IPPB3/423-547/12-2/GJ - Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów spółki z o.o. odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości oznakowania udostępnionego dealerom samochodów na podstawie zawartych umów dealerskich.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 25.07.2012. (data wpływu 30 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 30 lipca 2012 r. r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny

Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest importerem samochodów marki X i zajmuje się sprzedażą oraz dystrybucją tych samochodów na terytorium Polski. Spółka prowadzi sprzedaż samochodów w dużej części we współpracy z niezależnymi podmiotami, działającymi jako autoryzowani dealerzy i autoryzowani serwisanci X w ramach sieci dealerskiej Spółki (dalej: Dealerzy). Wnioskodawca zawiera z Dealerami umowy, na mocy których zobowiązuje się odpłatnie dostarczać Dealerom pojazdy samochodowe oraz oryginalne części zamienne celem ich dalszej odsprzedaży, zaś Dealerzy zobowiązują się sprzedawać pojazdy i świadczyć na rzecz podmiotów trzecich usługi serwisowe na zasadach określonych w tych umowach (dalej: Umowy dealerskie). Umowy dealerskie przewidują szereg świadczeń stron, dotyczących między innymi podejmowania wspólnych działań marketingowych, udostępnienia materiałów reklamowych, prowadzenia szkoleń, udostępnienia systemów informatycznych, czy wypłaty premii pieniężnych. Jednym z podstawowych obowiązków Dealera, wynikającym z Umowy dealerskiej, jest prowadzenie sprzedaży samochodów w salonach, spełniających warunki wymienione w stanowiących załącznik do Umowy dealerskiej Podstawowych Standardach Dealera (Autoryzowanego Serwisanta) oraz w instrukcjach przekazywanych przez Spółkę. Warunki dotyczą przede wszystkim standardów projektowych pomieszczeń, wystroju i wyposażenia salonu oraz wyglądu bezpośredniego otoczenia salonu Na podstawie Umów dealerskich Dealerzy są zobowiązani do prowadzenia działań marketingowych zgodnie z zaleceniami Spółki, stosowania oznakowania salonu i serwisu odpowiadającego aktualnym standardom zewnętrznego i wewnętrznego oznakowania określonego przez Spółkę oraz do prowadzania na terenie pomieszczeń, na których umieszczone jest Oznakowanie, wyłącznie sprzedaży i serwisu samochodów X.

Prowadzenie sprzedaży w punktach spełniających standardy wyznaczone przez Wnioskodawcę pozwala na budowanie pozytywnego wizerunku marki i jest istotnym elementem polityki marketingowej Spółki. Aby umożliwić Dealerom spełnienie wymagań dotyczących oznakowania, wskazanych w Umowie dealerskiej, Wnioskodawca udostępnia na podstawie Umowy dealerskiej, w ustalonym wedle własnego uznania zakresie, należące do Spółki środki trwałe: elementy oświetlenia, pylony, znaki oraz tablice informacyjne i reklamowe i inne elementy oznakowania umieszczanego z reguły na budynkach Dealera (dalej: Oznakowanie). Oznakowanie służy ekspozycji reklam samochodów marki X i znaków towarowych X. Spółka nie pobiera z tego tytułu dodatkowych opłat. Fakt korzystania z Oznakowania jest przy tym ściśle związany z realizacją przewidzianych w Umowie dealerskiej świadczeń Dealera na rzecz Spółki. Spółka jest w szczególności uprawniona do dokładnego określenia miejsca umieszczenia oznakowania a z chwilą rozwiązania Umowy dealerskiej Oznakowanie podlega zwrotowi na rzecz Wnioskodawcy. Spółka jest w szczególności upoważniona do samodzielnego zdemontowania wyposażenia po rozwiązaniu Umowy dealerskiej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości Oznakowania udostępnionego Dealerom na podstawie Umów dealerskich mogą zostać zaliczane przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy na wskazane powyżej pytanie należy udzielić odpowiedzi twierdzącej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.; dalej: u.p.d.o.p.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 UPOOP.

Stosownie do art. 15 ust. 6 UPODP, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16 u.p.d.o.p. W myśl zaś art. 16a ust. 1 UPODP, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, między innymi stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania maszyny, urządzenia i środki transportu oraz inne przedmioty o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane na potrzeby związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 u.p.d.o.p., zwane środkami trwałymi. Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. c u.p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, oddanych do nieodpłatnego używania - za miesiące, w których składniki te były oddane do nieodpłatnego używania. Zgodnie z art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.: dalej Kodeks cywilny), przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Nie budzi wątpliwości, że koszty poniesione przez Spółkę na zakup Oznakowania spełniają warunki określone art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. tj. mogą zostać uznane za poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów i zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu tego przepisu. Oznakowanie służy bowiem Spółce do prowadzenie działań marketingowych i budowania odpowiedniego wizerunku marki X, co przekłada się na wzrost sprzedaży samochodów X i wzrost przychodów Spółki, zajmującej się dystrybucją samochodów X. Co istotne, w przedmiotowym stanie faktycznym nie dochodzi do oddania Oznakowania do nieodpłatnego używania w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. c u.p.d.o.p. Pomimo bowiem, że samo przekazanie Oznakowania nie powoduje konieczności zapłaty odrębnego wynagrodzenia, nie można w ocenie Wnioskodawcy przyjąć, że Oznakowanie zostało przekazywane Dealerom do nieodpłatnego używania na podstawie umowy użyczenia lub podobnej umowy. Przez użyczenie rozumiane jest zobowiązanie się użyczającego do zezwolenia biorącemu na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Istotnymi cechami tego stosunku prawnego jest nieodpłatność. Tymczasem stosunek prawny, jaki łączy Spółkę i Dealerów na podstawie Umowy dealerskiej nie wykazuje tej cechy. Nie sposób mówić o nieodpłatności świadczenia na rzecz Dealera. Za nieodpłatne uznaje się takie świadczenie, którego spełnienie nie wiąże się, po stronie otrzymującego, z obowiązkiem wzajemnego świadczenia na rzecz drugiej strony. Umowy dealerskie także w analizowanym zakresie są umowami dwustronnie zobowiązującymi -Wnioskodawca udostępnia Oznakowanie, Dealer zaś jest między innymi zobowiązany do montażu Oznakowania w miejscu wskazanym przez Spółkę, w sposób odpowiadający instrukcjom otrzymanym od Spółki, utrzymania Oznakowania i całego wyposażenia salonu w odpowiednim stanie, prowadzenia działań marketingowych w sposób opisany przez Spółkę oraz do prowadzenia na obszarze, na którym umieszczono Oznakowanie, sprzedaży i serwisu samochodów marki X z wyłączeniem innych marek. Dodatkowo obie strony są obciążone szeregiem innych zobowiązań, wynikających z Umowy dealerskiej. Świadczenia Dealera na rzecz Spółki mają konkretny wymiar finansowy. Koszt działań marketingowych realizowanych przez Spółkę (a więc także koszt Oznakowania) jest wliczony w cenę samochodów, jaką Dealerzy są zobowiązani uiścić na rzecz Spółki na podstawie Umowy dealerskiej. Co więcej, ekspozycja Oznakowania zawierającego reklamy i znaki towarowe X przez podmioty nie związane Umowami dealerskimi wymagałaby poniesienia przez Spółkę kosztów wynajmu nieruchomości, na których miałoby zostać zamontowane oznakowania lub poniesienia kosztów wynajmu istniejących już nośników reklamowych, które byłyby wyższe niż koszty nabycia przez Spółkę elementów Oznakowania i montażu ich w salonie Dealera. Montaż Oznakowania pozwala na efektywniejszą realizację polityki marketingowej Spółki poprzez ekspozycję aktualnych reklam, znaków towarowych i informacji, w miejscu umożliwiającym dotarcie do właściwego adresata. Umożliwia to tworzenie spójnego wizerunku marki X i prowadzenie efektywnych kampanii reklamowych na terenie salonów Dealerów, co pozwala z kolei na zwiększenie sprzedaży samochodów X, a więc na zwiększenie zamówień Dealerów na samochody sprzedawane przez Spółkę i w efekcie na wzrost dochodów Spółki. W konsekwencji w ocenie Wnioskodawcy, nie można również mówić o nieodpłatnym charakterze świadczenia Spółki polegającego na udostępnieniu urządzeń. Jak zauważył bowiem Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 13 stycznia 2011 r., sygn. ILPB4/423-270/10-2/DS: "Jeżeli Spółka uzyska określone korzyści (np. w postaci zwiększenia przychodów z podstawowej działalności, (...), to w takim przypadku nie ma przesłanek do uznania, iż świadczenie związane z przekazaniem urządzeń (maszyn) ma nieodpłatny charakter." Również Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 21 stycznia 2011 r., sygn. IBPBI/2/423-1466/10/SD, stwierdził, że udostępnienie środków trwałych kontrahentom w ramach umowy, w której kontrahenci są zobowiązani do podejmowania działań marketingowych nie ma charakteru odpłatnego. Dyrektor stwierdził w tej interpretacji, że: "W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym nie można bowiem mówić o nieodpłatności świadczenia na rzecz Partnerów, gdyż za nieodpłatne uznaje się takie świadczenie, którego spełnienie nie powoduje, po stronie otrzymującego, obowiązkowego wzajemnego świadczenia na rzecz przekazującego urządzenia. W konstrukcji umów zawieranych przez Spółkę wskazano natomiast, iż Partnerzy zobowiązują się m.in. do podjęcia działań o charakterze marketingowym." Podobne stanowisko zajął Drugi Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie w postanowieniu z 11 maja 2005 r., sygn. 1472/ROP1/423-110/88/05/AF, w którym czytamy: "nie ma miejsca fakt wydania ich<środków trwałych - przyp. Spółki> w celu nieodpłatnego używania, ponieważ są one udostępniane placówkom handlowym w zamian za zobowiązanie do sprzedaży przy ich wykorzystaniu wyłącznie produktów firmy XXX (występuje w tym przypadku sprzedaż wyrobów Spółki, połączona z udostępnianiem placówkom handlowym do używania urządzeń niezbędnych do ich sprzedaży).

W rezultacie w przedmiotowym stanie faktycznym nie mogło dojść do zawarcia umowy użyczenia lub umowy podobnej do umowy użyczenia, przewidującej nieodpłatne udostępnienie Oznakowania. Tym samym, należy uznać, że w przedstawionych okolicznościach nie znajdzie zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. c u.p.d.o.p. Powyższe znajduje potwierdzenie w powołanych powyżej wypowiedziach władz skarbowych oraz w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 25 września 2009 r., sygn. ILPB3/423-516/09-4/MM, w której czytamy: " (...) działania Spółki polegające na ustawianiu na terenie sklepów ekspozycji mającej na celu reklamę i promowanie wyrobów Spółki nie stanowi czynności oddania do nieodpłatnego używania, które rodzą konsekwencje zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. c ustawy (...)". Stanowisko to podzielił także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w piśmie z 21 maja 2010 r., IPPB5/423-19I/10-2/ AM.

Ponieważ Oznakowanie wykorzystywane jest nie tylko do promocji działalności gospodarczej Dealerów, ale przede wszystkim do prowadzenia kampanii reklamowych Spółki oraz promocji całej marki X i samochodów sprzedawanych przez Spółkę, Oznakowanie powinno zostać uznane za wykorzystywane przez Spółkę na potrzeby związane z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 16a ust. 1 u.p.d.o.p. Wobec powyższego odpisy amortyzacyjne dokonywane przez Spółkę od wartości początkowej poszczególnych elementów Oznakowania powinny być, stosownie do postanowień tego przepisu zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Zważywszy, iż wydatki na zakup Oznakowania zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów, biorąc pod uwagę, że Oznakowanie jest udostępniane Dealerom na podstawie Umów dealerskich nie mających charakteru umowy użyczenia, a Oznakowanie jest wykorzystywane na potrzeby, związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, należy uznać, że Spółce przysługuje prawo do zaliczenia wartości odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej Oznakowania do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej przez Spółkę oceny swego stanowiska.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.