IPPB3/423-712/13-2/PK1

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 6 września 2013 r. (data wpływu 13 września 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia wartości początkowej licencji - jest prawidłowe.

W dniu 13 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia wartości początkowej licencji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka S.A. jest przedsiębiorstwem, którego podstawowym przedmiotem działalności jest sprzedaż i dystrybucja energii elektrycznej, sprzedaż oleju napędowego oraz świadczenie usług elektroenergetycznych.

W celu prawidłowego wykonywania działalności gospodarczej oraz poprawy funkcjonowania organizacyjnego, Spółka podjęła decyzję o wdrożeniu systemu (dalej: "system"). Ma on za zadanie wspieranie obszaru zarządzania infrastrukturą IT. Jest on, opartym na przeglądarce internetowej, kompletnym systemem helpdesk oraz zarządzania zasobami zgodnymi z biblioteką ITIL. Dzięki systemowi ServiceDesk Plus Enterprise, Spółka ma możliwość połączenia działań projektowych z utrzymaniem infrastruktury IT. Wdrożenie systemu w Spółce umożliwi stworzenie jednolitej kultury procesowej i wypracowanie metod zarządzania usługami IT, które pozwolą maksymalnie wykorzystać zasoby ludzkie oraz infrastrukturę. Poprawa funkcjonowania organizacyjnego w zakresie IT w Spółce jest możliwa ze względu na dostępność w tym systemie modułów, takich jak przykładowo: zarządzanie incydentami, problemami, zmianami, katalog usług, ewidencja zasobów, zakupy IT, zarządzanie umowami serwisowymi, portal samoobsługowy, zarządzanie licencjami oraz baza wiedzy. Spółka przewiduje termin oddania zintegrowanego systemu informatycznego do eksploatacji na dzień 26 października 2013 r.

W związku z wdrażaniem systemu S, Spółka zakupiła wieczystą licencję na użytkowanie oprogramowania M (dalej: "oprogramowanie"). Licencja na oprogramowanie, będzie nadawać się do gospodarczego wykorzystania w dniu jej przyjęcia przez Spółkę do używania oraz jej przewidywany okres używania w Spółce będzie dłuższy niż rok. W związku z powyższym, składnik majątku w postaci licencji na oprogramowanie M zostanie wprowadzony przez Spółkę do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania.

Z zawartej umowy wynika, że oprócz poniesionych w ramach procesu inwestycyjnego typowych nakładów inwestycyjnych, m.in. na nabycie licencji na oprogramowanie, Spółka poniosła wydatki na nabycie usługi rocznego dostępu do wsparcia technicznego oraz aktualizacji dla systemu S (dalej: "wsparcie techniczne"), stanowiących łącznie Etap I wdrożenia systemu. Zgodnie z otrzymanym od wykonawcy dokumentem "Oświadczenie o modelu licencjonowania produktów M, w pierwszym roku użytkowania oprogramowania z licencją wieczystą zakup dostępu do wsparcia technicznego jest obowiązkowy. Zgodnie z zawartą umową, świadczenie usługi wsparcia technicznego przez producenta oprogramowania oraz przez wykonawcę umowy nastąpiło od dnia 7 sierpnia 2013 r., tzn. od momentu rozpoczęci8a wdrożenia oprogramowania przez Spółkę. Spółka może od dnia 7 sierpnia 2013 r. korzystać z usługi wsparcia technicznego przez okres jednego roku tj. w okresie wdrożenia oraz po okresie wdrożenia oprogramowania. Na podstawie podpisanej umowy, strony ustaliły okres wdrożenia, który będzie trwać od 7 sierpnia 2013 r. do 26 października 2013 r. W trakcie okresu wdrożenia, tj. w okresie od 7 sierpnia 2013 r. do dnia 26 października 2013 r. Spółka jest uprawniona do korzystania z usługi wsparcia technicznego, jak również jest uprawniona do korzystania z usługi rocznego wsparcia technicznego po zakończeniu okresu wdrażania, tj. od dnia 27 października 2013 r. do dnia 6 sierpnia 2014 r.

W ramach nabytej usługi wsparcia technicznego, Spółka ma prawo do korzystania ze strony producenta do: 1) nielimitowanego wsparcia technicznego drogą mailową, 2) telefonicznego wsparcia technicznego dla problemów krytycznych, 3) dostęp do podstawowych uaktualnień i poprawek w systemie, 4) dostępu do głównych aktualizacji, takich jak zmiana wersji, 5) dostęp do dokumentacji on-line. Ponadto, w ramach nabytej usługi wsparcia technicznego, Spółka jest uprawniona do korzystania ze strony wykonawcy do: 1) nielimitowanego wsparcia technicznego drogą mailową systemu zdalnej pomocy, 2) dostępu do bazy rozwiązań, 3) telefonicznego wsparcia, 4) dostępu do portalu pomocy technicznej dla problemów technicznych. Wartość wynagrodzenia za roczne wsparcie techniczne została wskazana na fakturze VAT wystawionej przez kontrahenta. Faktura VAT została wystawiona za Etap 1, tj. za licencję oraz usługę wsparcia technicznego, z wyszczególnieniem wynagrodzenia przypadającego za nabycie licencji oraz wynagrodzenia - za wsparcie techniczne. Nabycie usługi wsparcia technicznego umożliwi Spółce korzystanie z asysty technicznej podczas wdrażania oprogramowania, a także pobierania uaktualnień i poprawek systemu już na etapie wdrażania oprogramowania.

Spółka nie ma gwarancji skorzystania ze wszystkich wyżej wymienionych opcji dostępnych w ramach wykupionej usługi wsparcia technicznego. Nie można wykluczyć sytuacji, w której Spółka nie skorzysta, w okresie wdrażania oprogramowania, z niektórych uprawnień jej przysługujących na mocy nabytej usługi wsparcia technicznego. Sytuacja taka zaistnieje np. w przypadku nie wytworzenia przez producenta oprogramowania uaktualnień lub poprawek w systemie, w okresie wdrażania oprogramowania, tj. w okresie od dnia 7 sierpnia 2013 r. do 26 października 2013 r., które mogłyby zostać przez Spółkę pobrane i wdrożone przed planowanym oddaniem systemu do eksploatacji.

Poniesiony, za okres do dnia oddania oprogramowania do używania, koszt wsparcia technicznego, ma na celu wsparcie procesu wdrożenia w Spółce oprogramowania M (zadania inwestycyjnego), poprzez, przede wszystkim, możliwość otrzymywania pomocy technicznej oraz dostępu do aktualizacji i poprawek w zakresie oprogramowania. Poniesiony, za okres po dniu oddania oprogramowania do używania, koszt wsparcia technicznego, ma na celu utrzymanie prawidłowego działania w Spółce oprogramowania oddanego do używania (w tym dostęp do aktualizacji i poprawek).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka może zaliczyć poniesiony koszt wynagrodzenia za usługę dostępu do wsparcia technicznego oraz aktualizacji dla systemu do wartości początkowej licencji, która zostanie przyjęta do ewidencji wartości niematerialnych prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Na podstawie art. 16b ust. 1 pkt 5 Ustawy o CIT, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania licencje o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzona przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi prawnymi.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt I Ustawy o CIT, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się, w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia. Na podstawie art. 16g ust. 14 Ustawy o CIT, wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw.

Definicja ceny nabycia została wskazana w art. 16g ust. 3 Ustawy o CIT. Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększona o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

W definicji ceny nabycia, wskazanej w art. 16g ust. 3 Ustawy o CIT, zostały wymienione przykładowe rodzaje kosztów poniesionych do dnia przekazania wartości niematerialnych prawnych do używania, które powinny zostać zaliczone do wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych. Katalog kosztów wymieniony we wskazanym przepisie, nie ma charakteru zamkniętego, na co wskazuje zwrot "w szczególności". W konsekwencji może on obejmować również inne koszty, nie wymienione w art. 16g ust. 3 Ustawy o CIT, które będą miały wpływ na wartość początkową wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli koszty te będą związane z jej nabyciem oraz zostaną poniesione do dnia jej przekazania do używania. Na podstawie powołanych przepisów Ustawy o CIT, do wartości początkowej składników wartości niematerialnych i prawnych zalicza się nie tylko kwotę należną licencjodawcy, ale także inne wydatki związane z wdrożeniem systemu, naliczone do dnia przekazania składnika majątku do używania. W związku z powyższym, koszt wynagrodzenia za usługę dostępu do wsparcia technicznego oraz aktualizacji dla systemu należy uznać za koszt związany z prowadzoną przez Spółkę inwestycją w wysokości w jakiej dotyczy okresu do dnia oddania systemu do używania.

W świetle zawartej umowy, usługa dostępu do wsparcia technicznego oraz aktualizacji dla systemu została zakupiona obligatoryjnie wraz z nabyciem licencji. Jeżeli Spółka nie miała możliwości odstąpienia od zakupu usługi dostępu do wsparcia technicznego oraz aktualizacji dla systemu, łącznie z licencją na oprogramowanie, wydatek na nabycie usługi wsparcia należy traktować jako nierozerwalnie związany z nabyciem licencji. Fakt ten potwierdza, brak możliwości nabycia licencji na oprogramowanie, w przypadku rezygnacji z nabycia usługi wsparcia technicznego. Spółka nie zdecydowałaby się na ponoszenie kosztu wynagrodzenia za usługę wsparcia technicznego, w przypadku braku intencji zakupu licencji, będącej podstawą rozpoczęcia procesu wdrażania systemu informatycznego.

Usługa wsparcia będzie stanowić wsparcie m.in. w trakcie procesu wdrożenia systemu aż do dnia oddania systemu do eksploatacji. W ramach tej usługi, Spółka będzie miała możliwość pobierania aktualizacji oprogramowania i korzystania z pomocy technicznej producenta oraz wykonawcy. Nabycie licencji na oprogramowanie nie warunkuje jeszcze możliwości jej wykorzystania dla celów działalności gospodarczej Spółki Dopiero podjęcie procesu wdrożeniowego, oraz jego zakończenie z sukcesem, powoduje dostosowanie ustawień oprogramowania do potrzeb biznesowych Spółki i tym samym możliwość oddania tego systemu do używania w Spółce.

Dzięki usłudze wsparcia technicznego, Spółka ma możliwość unowocześnienia i optymalizacji nabytego oprogramowania, w przypadku gdy po nabyciu licencji a przed oddaniem systemu do używania, zostały wprowadzone przez producenta nowe aktualizacje oprogramowania. W takiej sytuacji, Spółka ma prawo do skorzystania z optymalizacji oprogramowania, tak aby w momencie oddania systemu komputerowego do używania posiadał on nową wersję oprogramowania oraz posiadał warunki wydajności i niezawodności oraz posiadał ustawienia niezbędne do jego wykorzystanie w Spółce. Należy podkreślić, że usługa wsparcia zawiera opcje, z których Spółka ma możliwość skorzystania w trakcie przeprowadzanych prac wdrożeniowych, lecz pewne opcje z niej wynikające mogą nie zostać wykorzystane przez Spółkę, gdyż nie będą dostępne w okresie od dnia rozpoczęcia wdrożenia do dnia oddania systemu do używania. Jeżeli w tym okresie nie zostanie wprowadzona aktualizacja oprogramowania, Spółka nie będzie mogła pobrać upgrade'ów oprogramowania. Natomiast, w przypadku gdy w okresie do dnia oddania systemu do używania, zostaną wprowadzone aktualizacje oprogramowania, Spółka będzie miała możliwość ich pobrania. Aczkolwiek, w ramach usługi, Spółka będzie miała dostęp do innych opcji przydatnych przy wdrażaniu oprogramowania, przykładowo do: wsparcia technicznego drogą mailową, wsparcia technicznego dla problemów krytycznych, dostępu do dokumentacji on-line. Do dnia oddania systemu do używania, benefity występujące w ramach omawianej usługi wsparcia, Spółka może jedynie wykorzystać przy procesie wdrożenia oprogramowania. Omawiana usługa wsparcia nie może zostać wykorzystana do innych, ogólnofirmowych celów, przykładowo do obsługi innego oprogramowania.

Poniesionych przez Spółkę kosztów na nabycie rocznej usługi wsparcia technicznego nie można w całości przypisać do wartości początkowej licencji, gdyż koszty te dotyczą zarówno okresu do dnia oddania systemu do używania oraz okresu po dniu oddania systemu do używania. Pomimo, iż wydatki na nabycie rocznej usługi wsparcia zostały poniesione z góry, to pożytki z tego wydatku są wykorzystywane do różnych celów, w ramach działalności gospodarczej Spółki. Spółka zauważa, że usługa wsparcia technicznego nie jest świadczeniem wykonywanym jednorazowo, lecz świadczeniem wykonywanym przez wskazany w umowie okres czasu. Poniesione wydatki za usługę wsparcia technicznego w wysokości obliczonej do dnia oddania systemu do używania wpływają na funkcjonowanie systemu oraz na proces jego wdrożenia. Natomiast, poniesione wydatki za usługę wsparcia technicznego w wysokości obliczonej po dniu oddania systemu do używania nie mają wpływu na proces wdrożenia systemu, lecz są jedynie związane z bieżącym funkcjonowaniem Spółki.

Spółka zwraca uwagę na konieczność podzielenia okresu obowiązywania usługi wsparcia technicznego na okres do dnia oddania systemu do używania oraz na okres po dniu oddania systemu do używania. Koszt usługi wsparcia technicznego do dnia oddania sytemu do używania stanowi koszt odnoszący się do ww. zadania inwestycyjnego. Zdaniem Spółki, z uwagi na obligatoryjność nabycia usługi wsparcia technicznego, wykorzystanej do dnia oddania systemu do używania, poniesiony koszt usługi stanowi de facto wartość powiększającą wynagrodzenie za nabycie licencji oprogramowania, co powoduje, że ww. koszt jest związany z wdrożeniem systemu komputerowego. Ponadto, koszt usługi wsparcia do wykorzystania w tym okresie, został poniesiony przed oddaniem wartości niematerialnej i prawnej (licencji) do używania. Z powyższego wynika, że wydatek poniesiony na wynagrodzenie za usługę wsparcia, w wysokości do dnia oddania systemu do używania, stanowi element kalkulacji ceny nabycia wartości niematerialnej i prawnej (licencji), o których mowa w art. 16g ust. 3 Ustawy o CIT, pomimo że koszt taki nie został wymieniony wprost w przedmiotowym przepisie. W efekcie, przedmiotowy koszt w wysokości do dnia oddania systemu do używania, należy zaliczyć do wartości początkowej licencji, która zostanie przyjęta do wartości niematerialnych prawnych. Natomiast usługę wsparcia dotyczącą okresu po dniu oddania licencji do używania (tekst jedn.: po przyjęciu wartości niematerialnej prawnej do użytkowania) należałoby odnieść w koszty okresu, którego dotyczy.

Zdaniem Spółki, w związku z powyższym, istnieje konieczność dokonania proporcjonalnego podziału wartości wynagrodzenia - za nabycie usługi wsparcia technicznego oraz aktualizacji dla systemu do długości okresu, którego dotyczą 1) za okres do dnia oddania systemu do używania oraz 2) za okres po dniu oddania systemu do używania aż do wygaśnięcia rocznego okresu dostępu do wsparcia technicznego. Ze względu na jednolity i ciągły charakter usługi istnieje możliwość dokonania podziału jej wartości proporcjonalnie na okresy rozliczeniowe. Tym samym dojdzie do ustalenia wysokości kosztów wynagrodzenia zwiększających wartość początkową licencji oraz części wydatków podnoszących wartość kosztów uzyskania przychodów.

W opinii Spółki, wartość wynagrodzenia za wsparcie techniczne za okres do dnia oddania systemu do używania powinna zostać zaliczona do wartości początkowej licencji na podstawie art. I6g ust. 3 Ustawy o CIT. Natomiast wartość wynagrodzenia za wsparcie techniczne za okres po dniu oddania systemu do używania aż do dnia wygaśnięcia rocznego dostępu do wsparcia technicznego - powinna zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów.

Stanowisko zbieżne ze stanowiskiem Spółki, przedstawionym w analizowanym zakresie, spotkało się z aprobatą Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w wydanej na rzecz Spółki interpretacji indywidualnej nr IPPB5/423-438/12-2/IŚ z dnia 28 sierpnia 2012 r., w której organ podatkowy uznał za prawidłowe, że koszty tzw. asysty technicznej (umożliwiające m.in. pobieranie upgrade'ów oprogramowania), poniesione w trakcie procesu wdrożenia systemu, należy zaliczyć do wartości początkowej wartości niematerialnych prawnych (licencji).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.