IPPB3/423-572/11-5/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2011 r. (1 lipca 2011 r. - data wpływu do BKIP), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych dla Wnioskodawcy, którego rok podatkowy rozpoczął się 17 grudnia 2010 r. i będzie trwać do 31 października 2011 r., z tytułu objęcia przed dniem 31 października 2011 r. wkładu niepieniężnego stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - jest prawidłowe.

W dniu 1 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych dla Wnioskodawcy, którego rok podatkowy rozpoczął się 17 grudnia 2010 r. i będzie trwać do 31 października 2011 r., z tytułu objęcia przed dniem 31 października 2011 r. wkładu niepieniężnego stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: Spółka) jest w trakcie przygotowań do otrzymania w formie wkładu niepieniężnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa innej spółki kapitałowej wraz ze znakiem towarowym/ znakami towarowymi należącym do tej spółki (dalej: Znak). Zorganizowana część przedsiębiorstwa będąca przedmiotem wkładu niepieniężnego będzie wydzielona organizacyjnie i finansowo w ramach przedsiębiorstwa spółki dokonującej aportu. W jej skład wchodzić będą, m.in.: prawo ochronne do Znaku w rozumieniu ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (tekst jedn. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 z późn. zm. - dalej: PWP), związane ze Znakiem prawo do pobierania opłaty licencyjnej z tytułu korzystania ze Znaku przez podmioty trzecie, środki trwałe, środki pieniężne związane z działalnością tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W ramach aportu do Spółki zostaną przeniesione także zobowiązania wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa może obejmować również inne niż wskazane wyżej elementy. Znak, który zostanie wniesiony do Spółki w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa, został wytworzony we własnym zakresie przez spółkę kapitałową wnoszącą aport. Znak nie jest i do dnia aportu nie będzie ujęty w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych tej spółki. Prawo ochronne na znak towarowy zostało zarejestrowane w rejestrze znaków towarowych zgodnie z art. 149 ustawy o PWP. Wartość otrzymanych przez Spółkę składników majątkowych w ramach aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostanie w całości przekazana na podwyższenie kapitału zakładowego Spółki. Wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa tytułem wkładu niepieniężnego do Spółki może wiązać się z powstaniem dodatniej wartości firmy w rozumieniu art. 16g ust. 2 ustawy o p.d.o.p. Spółka będzie wykorzystywała Znak w swojej działalności gospodarczej w okresie dłuższym niż rok lub będzie pobierała opłaty licencyjne od podmiotu lub podmiotów korzystających ze Znaku w ramach prowadzonych przez te podmioty działalności gospodarczej na podstawie zawartej z nimi umowy licencyjnej.

Spółka została zawiązana w 2010 r. (akt założycielski został zawarty 17 grudnia 2010 r.; rejestracja Spółki w Krajowym Rejestrze Sądowym nastąpiła 23 grudnia 2011 r.) i ma rok podatkowy inny niż rok kalendarzowy - rok ten zaczyna się 1 listopada (pierwszy rok podatkowy zaczął się w dniu podpisania aktu założycielskiego Spółki - 17 grudnia 2010 r.) i kończy się 31 października każdego kolejnego roku. Aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmującej Znak nastąpi przed końcem wybranego przez Spółkę roku podatkowego, tj. przed dniem 31 października 2011 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Stanowisko Wnioskodawcy:

Pytanie 1

Zdaniem Spółki, w zdarzeniu przyszłym objętym wnioskiem, które nastąpi przed końcem przyjętego przez Spółkę roku podatkowego, tj. do dnia 31 października 2011 r., zastosowanie znajdą przepisy ustawy o p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym do końca 2010 r.

Zgodnie z art. 12 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne z dnia 25 listopada 2010 r. (Dz. U. Nr 226, poz. 1478), przepisy ustawy o p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r. znajdują zastosowanie względem podatników, których (1) rok podatkowy jest inny niż kalendarzowy, (2) pod warunkiem, że rok ten zaczął się przed 1 stycznia 2011 r. Oba powyższe warunki wypełniły się w przypadku Spółki. Jej rok podatkowy jest inny niż kalendarzowy (ad. 1). Aktualny rok podatkowy Spółki zaczął się 17 grudnia 2010 r. (w dniu podpisania aktu założycielskiego Spółki). Rok ten skończy się 31października 2011 r. (ad. 2) Oznacza to, że objęte wnioskiem zdarzenie przyszłe należy rozpatrywać przez pryzmat przepisów ustawy o p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym do końca 2010 r.

Pytanie 2

W ocenie Spółki, nabyte prawo do znaku towarowego spełnia wszystkie warunki do uznania go za wartość niematerialną i prawną. W konsekwencji, Spółka będzie uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszty uzyskania przychodów od wartości początkowej tego składnika majątku.

Zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o p.d.o.p., prawo ochronne na znak towarowy może stanowić wartość niematerialną i prawną - jako jedno z praw wymienionych w ustawie PWP. Warunkiem jest, aby (1) prawo to było nabyte, (2) nadawało się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania, (3) jego przewidywany okres używania był dłuższy niż rok oraz (4) było wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej, umowy najmu lub umowy leasingu. Podkreślić należy, że analizowane prawo do znaku towarowego spełnia wszystkie warunki do uznania go za wartość niematerialną i prawną w Spółce.

Prawo ochronne na znak towarowy udzielone przez Urząd Patentowy jest prawem określonym w ustawie o PWP (art. 121 tej ustawy). W świetle art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o ustawy o p.d.o.p., należy ono zatem do praw, które mogą stanowić wartości niematerialne i prawne (ad. 1). Powyższe prawo zostanie nabyte przez Spółkę. Ustawa o p.d.o.p. nie definiuje pojęcia nabycia, jednak w praktyce przyjmuje się, że pojęcie to oznacza każdą czynność skutkującą w świetle obowiązujących przepisów prawa przeniesieniem własności składnika majątku, w tym jego nabycie w drodze przyjęcia aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawierającej dany składnik majątkowy (ad. 2). Prawo do znaku towarowego będzie nadawało się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania i będzie wykorzystywane przez Spółkę na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą lub oddane przez nią do używania na podstawie umowy licencyjnej (ad. 3). Przewidywany przez Spółkę okres używania nabytego prawa do znaku towarowego będzie dłuższy niż rok (ad. 4).

Pytanie 3

Zgodnie z art. 16g ust. 10a zdanie pierwsze ustawy o p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym do końca 2010 r., w przypadku nabycia w drodze wkładu niepieniężnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji podmiotu wnoszącego aport (z uwzględnieniem dotychczas dokonanych odpisów amortyzacyjnych). tj. kontynuując amortyzację podmiotu wnoszącego aport (zasad kontynuacji). Zasadą kontynuacji objęte są składniki majątkowe wkładu niepieniężnego, które wcześniej figurowały w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport. W sytuacji, gdy składniki majątku wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa wnoszone wkładem niepieniężnym do innej spółki kapitałowej nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych u podmiotu wnoszącego aport (sytuacja pokryta pytaniem interpretacyjnym), wówczas, zgodnie z normą art. 16g ust. 10a zdanie drugie ustawy o p.d.o.p., celem określenia ich wartości początkowej stosuje się odpowiednio zasady przewidziane w art. 16g ust. 10 ustawy o p.d.o.p.

Zgodnie z art. 16g ust. 10 pkt 1 ustawy o p.d.o.p., w razie nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi, w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, suma ich wartości rynkowej. Jeśli zatem Spółka, w zamian za aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wyda (po uwzględnieniu przejętych zobowiązań) udziały o wartości nominalnej wyższej od wartości rynkowej przedmiotu aportu i w rezultacie powstanie dodatnia wartość firmy, wartość początkowa nabytego przez Spółkę w drodze aportu Znaku (który u spółki wnoszącej aport nie jest wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych) będzie odpowiadała jego wartości rynkowej wynikającej z wyceny dokonanej przez niezależnego rzeczoznawcę.

Pytanie 4

Ogólną zasadę wyrażoną w art. 10g ust. 10 ustawy o p.d.o.p. dla nabycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zgodnie z art. 16g ust. 10a zdanie drugie ustawy o p.d.o.p., stosuje się odpowiednio do składników majątku nabytych przez podatnika, a nie wprowadzonych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych u podmiotu wnoszącego aport. W sytuacji objętej pytaniem interpretacyjnym, składnikiem majątku, który nie został ujęty w ewidencji spółki wnoszącej aport będzie Znak. Znak w dniu jego nabycia przez Spółkę stanie się wartością niematerialną i prawną Spółki i wypełni pojęcie "nabytej wartości niematerialnej i prawnej" z art. 16 ust. 10 in principio w związku z art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy p.d.o.p. Jeśli zatem Spółka, w zamian za aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wyda (po uwzględnieniu przejętych zobowiązań) udziały o wartości nominalnej równej (lub niższej) wartości rynkowej przedmiotu aportu i dodatnia wartość firmy nie wystąpi, to równocześnie, na podstawie art. 16g ust. 10 pkt 2 i ust. 10a ustawy o p.d.o.p., określi wartość początkową Znaku (wartości niematerialnej i prawnej z art. 16 ust. 10 in principio ustawy o p.d.o.p.) według wartości odpowiadającej różnicy pomiędzy przypadającą na Znak ceną rynkową nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa odzwierciedloną odpowiednio w wartości nominalnej wydanych w zamian udziałów a wartością przypadających w odpowiedniej proporcji na tą wartość składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi. Zakładając, że w skład aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmującej Znak nie będą wchodziły składniki majątkowe, które po aporcie można by zaliczyć do składników majątku innych niż środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, Spółka rozpozna dla celów podatkowych wartość Znaku według jego wartości rynkowej gdyż wartość nominalna udziałów wydanych przez Spółkę w zamian za wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmującej Znak będzie równa wartości rynkowej tego wkładu.

Pytanie 5

Przyjmując założenie, że Spółka otrzyma aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmującej Znak najpóźniej w październiku 2011 r. (przed końcem przyjętego przez nią roku podatkowego kończącego się 31 października 2011 r.) i w tym samym miesiącu wprowadzi Znak do rejestru środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, będzie mogła, zgodnie z normą art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o p.d.o.p., rozpocząć dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej Znaku określonej zgodne z powyższymi uwagami w wysokości wartości rynkowej począwszy od listopada 2011 r. (począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym Znak zostanie wprowadzony do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych).

Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o p.d.o.p., odpisów amortyzacyjnych od wartości materialnych i prawnych dokonuje się od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym wartości te wprowadzono do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór. Jednocześnie, zgodnie z art. 16d ust. 2 ustawy o p.d.o.p., wartości niematerialne i prawne wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej. W przyjętym założeniu - nabycie przez Spółkę wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmującej Znak w październiku 2011 r. i wprowadzenie Znaku do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w październiku 2011 r., zobowiąże ją do dokonywania odpisów amortyzacyjnych począwszy od miesiąca następnego - od listopada 2011 r.

Przy tym, ponieważ, wniesienie przez spółkę zorganizowanej części przedsiębiorstwa do Spółki jako aportu niepieniężnego nastąpi w formie aktu notarialnego, data przerejestrowania w Urzędzie Patentowym Znaku ze spółki na Spółkę jeśli nastąpi po dacie otrzymania aportu i wprowadzenia Znaku do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, nie będzie wpływała na datę rozpoczęcia amortyzacji. Konkretnie, zgodnie z przyjętym wyżej założeniem, Spółka będzie mogła rozpocząć amortyzację Znaku począwszy od listopada 2011 r. (zakładając, że Znak wprowadziła do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w październiku 2011 r.) niezależnie od tego, kiedy dokonany zostanie wpis w rejestrze patentowym przeniesienia prawa do znaku towarowego na Spółkę. Podobne stanowisko w sprawie zajął Departament Podatków Bezpośrednich w artykule "Skutki podatkowe otrzymania przez spółkę znaku towarowego, wchodzące go w skład przedsiębiorstwa, wniesionego do niej tytułem wkładu niepieniężnego" zamieszczonym w Biuletynie Skarbowym Ministra Finansów nr 4/2007. Zgodnie ze stanowiskiem Departamentu, "Jeżeli w związku z wniesieniem do spółki z o.o. przedsiębiorstwa, w skład którego wchodzi również zarejestrowany znak towarowy, zachowana jest forma notarialna, mająca pierwszeństwo przed formą pisemną to w takim przypadku dochodzi także do skutecznego przeniesienia na spółkę prawa do tego znaku, czyli nabycie tego prawa. (...)Skoro zgodnie z art. 6b ust. 1 p.d.o.p. amortyzacji podlegają nabyte, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu ich przyjęcia do używania prawa, o których mowa w Prawie własności przemysłowej, to w konsekwencji spółka, do której został wniesiony wkład obejmujący prawo do znaku towarowego, może na podstawie art. 16b ust. 1 pkt 6 p.d.o.p. dokonywać amortyzacji tego prawa. Bez znaczenia w tym przypadku pozostaje to, czy i kiedy dokonany zostanie wpis w rejestrze patentowym przeniesienia prawa do znaku towarowego."

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.