IPPB3/423-588/10-4/MC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 10 sierpnia 2010 r. (data wpływu 16 sierpnia 2010 r.) uzupełnione pismem z dnia 13 października 2010 r. (data wpływu 18 października 2010 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 30 września 2010 r. nr IPPB3/423-588/10-2/MC (doręczone w dniu 7 października 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zmniejszenia przychodu wynikającego z faktury korygującej - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zmniejszenia przychodu wynikającego z faktury korygującej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą głównie w zakresie sprzedaży podręczników szkolnych. Z tytułu sprzedaży Spółka wystawia faktury VAT i rozpoznaje przychód zgodnie z przepisem art. 12 ust. 3a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Na mocy zawartych umów, jak również na mocy prawa zwyczajowego w branży wydawniczej odbiorcy będą mieli prawo do częściowego zwrotu towarów. Często zwroty towarów szczególnie od takich odbiorców jak szkoły, rady rodziców itp. będą następować po 31 marca roku następującego, po dacie dostawy, a więc po zakończeniu i rozliczeniu roku podatkowego, w którym wydano rzeczy i rozpoznano przychód.

Po otrzymaniu zwrotów Spółka będzie wystawiać faktury korygujące zgodnie z przepisami § 13 i § 14 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Na podstawie wystawionych faktur korygujących Spółka będzie korygować przychody do celów podatku dochodowego od osób prawnych w momencie wystawienia faktury korygującej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie

Czy Spółka będzie postępować właściwie dokonując pomniejszenia przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych w momencie wystawiania faktur korygujących, wystawionych po otrzymaniu zwrotu towarów.

Zdaniem Wnioskodawcy

Zdaniem Spółki pomniejszenie przychodu powinno następować w momencie otrzymania zwrotu rzeczy na podstawie wystawionych faktur korygujących.

Decydującym argumentem jest fakt, że datę powstania przychodu określa art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p., z zastrzeżeniem ust. 3c-3e. Za tę datę uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługą nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności. Skoro dzień powstania przychodu określa dzień wydania rzeczy, to zasadne jest pomniejszanie przychodu w dacie otrzymania rzeczy, a w tym konkretnym przypadku w dacie otrzymania zwrotu rzeczy.

Zdaniem Spółki posiłkować można się w tym temacie również treścią art. 15 ust. 4c i 4d ww. ustawy nakazującą potrącenia kosztów (zwrot produktów ma charakter kosztu w rachunku ustalenia dochodu) poniesionych po 31 Marca w roku następującym po danym roku podatkowym.

Stanowisko Spółki jest poprawne również w świetle art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p. nakazującego prowadzenie ewidencji zgodnie z przepisami Ustawy o rachunkowości. Zgodnie z art. 54 tej ustawy informacje otrzymane po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego są księgowane w ciężar roku obrotowego, w którym Spółka otrzymała dane informacje. Ponadto pomniejszenie przychodu w innym momencie niż otrzymanie rzeczy spowodowałoby wielokrotne korygowanie zeznania podatkowego CIT 8 i wielokrotne składanie wniosku o stwierdzenie nadpłaty do Urzędu Skarbowego.

W odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm., dalej: p.d.o.p.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie do art. 12 ust. 3 p.d.o.p., za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przychodem należnym jest zatem przychód, który w następstwie działalności gospodarczej stał się należnością (wierzytelnością) ustaloną pomiędzy stronami.

Zasady rozpoznawania przychodów określonych w art. 12 ust. 3 p.d.o.p., uregulowane są w art. 12 ust. 3a-3e. Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 3a ww. ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

Należy jednocześnie podkreślić, że przepis art. 9 ust. 1 p.d.o.p. nakłada na podatników obowiązek prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m. Zasady prowadzenia tej ewidencji określa ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 z późn. zm.).

Prowadzenie ww. ewidencji służy nie tylko wypełnieniu obowiązku składania urzędom skarbowym zeznania o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym i wpłaty podatku należnego (art. 27 p.d.o.p.), ale również realizacji obowiązku wpłacania zaliczek na podatek dochodowy, tj. zaliczek miesięcznych w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące albo zaliczek kwartalnych w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące (art. 25 tej ustawy).

Mając na względzie powyższe przepisy oraz definicję roku podatkowego, zawartą w art. 8 p.d.o.p., należy stwierdzić, że ustawa ta przewiduje następujące okresy sprawozdawcze:

Co do zasady, skutki podatkowe określonych zdarzeń są zatem najpierw uwzględniane przy ustalaniu zaliczek na podatek za poszczególne okresy sprawozdawcze, a następnie - dla celów ustalenia podatku należnego za rok podatkowy obejmujący miesięczne albo kwartalne okresy.

Pokreślić należy, iż faktura korygująca nie dokumentuje odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości. Punktem odniesienia do faktury korygującej jest zatem faktura pierwotna.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie określają zasad dokonywania korekt przychodów. Brak jest również uregulowań dotyczących momentu zmniejszenia (zwiększenia) przychodów, tj. czy przychód pomniejsza się (powiększa) w dacie korekty, czy też w dacie powstania przychodu należnego.

Wobec powyższego, należy posłużyć się literalną wykładnią wyżej powołanych przepisów, która prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są należne podatnikowi, czyli są wymagalne, niewątpliwe i bezwarunkowe. Dla ustalenia przychodu istotnym zagadnieniem jest określenie daty uzyskania przychodu, z którą ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych łączy moment powstania obowiązku podatkowego. Pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu należnego ma dzień dokonania czynności - wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego wykonania usługi lub jej częściowego wykonania. Późniejsze wystawienie faktury VAT korygującej nie powoduje zmiany daty powstania tego przychodu. Faktura korygująca powinna mieć wpływ na przychody należne, określone w fakturze podstawowej, bowiem dotyczy uprzednio wykazanych przychodów, a nie jakichkolwiek innych przychodów.

Z treści wniosku wynika, że Spółka prowadząc sprzedaż podręczników szkolnych wystawia faktury VAT. Na mocy zawartych z kontrahentami umów odbiorcy książek mają prawo do częściowego zwrotu towarów po 31 marca roku następującego po dacie dostawy czyli po zakończeniu i rozliczeniu roku podatkowego Spółki. Po otrzymaniu zwrotów Spółka wystawia korekty faktur. Ponieważ faktura dotyczy przychodu ze sprzedaży podręczników za rok wcześniejszy niż data wystawienia faktury korygującej zatem faktura ta powinna być uwzględniona w okresie rozliczeniowym, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu dokonania sprzedaży. Faktura korygująca wykazuje właściwy (obniżony) przychód ze sprzedaży; korekta przychodu wynikająca z faktury korygującej, powinna zatem być odnoszona do uprzednio wykazanego przychodu należnego, ponieważ późniejsze wystawienie faktury korygującej nie powoduje zmiany daty powstania tego przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, 09-402 Płock, ul. 1 Maja 10.