IPPB3/423-58/09-2/JB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30 stycznia 2009 r. (data wpływu 4 lutego 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu udokumentowania nieściągalności wierzytelności - jest prawidłowe.

W dniu 4 lutego 2009 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy postanowienie wydane w trybie art. 824 § 1 pkt 3 k.p.c. w związku z brakiem majątku dłużnika (spółki kapitałowej) powoduje, że Spółka będzie mogła zaliczyć swoją wierzytelność do kosztów stanowiących koszty uzyskania przychodów, czy też jest ona zobowiązana do dochodzenia swoich wierzytelności od podmiotów odpowiadających za zobowiązania dłużnika solidarnie (członków zarządu), a dopiero w przypadku braku możliwości ściągnięcia wierzytelności od tych podmiotów, będzie mogła zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka z o.o. (dalej również: Spółka), posiada wierzytelności wobec spółek kapitałowych, wynikające z faktur VAT wystawianych przez Spółkę na rzecz tych podmiotów z tytułu dostawy towarów i świadczenia usług. Przedmiotowe wierzytelności, mimo ich faktycznego nieotrzymania zostają zaliczane do przychodów z działalności gospodarczej Spółki, zgodnie z treścią art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. (w wartości netto wykazanej na fakturach VAT). Nie mogąc ich odzyskać spółka z o.o. występuje do organów egzekucyjnych z wnioskami o wszczęcie postępowania egzekucyjnego.

Ostatecznie w wielu przypadkach, w wyniku przeprowadzenia tego postępowania, Spółka otrzymuje jedynie postanowienia o umorzeniu wydawane przez komorników sądowych w trybie art. 824 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 1964 r. Nr 43, poz. 296 z późn. zm. dalej: k.p.c. Z powyższych postanowień w sposób jednoznaczny wynika, iż podstawą nieściągalności wierzytelności był brak majątku dłużnika (spółki kapitałowej). Spółka ma wątpliwości, czy w świetle przepisu art. 299 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm., dalej: k.s.h.) stanowiącego, że jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, członkowie zarządu odpowiadają solidarnie za jej zobowiązania, przed spisaniem nieściągalnych wierzytelności w koszty uzyskania przychodów, ma obowiązek uprzedniego dążenia do zaspokojenia swoich roszczeń z majątków osób odpowiadających solidarnie z dłużnikiem (spółką kapitałową). Spółka nie dochodzi swoich roszczeń od członków zarządów spółek kapitałowych, w stosunku do których egzekucja komornicza okazała się bezskuteczna ze względu na brak majątku spółki kapitałowej. Niemniej Spółka dokonując kwalifikacji podatkowej swoich wierzytelności przyjmuje, iż fakt posiadania przez nią prawomocnego postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, wydanego przez komornika sądowego na podstawie art. 824 § 1 pkt 3 k.p.c. w związku z brakiem majątku dłużnika (spółki kapitałowej), stanowi dla niej podstawę do uznania nieściągalnej wierzytelności, za koszt stanowiący koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wydanie przez właściwy organ egzekucyjny postanowienia w trybie art. 824 § 1 pkt 3 k.p.c. w związku z brakiem majątku dłużnika (spółki kapitałowej) powoduje, że Spółka będzie mogła zaliczyć swoją wierzytelność do kosztów stanowiących koszty uzyskania przychodów, czy też jest ona zobowiązana do dochodzenia swoich wierzytelności od podmiotów odpowiadających za zobowiązania dłużnika solidarnie (członków zarządu), a dopiero w braku możliwości ściągnięcia wierzytelności od tych podmiotów, będzie mogła zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów.

Stanowisko Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszt uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem wierzytelności udzielonych przez jednostki organizacyjne uprawnione, na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady ich funkcjonowania, do udzielania kredytów (pożyczek) - wymagalnych, a nieściągalnych kredytów (pożyczek), pomniejszonych o kwotę nie spłaconych odsetek i równowartość rezerw na te kredyty (pożyczki), zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów. Jednocześnie z treści art. 16 ust. 2 pkt 1 ustawy wynika, że za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 25 uważa się te wierzytelności, których nieściągalność został udokumentowana postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadającym stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego.

Ponadto, zgodnie z art. 824 § 1 pkt 3 k.p.c., postępowanie egzekucyjne umarza się w całości lub w części z urzędu, jeżeli jest oczywiste, że z egzekucji nie uzyska się sumy wyższej od kosztów egzekucyjnych.

"Postanowienie o nieściągalności" (o którym mowa w art. 16 ust. 2 pkt 1) wydawane przez komornika sądowego, dla którego podstawę prawną stanowi wskazany wyżej przepis, to takie postanowienie, z treści którego w sposób jednoznaczny wynika, że dłużnik nie ma majątku, z którego mogłaby być egzekwowana należność. Organy egzekucyjne nie wydają bowiem postanowienia o nieściągalności sensu stricte. Są one natomiast zobowiązane, przy zaistnieniu przesłanek ustawowych do wydania postanowienia o umorzeniu egzekucji. Ma to miejsce w szczególności wówczas, gdy ujawniony majątek dłużnika lub źródła jego dochodów nie przewyższają kwoty kosztów (wydatków) egzekucyjnych.

Spółka zwraca uwagę, że przepisy podatku dochodowego od osób prawnych pozostawiają podatnikowi będącemu wierzycielem, możliwość swobodnej oceny stanu faktycznego dotyczącego majątku dłużnika, uznając, iż jeśli ten powziąłby wiadomość o składnikach majątku dłużnika innych niż te, z których prowadzona jest egzekucja, względy ekonomiczne spowodowałyby zakwestionowanie ustaleń poczynionych przez organ egzekucyjny, przykładowo w drodze zażalenia na postanowienie organu. Tym samym brak byłoby podstaw do uznania takiej wierzytelności jako kosztu uzyskania przychodów. Na potwierdzenie powyższego, Spółka powołuje się na treść postanowienia wydanego przez Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Skarbowego z dnia 20 maja 2004 r., nr P-I/423/38/MW/04 oraz postanowienie Naczelnika Podlaskiego Urzędu Skarbowego z dnia 19 grudnia 2006 r., nr P-I/423/60/AS/06.

Ponadto, Spółka podkreśla, że w art. 16 ust. 2 pkt 1 ustawy mowa jest jedynie o postanowieniu o nieściągalności uznanym przez wierzyciela jako odpowiadającym stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego. W przywołanym przepisie ustawodawca użył sformułowania "postanowienie" w liczbie pojedynczej, co w świetle wykładni celowościowej wskazuje na fakt, iż posiadanie postanowienia otrzymanego od właściwego organu egzekucyjnego z którego wynika brak majątku dłużnika (spółki kapitałowej), z którego mogłaby być prowadzona egzekucja, daje podstawę do zaliczenia nieściągalnej wierzytelności w koszty uzyskania przychodów. Gdyby bowiem ustawodawca chciał, by dla ujęcia wierzytelności w kosztach uzyskania przychodów wymagane byłoby również postanowienie organu egzekucyjnego o braku majątku dłużników odpowiadających ze spółką kapitałową solidarnie (członków jej zarządu), wskazałby na konieczność posiadania przez wierzyciela postanowień również w stosunku do nich, używając liczby mnogiej, bądź wyrażając to expressis verbis w treści przepisu art. 16 ust. 2 pkt 1 ustawy. Oznaczałoby to, że chcąc spisać nieściągalną wierzytelność, która uprzednio była zaliczona do przychodów podatkowych, podatnik musi kierować swe roszczenia również do członków zarządu spółki kapitałowej, co wiązałoby się z ponoszeniem dodatkowych kosztów. Niejednokrotnie członkowie zarządu spółek kapitałowych, powołując się na art. 299 § 2 k.s.h. uwalnialiby się od odpowiedzialności solidarnej. Powodowałoby to przewlekłość postępowania, na czym traciłby podatnik, który mimo, iż nie uzyskał faktycznie zapłaty, nie mógłby zmniejszyć obciążenia podatkowego poprzez zaliczenie tej części wierzytelności, która uprzednio stanowiła przychód podatkowy do kosztów uzyskania przychodów.

Podobnie w przypadku wydania przez sąd postanowienia (o którym mowa w art. 16 ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.p.) o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania, lub umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność wymieniona powyżej, lub ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, uznanie powyższego postanowienia za podstawę do zaliczenia w koszty uzyskania przychodów wierzytelności spółki, której dotyczy to postępowanie nie budzi wątpliwości. Ustawodawca i w tym przypadku stosuje zwrot "postanowienie" w liczbie pojedynczej, co wskazuje, iż dla spisania wierzytelności w koszty uzyskania przychodów nie jest koniecznie otrzymanie innych postanowień wydanych w odrębnych postępowaniach, dotyczących poszczególnych członków zarządu zobowiązanej spółki kapitałowej.

W świetle powyższego, zdaniem Spółki postanowienia komornika o umorzeniu postępowania egzekucyjnego w trybie art. 824 § 1 pkt 3 Kodeksu postępowania cywilnego, wypełniają przesłankę udokumentowania nieściągalności wierzytelności, zawartą w art. 16 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.