IPPB3/423-693/14-2/KK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 3 lipca 2014 r. (data wpływu 7 lipca 2014 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie art. 16 ust. 1 pkt 60 - jest prawidłowe.

W dniu 7 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie art. 16 ust. 1 pkt 60.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej jako "Wnioskodawca" lub "Spółka") jest stroną umów pożyczek zawartych ze swoimi udziałowcami, z których każdy posiada indywidualnie więcej niż 25% udziałów w Spółce (dalej jako "Pożyczkodawcy"). Udzielone Wnioskodawcy pożyczki są oprocentowane. Kwoty pożyczek zostały Spółce wypłacone, a Spółka przeznaczyła je na zakup nieruchomości. Nieruchomość wykorzystywana jest w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółki.

Zgodnie z ww. umowami, spłata każdej z pożyczek na rzecz Pożyczkodawców ma nastąpić poprzez spłatę w pierwszej kolejności całości kapitału pożyczki, podczas gdy odsetki od tej pożyczki będą spłacane po spłacie całości części kapitałowej. Spółka będzie dokonywała spłat pożyczek na rzecz Pożyczkodawców zgodnie z takimi zasadami.

Wnioskodawca, na dzień spłaty odsetek, nie będzie posiadał zobowiązań, w tym także handlowych, innych niż z tytułu ww. pożyczek, wobec wspólników posiadających więcej niż 25% udziałów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy przy kalkulacji odsetek niepodlegających zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów Spółki, w wartości zadłużenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o CIT, określonego na dzień zapłaty odsetek, należy uwzględniać tylko kwotę pozostających do spłaty na ten dzień kapitału pożyczek oraz wartość naliczonych, ale pozostałych do zapłaty odetek.

2. Czy na dzień zapłaty odsetek, po uprzedniej spłacie całości części kapitałowej pożyczki Spółka ma prawo zaliczyć wszystkie spłacane w tym dniu odsetki do kosztów uzyskania przychodów, o ile wartość pozostałych, niespłaconych odsetek nie przekraczałaby wysokości trzykrotności kapitału zakładowego Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko w zakresie pytania nr 1

W ocenie Wnioskodawcy, przy kalkulacji odsetek niepodlegających zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów Spółki, w wartości zadłużenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o CIT, określonego na dzień zapłaty odsetek, należy uwzględniać tylko kwotę pozostających do spłaty na ten dzień: kapitału pożyczek oraz wartość naliczonych, ale pozostałych do zapłaty odsetek. Przy kalkulacji nie należy zatem uwzględniać kwoty spłaconej uprzednio kwoty kapitału pożyczek ani wartości spłacanych w tym dniu odsetek.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Przepisy art. 16 ust, 1 ustawy o CIT zawierają katalog wydatków, które nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie z punktem 60 wskazanego przepisu, za koszt uzyskania przychodów nie uznaje się pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej wspólnika posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo wspólników posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec wspólników tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego wspólnika osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek.

W ocenie Spółki, nabycie nieruchomości (wykorzystywanej w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej) ze środków pochodzących z pożyczek udzielonych przez Pożyczkodawców związane było z osiąganiem przez Spółkę przychodów. Dlatego, koszt odsetek z tytułu udzielonych pożyczek przez Pożyczkodawców może zestać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie wystąpią ograniczenia wynikające z przepisu art. 16 ust. 1 pkt 60 w stosunku do wypłacanych Pożyczkodawcom odsetek.

Analiza treści art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy CIT prowadzi do wniosku, że jednym z warunków zastosowania wyłączenia z tego przepisu jest przekroczenie przez zadłużenie w stosunku do kwalifikowanych udziałowców spółki trzykrotności jej kapitału zakładowego. Dniem, na który należy ustalić wskazaną relację zadłużenia spółki wobec jej kapitału zakładowego jest dzień zapłaty odsetek od pożyczki. Tym samym w sytuacji, w której spłata części kapitałowej pożyczki (powodująca wygaśnięcie zobowiązania w tym zakresie) nastąpi przed dniem dokonania zapłaty odsetek naliczonych od tych pożyczek, zobowiązanie z tytułu spłaty kwoty głównej - pożyczki, jako wygasłe, nie powinno być uwzględniane w obliczaniu, na potrzeby stosowania art. 16 ust, 1 pkt 60 ustawy CIT.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje odzwierciedlenie w interpretacjach przepisów prawa podatkowego, np. w:

1. Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 13 listopada 2013 r" nr IBPBI/2/423-1272/13/MS;

2. Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 października 2013 r., nr IPPB3/423-618/13-2/k.k.;

3. Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 lipca 2013 r., nr IPPB3/423- 339/13-2/k.k.;

4. Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 28 maja 2013 r., nr ITPB3/423- 121a/13/PS.

Stanowisko w zakresie pytania nr 2

Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, na dzień zapłaty odsetek, po uprzedniej spłacie całości części kapitałowej pożyczki Spółka ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wszystkie spłacane w tym dniu odsetki, o ile wartość pozostałych, niespłaconych odsetek nie przekraczałaby wysokości trzykrotności kapitału zakładowego Spółki.

Artykuł 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o CIT wskazuje bowiem, że wartość zadłużenia podatnika wobec podmiotów posiadających określoną ilość udziałów w kapitale spółki (co najmniej 25%), którą porównuje do trzykrotności kapitału zakładowego spółki ustala się z uwzględnieniem każdego istniejącego na moment zapłaty odsetek zadłużenia spółki wobec jej kwalifikowanych udziałowców. Jednakże, zapłata tych odsetek skutkuje wygaśnięciem zobowiązania Spółki z tego tytułu. Stąd wartość tych odsetek nie powinna zostać uwzględniona w wartości zadłużenia, o której mowa w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o CIT.

Stanowisko to znajduje także potwierdzenie w interpretacjach przepisów prawa podatkowego. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, w interpretacji z dnia 22 czerwca 2012 r. (nr ITPB3/423-207a/12/PS), wskazał, że: "(...) dla celów wyliczenia wartości zadłużenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60ww. ustawy, należy wziąć pod uwagę jedynie faktycznie istniejące na dzień spłaty odsetek (tekst jedn.: pozostające do zapłaty w przyszłości) zobowiązania Wnioskodawcy wobec "znaczących udziałowców".

Z kolei Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 10 lipca 2013 r., nr IPPB3/423- 341/13-2/AG, stwierdził, że: "Użyte w ww. przepisie pojęcie "wartość zadłużenia" oznacza sumę długów, czyli wartość wszystkich zobowiązań pożyczkobiorcy (np. z tytułu pożyczek, umów handlowych czy deliktów) wobec podmiotów wskazanych w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 tej ustawy. Nie uwzględnia się zaś w kwocie zadłużenia kwoty spłaconych w danym dniu odsetek oraz spłaconej raty kapitałowej pożyczki (kredytu)."

Analogiczne stanowisko organy skarbowe zajęły także w innych interpretacjach, np. w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 22 lutego 2013 r. {nr IPTPB3/423 415/12-8/IR) oraz z dnia 19 lipca 2013 r., nr IPTPB3/423-136/13-5/IR czy też w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 13 listopada 2013 r. (nr IBPBI/2/423-1272/13/MS) oraz z dnia 23 lipca 2013 r. (nr IBPBI/2/423-640/13/PH).

W ocenie Spółki, na wartość zadłużenia mogłyby składać się inne odsetki, które nie byłyby spłacane w danym dniu czy też inne długi wynikające z zobowiązań względem kwalifikowanych udziałowców. Jak jednak wskazała Spółka w opisie zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku, na dzień spłaty odsetek Spółka nie będzie miała innych, niż z tytułu ww. pożyczek, zobowiązań wobec udziałowców posiadających więcej niż 25% udziałów Spółki.

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, na dzień zapłaty odsetek, po uprzedniej spłacie całości części kapitałowej pożyczki Spółka ma prawo zaliczyć wszystkie spłacane w tym dniu odsetki do kosztów uzyskania przychodów, o ile wartość pozostałych, niespłaconych odsetek nie przekraczałaby wysokości trzykrotności kapitału zakładowego Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.