termin "objęcie" do tyczy nowych udziałów (akcji) wydanych przez spółkę np. w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego, natomiast termin "nabycie" dotyczy udziałów (akcji) już istniejących) oznacza, że do kosztów uzyskania przychodów, ale dopiero z chwilą sprzedaży papierów wartościowych, zalicza się wydatki bezpośrednio warunkujące nabycie tych udziałów, tj. takie, bez których poniesienia skuteczne nabycie udziałów nie byłoby możliwe. Takim wydatkiem jest cena zakupu udziałów (oczywiście w przypadku gdy udziały są kupowane).

Oznacza to, że wszelkiego rodzaju wydatki o charakterze doradczym, których poniesienie nie warunkuje skuteczności nabycia udziałów i podwyższenia kapitału zakładowego, nie są wydatkami na nabycie udziałów. Do tych wydatków nie znajdzie więc zastosowania przepis art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT.

Powyższe rozumowanie zgodne jest ze stanowiskiem prezentowanym przez sądy administracyjne. W wyroku NSA z dnia 8 listopada 2004 r., sygn. FSK 325/04, wskazuje się, ze istotne dla rozstrzygnięcia sprawy jest określenie zakresu znaczeniowego użytego w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy zwrotu "wydatków na objęcie akcji". Wskazany przepis ustawy zawiera katalog wydatków, których ustawodawca nie uważa za koszty uzyskania przychodów. Uwzględniając przy ustalaniu znaczenia zastosowanych w nim pojęć wykładnię gramatyczną, a więc znaczenie, jakie przydaje się danemu wyrazowi lub wyrażeniu w języku potocznym należy wskazać, że wydatek to "suma, która ma być wydana albo suma wydana na coś" (zob.: słownik języka polskiego pod red. prof. dr M. Szymczaka (PWN - Warszawa, wyd. VIII z 1993 r. t. III, str. 793). W rozumieniu tego wyrazu zawiera się więc element bezpośredniości dokonania wydatku. Przechodząc zatem na grunt przepisów, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jako wydatki należy rozumieć nakłady podatnika bezpośrednio związane z nabyciem akcji a więc w szczególności ich cenę, opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego.

Podobnie wypowiedział się NSA z dnia 13 stycznia 2006 r., sygn. II FSK 229/05, stwierdzając, że przez wydatki na nabycie akcji o których mowa w jej art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy rozumieć wydatki dokonane przez podatnika, bezpośrednio związane z nabyciem akcji. Są nimi w szczególności cena nabycia, opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego. Zgodnie z taką interpretacją wszelkie inne wydatki ponoszone w związku z nabyciem udziałów w innym podmiocie gospodarczym, takie jak koszty badania kondycji finansowej, czy prawne nabywanego podmiotu (due diligence), koszty doradztwa finansowego, inwestycyjnego, prawnego lub podatkowego, nie stanowią wydatków na nabycie udziałów lub akcji w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT. Wydatki te mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia.

Stanowisko, że wydatki poniesione w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego można zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów znalazło potwierdzenie także w interpretacjach organów podatkowych, w tym w interpretacji Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie (postanowienie z dnia 17 maja 2005 r., sygn. 1472/ROP1/423-86-99/05/AJ).

Podsumowując, opisane w punkcie a) stanu faktycznego wydatki nie są wydatkami, które bezpośrednio warunkują możliwość nabycia udziałów. Zatem Spółka może zaliczyć te wydatki bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, bez względu na to, czy udziały będą w przyszłości sprzedane czy też nie.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 4d ustawy o CIT. koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są potrącalne w dacie ich poniesienia. Za dzień poniesienia kosztu, zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT uważa się co do zasady dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie faktury (rachunku) albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury.

Mając na uwadze powyższe przepisy, uwzględniając przedstawiony stan faktyczny, uznać należy, iż poniesione przez Spółkę wydatki opisane w punkcie a) stanu faktycznego, należy traktować jako koszty pośrednie i zaliczać je do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia.

Spółka zauważa, że wielokrotnie w zbliżonej do powyższej kwestii podniesienia kapitału zakładowego/emisji akcji na giełdzie zarówno sądy administracyjne, jak i władze skarbowe argumentowały, iż koszty doradztwa prawnego, koszty notarialne, czy opłaty administracyjne związane z obrotem giełdowym należy uznać za koszty ogólne uzyskania przychodów, potrącane w dacie poniesienia. Tak np. w wyroku WSA z dnia 7 marca 2007 r., sygn. I SA/Lu 82/07 Sąd jasno określił, iż w celu wykazania, że wydatki związane z ofertą publiczną stanowią dla podatnika koszt uzyskania przychodów (chodziło m.in. o opłaty administracyjne związane z obrotem giełdowym, podatek od czynności cywilnoprawnych, czy koszty doradztwa) wystarczające jest powiązanie tych wydatków z przychodem powstałym w wyniku dokonanej transakcji, przy czym mogą to być koszty o charakterze pośrednim.

W związku z powyższym, Spółka stoi na stanowisku, że ma prawo do zaliczenia wydatków związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego, opisanych w punkcie a) stanu faktycznego, do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia.

Stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania nr 3

Wydatki opisane w stanie faktycznym w punkcie b), stanowić będą koszty uzyskania przychodów w dacie zbycia udziałów nabytych przez Spółkę

Wydatki warunkujące skuteczność nabycia udziałów w formie wkładu niepieniężnego jako koszty uzyskania przychodów w dacie odpłatnego zbycia udziałów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT. wydatki na objęcie lub nabycie udziałów są kosztem uzyskania przychodów w momencie odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych.

W ocenie Spółki wydatkami na nabycie udziałów są wyłącznie wydatki, które muszą być poniesione, aby nabycie udziałów doszło do skutku. Potwierdzeniem powyższego są wyroki sądów administracyjnych, przytoczone w uzasadnieniu stanowiska Spółki w zakresie pytania 2. W związku z powyższym Spółka stoi na stanowisku, że wydatki opisane w punkcie b) stanu faktycznego będą stanowić koszty uzyskania przychodów w momencie odpłatnego zbycia tych udziałów.

W odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Jak stanowi art. 302 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), kapitał zakładowy spółki akcyjnej dzieli się na akcje o równej wartości nominalnej. Zgodnie z art. 306 pkt 2, do powstania spółki akcyjnej wymaga się - z uwzględnieniem art. 309 § 3 i § 4 - wniesienia przez akcjonariuszy wkładów na pokrycie całego kapitału zakładowego. Zawiązanie spółki akcyjnej następuje z chwilą objęcia wszystkich akcji (art. 310 § 1).

Zgodnie natomiast z treścią art. 431 § 1 tej ustawy podwyższenie kapitału zakładowego spółek akcyjnych wymaga zmiany statutu i następuje w drodze emisji nowych akcji lub podwyższenia wartości nominalnej dotychczasowych akcji.

Z powyższego wynika zatem, iż wszelkie koszty ponoszone przez spółkę akcyjną przy jej założeniu lub rozszerzeniu, związane z emisją akcji, pozostają w bezpośrednim związku z utworzeniem lub podwyższeniem kapitału zakładowego.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.; dalej: u.p.d.o.p.) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Z treści art. 12 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy wynika natomiast, iż do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego. W świetle powołanego przepisu stwierdzić należy zatem, iż przychody uzyskane w wyniku emisji akcji, skutkujące utworzeniem (podwyższeniem) kapitału zakładowego, nie stanowią przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Artykuł 15 ust. 1 tej ustawy stanowi z kolei, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem, a powstaniem przychodu. Kosztem uzyskania przychodów będą zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i takie, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia.

Istotą utworzenia i podwyższenia kapitału zakładowego jest zgromadzenie środków niezbędnych dla funkcjonowania Spółki jako osoby prawnej. Stwierdzić należy zatem, iż skoro zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 4 powołanej do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, zatem wartości majątkowe wniesione na pokrycie kapitału zakładowego spółki nie stanowią jej przychodu podatkowego. Kapitał zakładowy spółki akcyjnej stanowi podstawę majątkową działalności spółki i odpowiedzialności wobec wierzycieli. W statucie spółki wymienia się go jako kwotę pieniężną wpłacaną przez jej akcjonariuszy. Kapitał musi być pokryty poprzez wniesienie wkładów w postaci gotówkowej, wkładami niepieniężnymi albo w jeden i drugi sposób.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Skarb Państwa zamierza wnieść do Spółki wkład niepieniężny w postaci 100 % udziałów w innej spółce (spółce "O"). W zamian Spółka wyemituje nowe akcje zwykłe, które zostaną objęte przez Skarb Państwa. W związku z dokonaną operacją, Spółka poniosła oraz będzie ponosić różnego rodzaju wydatki na usługi doradztwa finansowego, doradztwa inwestycyjnego, doradztwa prawnego (analizy prawne, wsparcie w negocjacjach), badania rynku, opłacalności inwestycji, wyceny, a także inne koszty, których obowiązek poniesienia wynika m.in. z regulacji prawa podatkowego oraz regulacji dotyczących obrotu papierami wartościowymi, takie jak: opłaty notarialne, opłaty administracyjne (np. opłata za zgłoszenie zamiaru koncentracji, opłata za ogłoszenie zmian w Monitorze Sądowym i Gospodarczym), opłaty skarbowe od pełnomocnictw.

Należy zauważyć, że wymienione wydatki stanowią koszty bez których kapitał zakładowy nie mógłby zostać podniesiony. Zatem w sposób bezpośredni związane są one z podwyższeniem kapitału zakładowego. Skoro w świetle art. 12 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy wartości majątkowe wniesione na pokrycie kapitału zakładowego Spółki nie stanowią jej przychodu, wobec tego wydatków związanych z pozyskaniem kapitału zakładowego nie można traktować jako kosztów uzyskania przychodów. Nie odnoszą się one bowiem do przychodu podatkowego. Są bezpośrednio powiązane z przeprowadzeniem neutralnej podatkowo operacji na kapitale zakładowym Spółki. Nie można w tym miejscu podzielić stanowiska Spółki, że wydatki te można uznać za poniesione na nabycie udziałów spółki O i konsekwencji powiązać je (pośrednio-wydatki wymienione w pkt a) lub bezpośrednio-wydatki wymienione w pkt b) z przychodem z ewentualnego zbycia udziałów spółki O. Należy zauważyć, że każdy przypadek podniesienia kapitału zakładowego w zamian za otrzymany aport wiąże się z "nabyciem" określonych składników majątkowych ale jest to niejako "automatyczny" skutek podwyższenia kapitału zakładowego. Przychód związany z otrzymanym majątkiem, czy to wykorzystywanym w ramach działalności majątkiem trwałym i obrotowym, czy z jego dalszym zbyciem jest przychodem odrębnym od przychodu otrzymanego na podwyższenie kapitału zakładowego. Z osiągnięciem tego przychodu będą się wiązały odrębne wydatki stanowiące koszt jego uzyskania, przykładowo wykorzystywane dla potrzeb działalności podatnika otrzymane w ramach aportu środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne generują koszty w postaci odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej ustalonej w sposób określony w art. 16g ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., a przedstawione we wniosku ewentualne zbycie otrzymanych w ramach aportu udziałów pozwoli podatnikowi, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p., rozpoznać koszty na ich nabycie. Nie będą to jednak koszty opisane we wniosku, poniesione w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego. Okoliczność, że dokonując przedmiotowych wydatków związanych z emisją akcji Spółka zakłada, iż w efekcie zbywając otrzymane na pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego udziały spółki O uzyska z tego tytułu przychód nie podważa jednak ich bezpośredniego związku z przychodem w postaci majątku, który Spółka otrzyma na podwyższenie kapitału.

Skoro więc przychód otrzymany na powiększenie kapitału zakładowego nie stanowi przychodu dla celów podatkowych, to koszty jego uzyskania, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie bowiem z tym przepisem nie stanowią kosztów podatkowych wydatki, co prawda nie wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, ale związane z przysporzeniami nie uważanymi za przychód przez ustawodawcę (art. 12 ust. 4 pkt 4 tej ustawy).

Ponadto z art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów że źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku. Jednocześnie zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 3 tej ustawy, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania, nie uwzględnia się kosztów uzyskania przychodów ze źródeł przychodów, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są wolne od podatku.

Odnosząc się do powoływanych przez Spółkę we wniosku orzeczeń sądowych organ podatkowy podkreśla, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach w odzwierciedleniu do konkretnego stanu faktycznego i nie mają charakteru wiążącej wykładni prawa podatkowego. Część z tych orzeczeń zawiera tezy o charakterze ogólnym dotyczące tego jak należy rozumieć związek kosztów z przychodami, z którymi co do zasady należy się zgodzić. Część dotyczy sytuacji analogicznych do przedstawionej we wniosku. Jednak w tym miejscu należy zaznaczyć, iż w ostatnich latach zostały wydane orzeczenia zarówno zgodne ze stanowiskiem jak i przeciwne do stanowiska Wnioskodawcy (por.: wyrok WSA w Warszawie z dnia 14 sierpnia 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 3917/06; wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 10 października 2007 r. sygn. akt I SA/Bd 546/07, wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 20 maja 2008 r. sygn. akt I SA/Bd 91/08, wyrok WSA w Warszawie z dnia 23 kwietnia 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 46/08, wyrok WSA w Warszawie z dnia 23 kwietnia 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 2220/07, wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 22 kwietnia 2008 r. sygn. akt I SA/Bd 73/08, wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 8 kwietnia 2008 r. sygn. akt I SA/Bd 44/08, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 27 października 2009 r. sygn. akt I SA/Po 426/09, wyrok NSA z 23 lutego 2009 r. sygn. akt II FSK 1753/07), wyrok NSA z dnia 21 lipca 2009 r. sygn. akt I FSK 897/08; wyrok NSA z dnia 25 czerwca 2009 r. sygn. akt II FSK 217/08 oraz wyrok NSA z dnia 26 listopada 2009 r. sygn. akt II FSK 1016/08

W związku z powyższą oceną organu podatkowego rozpatrywanie wymienionych we wniosku wydatków zarówno w pkt a) jak i w pkt b) w kontekście momentu ich zaliczenia do kosztów podatkowych pozostaje bezprzedmiotowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.