IPPB3/423-640/10-3/GJ - Brak możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z ugody sądowej oraz wynagrodzenia mediatora.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 8 września 2010 r. (data wpływu 13 września 2010 r.), uzupełnionym na wezwanie organu pismem z dnia 26 listopada 2010 r. (data wpływu 3 grudnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów podatkowych kwoty wynikającej z ugody sądowej i wynagrodzenia mediatora - jest nieprawidłowe.

W dniu 13 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W roku 2009 pracownik Wnioskodawcy, działając bez upoważnienia i bez wiedzy Spółki, zamówił w jej imieniu usługę reklamową polegającą na publikacji reklamy Spółki w kolejnych numerach jednego z czasopism. Ponieważ zamówienie to nie było uprawnione (Wnioskodawca nie upoważnił pracownika do złożenia zamówienia), pracownik przez długi czas ukrywał informację o złożonym zamówieniu, nie informując Spółki o jego złożeniu, oraz ukrywając korespondencję, jaką do Spółki przesyłał kontrahent. Kiedy sprawa wyszła na jaw, Spółka odmówiła realizacji płatności z tytułu złożonego zamówienia wskazując na brak umocowania do zawierania umowy przez pracownika. Jednocześnie wobec pracownika, który naraził wnioskodawcę na szkodę wyciągnięto przewidziane prawem konsekwencje. Jednakże kontrahent wystąpił przeciwko Wnioskodawcy do sądu o zapłatę całej kwoty wynikającej z umowy - obejmującej całość świadczeń kontrahenta, zarówno już dokonanych, jak i mających nastąpić w przyszłości. W toku postępowania sądowego sąd rejonowy postanowił skierować sprawę do mediacji, wyznaczając mediatora i czas trwania mediacji. W toku mediacji strony zawarły ugodę, zatwierdzoną następnie w dniu 28 marca 2010 r. przez sąd, na mocy której Wnioskodawca zobowiązany został wyłącznie do zapłaty niewielkiej części kwoty, której domagał się kontrahent w treści pozwu.

Uzupełniając na wezwanie organu podatkowego powyższy stan faktyczny Spółka dodała:

Nie doszło do realizacji całości zamówienia, z wymienionych w zamówieniu podpisanym przez nieuprawnionego pracownika zleceń zrealizowane zostały tylko 2 ogłoszenia reklamowe. Pracownik pracował na stanowisku Dyrektora Działu Marketingu i Analiz. Nie był uprawniony do zawierania umów w imieniu i na rzecz Spółki, pomimo to po rozmowach handlowych z podmiotem, który świadczył usługi zamieszczania ogłoszeń reklamowych, pracownik ten bez wiedzy osób uprawnionych do podpisywania umów podpisał zamówienie i przesłał je do drugiej strony. W zakresie przejmowania korespondencji, pracownik jako przedstawiciel Działu Marketingu i Analiz odbierał z sekretariatu Spółki wszelkie pisma, które zdaniem pracowników sekretariatu dotyczyły jego działu. Skoro korespondencja pochodziła od podmiotu będącego agencją reklamową, pracownicy sekretariatu Spółki, bez analizy treści pism, przekazywali je pracownikowi, który następnie dokumenty te ukrywał, bądź niszczył. Każdy pracownik Spółki poinformowany jest o tym, że jedynie Zarząd Spółki i prokurenci mają uprawnienia do podpisywania umów. Pracownik zatrudniony był w Spółce od 2000 r., znał zatem doskonale tę procedurę tym bardziej że kierował działem, który pracuje w oparciu o dużą ilość umów z zewnętrznymi podmiotami, które za każdym razem były podpisywane przez osoby uprawnione. Pracownik otrzymał ustną naganę. W dniu 18 grudnia 2009 r. został dyscyplinarnie zwolniony. Powództwo opiewało na kwotę 52.800 PLN, natomiast w wyniku ugody Spółka zapłaciła wyłącznie 17.500 PLN. Wynagrodzenie mediatora Spółka pokryła wspólnie z pozywającą ją spółką w równych częściach. Wniosek o interpretację, złożony przez Spółkę, dotyczy wyłącznie części pokrytej przez wnioskodawcę.

W związku z powyższym zadano pytania:

Stanowisko Spółki:

Ad.1

W przekonaniu Wnioskodawcy kwota zapłacona na podstawie ugody w opisanym stanie faktycznym stanowić będzie koszt uzyskania przychodów. Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. W świetle przywołanego przepisu nie budzi wątpliwości, że kosztami uzyskania przychodu są wszystkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione oraz definitywnie poniesione wydatki, których celem jest osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła, związane z prowadzoną działalności gospodarczą o ile, jak wynika z art. 15 ust. 1 in fine, nie zostały one wymienione w katalogu kosztów (wydatków) zawartym w art. 16 ust. 1. W analizowanym zakresie więc za kierunkowe kryterium wykładni przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jakkolwiek oczywiście nie jest to kryterium wyłączne i jedyne, uznać należy kryterium celu poniesionego wydatku. Wiąże się ono z zamiarem działania podatnika zdeterminowanym na osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła, tym samym, w naturalny zupełnie sposób, z istnieniem związku przyczynowego, który wyraża się we wpływie (bezpośrednim lub pośrednim) poniesionego (ponoszonego) wydatku na powstanie lub zwiększenie osiąganego przychodu lub we wpływie na zachowanie (na przykład również w stanie, polegającym na wyeliminowaniu, czy też ograniczeniu generowania strat pomniejszających przychód) albo zabezpieczenie jego źródła. W tym więc kontekście istotne jest, aby ocena zachowania podatnika, kwalifikującego określony wydatek, jako koszt podatkowy, dokonywana była również z perspektywy związku tego wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz jego wiedzy o związkach przyczynowych, tj. w tym zakresie, że dany wydatek (koszt) może obiektywnie przyczynić się do realizacji pożądanego celu - osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia jego źródła - co jednak oczywiście nie oznacza, że cel ten zostanie osiągnięty. W omawianym przypadku, Wnioskodawca dokonał wnikliwej analizie wszystkie aspekty problemu, biorąc pod uwagę nie tylko zasadność roszczenia kontrahenta i możliwość wygrania sporu przed sądem, ale także całość okoliczności związanych z prowadzeniem sporu sądowego - jego długotrwałość, istotne zakłócenia w prowadzeniu bieżącej działalności operacyjnej (zaangażowanie zarządu i pracowników, sporządzanie dokumentów i ich kopii, itp.), a przede wszystkim - wysokie koszty obsługi postępowania sądowego, które Wnioskodawca musiałby ponieść, aby zapewnić sobie profesjonalną reprezentację swoich interesów przed sądem przez wyspecjalizowany podmiot. Po dokładnej analizie wszystkich czynników Wnioskodawca uznał, iż z punktu widzenia racjonalnego prowadzenia działalności gospodarczej znacznie bardziej korzystne było wypłacenie ustalonej w ugodzie kwoty, niż ponoszenie dalszych kosztów prowadzenia sporu. Z tego punktu widzenia zawarcie ugody miało na celu uniknięcie ponoszenia dalszych - znacznie większych wydatków, a także zachowanie pełnej zdolności operacyjnej podmiotu, co przekłada się bezpośrednio na możliwość pozyskiwania klientów, prowadzenie bieżącej działalności, a co za tym idzie - uzyskiwanie przychodów.

Należy zgodzić się z Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Lublinie, który w wyroku z dnia 4 grudnia 2009 r. (sygn. akt I SA/Lu 536/09) wskazał, iż "normatywny kontekst celu i sensu regulacji art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, potwierdzany również przez konwencję językową, którą na jego gruncie operuje ustawodawca, poprzez zastosowanie między innymi liczby mnogiej, tak w odniesieniu do pojęcia "kosztu", jak i pojęcia "przychodu" - kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła - wyklucza profiskalne podejście w interpretacji tego przepisu (por. S. Babiarz, L. Błystak, B. Dauter, A. Gomułowicz, R. Pęk, K. Winiarski, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz 2009, Wrocław 2009, s. 419). (...) gospodarczo uzasadnione i racjonalne decyzje gospodarcze, pierwotnie podejmowane w określonych warunkach determinujących ich treść i konsekwencje (również konsekwencje prawnopodatkowe), w związku z istotną zmianą okoliczności i warunków otoczenia zewnętrznego (np. wzrost cen na rynku; obniżenie popytu; wzrost kosztów; niekorzystna zmiana koniunktury) z perspektywy oceny negatywnych skutków tych zmian na przychód podatkowy mogą (wręcz muszą) skutkować ich rewizją w nowych warunkach czasu i miejsca, a to w związku z potrzebą (koniecznością) podjęcia przez podatnika działań zmierzających do zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów."

Warto podkreślić, iż prezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje potwierdzenie również w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych. Podobny pogląd wyrażał m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 6 kwietnia 2009 r. Nr IPPB3/423-22/09-2/GJ, czy interpretacji z dnia 22 stycznia 2010 r. Nr IPPB3/423-876/09-3/GJ.

Biorąc pod uwagę powyższe, stanowisko Wnioskodawcy znajduje pełne oparcie w przepisach prawa, orzecznictwie sądowym i praktyce organów podatkowych.

Ad.2

Zdaniem Wnioskodawcy, w oparciu o tę samą argumentację, co podniesiona w pkt 1, koszty wynagrodzenia mediatora stanowić będą koszt uzyskania przychodów.

Ad. 3.

Zdaniem Wnioskodawcy kwota wypłacona na podstawie ugody, jak również wynagrodzenie mediatora, stanowić będą koszt w dacie wypłaty. W jego przekonaniu bowiem poniesiony wydatek nie jest kosztem o charakterze bezpośrednim. Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Dlatego też należało uznać, jak na wstępie.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

W art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 2002 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) ustawodawca zawarł legalną definicję kosztów uzyskania przychodów. W myśl tego przepisu kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów, wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Mając na względzie powyższą definicję - powszechnie w piśmiennictwie podatkowym oraz w orzecznictwie sądów administracyjnych akcentuje się, że aby jakiś wydatek osoby prawnej na gruncie podatku dochodowego mógł być uznany za koszt podatkowy odliczany od przychodu muszą być łącznie spełnione następujące warunki: wydatek taki musi być rzeczywiście (faktycznie) poniesiony; celem poniesienia owego wydatku powinno być osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów; wydatek ów nie może znajdować się na liście negatywnej wydatków nie mogących być zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów zawartej w przepisach art. 16 ust. 1 ustawy podatkowej. Literalne brzmienie przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie pozostawia ponadto wątpliwości, że nie wszystkie wydatki poniesione przez podatnika, stanowiące z ekonomicznego punktu widzenia koszty działalności, są kosztem uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, to pomiędzy tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowo-skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, zachowanie albo zabezpieczenie jego źródła. Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca konstruując zapis art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i biorąc pod uwagę surowsze wymagania w stosunku do przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą w zakresie należytej staranności w ich działaniach, oczekuje, że podatnik prowadząc działalność gospodarczą i kwalifikując wydatki do kosztów podatkowych czyni to przy zachowaniu reguł należytej staranności. Wydatki zaliczone do kosztów uzyskania przychodów muszą być wynikiem racjonalnego i celowego działania podatnika. Każde zdarzenie należy rozpatrywać i oceniać indywidualnie.

Przedmiotem zapytania w złożonym wniosku jest możliwość zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków z tytułu zawartej ugody sądowej między Spółką a kontrahentem Spółki, który przyjął nieuprawnione (w ocenie Spółki) zamówienie w zakresie reklamy, złożone przez pracownika Spółki w jej imieniu. Kwestii tej nie można rozpatrywać w oderwaniu od okoliczności, które doprowadziły do obowiązku zapłaty kwoty na podstawie ugody sądowej. W sytuacji, gdyby obowiązek zapłaty przedmiotowej kwoty był niemożliwy do uniknięcia, powstał bez winy podatnika, był elementem ubocznym i niechcianym, lecz w praktyce nieodłącznie związanym z działaniami podejmowanymi w celu osiągnięcia przychodu, lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, co do zasady kwoty wypłacone w drodze ugody mogłyby stanowić koszt podatkowy. W tym miejscu organ zauważa, że wydając interpretację według procedury wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), która nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego czy kontrolnego, organ w zakresie postępowania o wydanie interpretacji, stosuje tylko przepisy wskazane w art. 14h Ordynacji. Z istoty samej interpretacji wynika, że przepisy w zakresie postępowania w sprawie jej wydania nie mogą obejmować postępowania dowodowego, rozumianego jako zebranie dowodów w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy. Podstawę dla interpretacji przepisów prawa podatkowego stanowi stan faktyczny opisany przez wnioskodawcę we wniosku o jej wydanie. W interesie podatnika jest więc wyczerpujące wskazanie okoliczności, które mają istotne dla sprawy znaczenie. W przedmiotowej sprawie organ podatkowy uznając opis stanu faktycznego za niewystarczający dla oceny stanowiska Podatnika i wydania interpretacji indywidualnej wezwał Spółkę do wyjaśnienia m.in. okoliczności, które doprowadziły do zamówienia przez nieuprawnionego pracownika usługi reklamowej oraz procedur obowiązujących w Spółce uniemożliwiających takie działanie. Ustalenie, czy Spółka jako pracodawca podjęła wszystkie niezbędne czynności przeciwdziałające zdarzeniom w postaci dokonania zamówienia usług reklamowych w imieniu Spółki przez pracownika, który nie miał uprawnień w zakresie jednoosobowego działania w imieniu Spółki, pozwoliłby organowi podatkowemu wydającemu interpretację na ocenę, czy obowiązek zapłaty kwot kontrahentowi powstałemu na skutek działania pracownika Spółki powstał na skutek zaniedbań i braku staranności w zakresie procedur istniejących w Spółce, czy też był niemożliwy do uniknięcia nawet w razie starannego postępowania Spółki. W oparciu o wyjaśnienie Spółki, że każdy pracownik Spółki jest poinformowany o tym, że jedynie Zarząd Spółki i prokurenci maja uprawnienia do podpisywania umów, w ocenie Organu, nie można uznać, że Spółka podjęła wszelkie działania, aby nie dopuścić do nieuprawnionych działań pracowników (przykładowo: Spółka nie wskazała, czy np. w regulaminie pracy przewidziano zaistnienie powyższych zdarzeń, jakie konsekwencje przewidziano w odniesieniu do pracowników, jakie procedury kontroli wewnętrznej przyjęto aby nie dopuścić, bądź szybko wykryć nieuprawnione zachowania pracownika itp.). Opis okoliczności, które doprowadziły do postępowania sądowego i zawarcia w nim ugody w zakresie wypłaty określonej kwoty pieniężnej przedstawiony we wniosku, nie pozwala na stwierdzenie, że okoliczności te uzasadniają zaliczenie przedmiotowej kwoty do kosztów podatkowych. W związku z powyższym stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 1 należy uznać za nieprawidłowe. W konsekwencji, stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 2 jest również nieprawidłowe; skoro bowiem nie stanowi kosztu kwota kary uzgodniona w drodze ugody, to kosztu takiego nie mogą stanowić wydatki, które doprowadziły do ugody, tu: wynagrodzenie mediatora. W związku z powyższym bezprzedmiotowe stało się pytanie nr 3 o moment potrącalności ww. kosztów.

Końcowo należy zauważyć, że wskazane wyroki sądowe oraz interpretacje wskazują na możliwość zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków związanych z zawartymi ugodami w sytuacji zajścia okoliczności niezależnych od podatnika, co jak wskazał organ wyżej uzasadnia uznanie ich za koszty uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock