IPPB3/423-61/11-2/JG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 21 stycznia 2011 r. (data wpływu 25 stycznia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do przychodów podatkowych otrzymanych pieniędzy z tytułu gwarancji bankowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do przychodów podatkowych pieniędzy z tytułu gwarancji bankowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka przed zawarciem umowy z dnia 15 marca 2006 r. o wybudowanie budynku mieszkalnego otrzymała od wykonawcy z tytułu rękojmi za wady przedmiotu umowy trzyletnią gwarancję jakości na ewentualne usunięcie usterek po wybudowaniu i zasiedleniu budynku mieszkalnego wniesioną w formie gwarancji bankowej w wysokości 10% wynagrodzenia ryczałtowego brutto.

W 2010 r. Spółka zgłosiła do Wykonawcy ujawnione wady w budynku, celem ich usunięcia zgodnie z zapisami ww. umowy. W wyznaczonym terminie wady nie zostały usunięte. W związku z powyższym Spółka wystąpiła z pisemnym żądaniem do Gwaranta tj. Banku... SA o uruchomienie gwarancji bankowej udzielonej Wykonawcy. Bank po weryfikacji złożonych kosztorysów przelał w listopadzie 2010 r. pieniądze z gwarancji na konto Spółki. Spółka zleciła i stopniowo będzie zlecać wszystkie roboty związane z usunięciem ujawnionych wad. Ww. prace będą realizowane przez podmioty zewnętrzne i Spółka będzie otrzymywała faktury VAT.

Wszystkie koszty związane z wykonaniem napraw, które będą realizowane sukcesywnie do końca II kwartału 2011 r. z uwagi na złe warunki atmosferyczne, zostaną pokryte przez Spółkę z otrzymanej gwarancji bankowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) pieniądze z tytułu gwarancji bankowej, należy zaliczyć do przychodów w momencie ich otrzymania, czy też w momencie dostaw usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych.

Stanowisko wnioskodawcy.

Zdaniem Spółki w świetle art. 12 ust. 4 do przychodów nie zalicza się wpłat pobranych na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych. Usunięcie wad, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych nie zalicza się do przychodów w momencie otrzymania, ale w momencie ponoszenia kosztów.

Po przeanalizowaniu przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz obowiązującego stanu prawnego stwierdzam, co następuje:

Przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) nie definiują pojęcia "przychodu".

W art. 12 ust. 1-3 tej ustawy wskazane zostały przykładowo (katalog otwarty) okoliczności, których zaistnienie rodzi obowiązek rozpoznania przychodu.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W myśl art. 12 ust. 3 tej ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Jednocześnie w art. 12 ust. 4 ustawy został zawarty zamknięty katalog wpływów do majątku podatnika, których nie należy traktować jako przychód podatkowy. W literaturze przedmiotu, wskazuje się, że powyższe, wymienione w art. 12 ust. 4, wyłączenia z przychodów podatnika, nie mają jednolitego charakteru. Wśród kategorii przychodów tzw. neutralnych podatkowo, a więc niestanowiących podstawy ustalania dochodu podatnika podlegającego opodatkowaniu, wymienia się m.in. wyłączenia systemowe, mające na celu zachowanie spójności systemu podatkowego lub uniknięcie podwójnego opodatkowania. Do tej kategorii jest zaliczany również art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Tylko wpłacone kwoty na poczet przyszłych dostaw towarów lub wykonanych usług nie stanowią przychodu podatkowego. Zatem to podatnik powinien przyporządkować otrzymywane wpłaty przyszłej sprzedaży towarów i praw majątkowych lub wykonywanym w przyszłości przez niego usługom. Żeby można było uznać określone wpłaty za przychody przyszłych okresów w rozumieniu ww. przepisu, to również z umowy czy faktury powinno wynikać, że określona kwota stanowi właśnie wpłatę na wykonanie konkretnej dostawy towarów czy usług. Przeznaczenie przez podatnika otrzymanej kwoty gwarancji na pokrycie kosztów związanych z ujawnionymi wadami w budynku, samo w sobie nie daje podstawy do zastosowania w tym przypadku przepisu art. 12 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy.

Jak wynika ze złożonego wniosku, umowę na wybudowanie budynku mieszkalnego Spółka zawarła z Wykonawcą, od niego również otrzymała trzyletnią gwarancję na ewentualne usunięcie usterek po wybudowaniu i zasiedleniu budynku mieszkalnego wniesioną w formie gwarancji bankowej. W związku z niewłaściwym wykonaniem umowy Spółka zwróciła się do Gwaranta, tj. Banku o uruchomienie gwarancji bankowej udzielonej Wykonawcy i pieniądze z gwarancji otrzymała.

Należy zwrócić uwagę, że Spółka nie otrzymała od Banku wpłaty na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, otrzymała ona gwarancję bankową. W tym miejscu należy wyjaśnić, iż gwarancja bankowa, o której mowa w art. 80-82 ustawy - Prawo bankowe stanowi samodzielne zobowiązanie banku podejmowane na zlecenie klienta. Udzielając gwarancji bank zobowiązuje się, zgodnie z treścią gwarancji, zaspokoić przyjmującego gwarancję beneficjenta, jeżeli zleceniodawca nie wywiąże się wobec niego z umownych zobowiązań. Innymi słowy, jeżeli umowa nie zostanie przez zleceniodawcę gwarancji wykonana, to bank wypłaci beneficjentowi określoną kwotę pieniężną.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, należy stwierdzić, iż otrzymana przez Spółkę kwota z tytułu gwarancji zabezpieczającej jej roszczenia stanowi przychód podlegający opodatkowaniu w momencie jej otrzymania, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Beneficjent (w tym przypadku Wnioskodawca) otrzymuje sumę gwarancyjną na własność i jest uprawniony do swobodnego nią dysponowania. Ponadto gwarancja stanowi przysporzenie o charakterze bezzwrotnym i trwałym, przez co spełnia przesłanki wyżej powołanego przepisu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.