IPPB3/423-533/10-4/EB

Sp. z o.o. w organizacji - jest polską spółką kapitałową, polskim rezydentem dla celów podatkowych.

Planowane jest podwyższenie kapitału Spółki i emisja nowych udziałów.

Wszystkie nowoutworzone udziały obejmie nowy wspólnik będący osobą prawną

PWUG oraz Budynki nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Wspólnika, o której mowa w art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p. oraz 16g ust. 10a u.p.d.o.p., gdyż Wspólnik uznał, że okres używania będzie krótszy niż 1 rok. Dwa budynki zostały oddane do używania na początku 2010 r., trzeci budynek nie został jeszcze oddany do używania.

Wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa zostanie wniesiony w całości na kapitał zakładowy Spółki, a nominalna wartość wydanych udziałów będzie odpowiadała wartości rynkowej przedsiębiorstwa pomniejszonej o zobowiązania związane z przedsiębiorstwem przejęte przez Spółkę.

W celu dokładnego określenia wartości nabytego w formie aportu przedsiębiorstwa, wartość przedsiębiorstwa zostanie określona przez rzeczoznawcę.

Zgodnie ze wstępną oceną Spółka przewiduje, że w wyniku aportu przedsiębiorstwa do Spółki powstanie dodatnia wartość firmy (w rozumieniu art. 16g ust. 2 u.p.d.o.p.), tj. nominalna wartość udziałów Spółki wydanych w zamian za przedsiębiorstwo będzie wyższa od wartości rynkowej wszystkich składników majątkowych wchodzących w skład wniesionego do Spółki przedsiębiorstwa pomniejszonych o przejęte zobowiązania związane z działalnością przedsiębiorstwa.

W jaki sposób określić wartość początkową nabytego w formie aportu PWUG i Budynków, które nie było wprowadzone do Ewidencji Wspólnika, w sytuacji gdy Wspólnik nie wprowadził PWUG i Budynku ze względu na planowany okres użytkowania krótszy niż 1 rok.

Jeżeli Spółka dokona zbycia składników majątku niestanowiących ŚT i WNIP, to w jaki sposób powinna określić koszty uzyskania przychodów z tego tytułu.

Czy kopia Ewidencji Wspólnika, bilansu Wspólnika na dzień aportu oraz oświadczenie Wspólnika wskazujące, które składniki majątkowe nie były wprowadzone do Ewidencji Wspólnika są wystarczającymi dokumentami pozwalającymi Spółce przyjąć i udowodnić, że dane składniki nie były wprowadzone do Ewidencji Wspólnika, zgodnie z brzmieniem art. 16g ust. 10a zdanie drugie u.p.d.o.p.

Zgodnie z art. 16a oraz 16b u.p.d.o.p., amortyzacji podlegają określone w tych przepisach składniki majątku - m.in. budynki - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, zwane odpowiednio ŚT lub WNiP.

Zgodnie z art. 16c u.p.d.o.p., "amortyzacji nie podlegają:

Jednocześnie, zgodnie z art. 16d ust. 2 u.p.d.o.p., "składniki majątku, o których mowa w art. 16a-.16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania".

W związku z tym, Spółka otrzymując PWUG i Budynki tytułem wkładu niepieniężnego, zobowiązana jest wprowadzić PWUG i Budynki do Ewidencji wg ustalonej wartości początkowej, jeżeli będą one wykorzystywane w działalności gospodarczej Spółki.

Zgodnie z art. 16g ust. 10a u.p.d.o.p., co do zasady w razie nabycia przedsiębiorstwa w drodze wkładu niepieniężnego, podatnik otrzymujący aport powinien ustalić wartość początkową ŚT i WNiP w wysokości wartości początkowej określonej w Ewidencji podmiotu wnoszącego aportu, tj. w przypadku Spółki - w Ewidencji Wspólnika (kontynuacja podstawy amortyzacji). Zatem w zakresie nabytych środków trwałych, Spółka będzie kontynuowała zasady amortyzacji przyjęte przez Wspólnika.

Jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do Ewidencji prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny, do ustalenia ich wartości stosuje się odpowiednio art. 16g ust. 10 (zgodnie z brzmieniem art. 16g ust. 10a zdanie drugie u.p.d.o.p.).

W przypadku nabycia w drodze kupna lub przejęcia do opłatnego korzystania przedsiębiorstwa, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy ustalonej zgodnie z art. 16g ust. 2 u.p.d.o.p. - suma ich wartości rynkowej,

w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy - różnica między ceną nabycia a wartością składników majątkowych niebędących ŚT ani WNiP.

Oznacza to, iż jeżeli:

w ramach aportu przedsiębiorstwa Spółka otrzymuje składniki majątku niewprowadzone do ewidencji ŚT oraz WNiP Wspólnika, oraz

wystąpi dodatnia wartość firmy, to wartość początkowa tych składników powinna zostać ustalona w wysokości ich wartości rynkowej z dnia aportu (wskazanej w wycenie rzeczoznawcy).

Również organy podatkowe potwierdzają, że art. 16g ust. 10a u.p.d.o.p. zdanie drugie ma zastosowanie do składników majątku wchodzących w skład otrzymanego aportem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, które nie były ujęte wcześniej w Ewidencji zbywcy również ze względów wymienionych w punkcie q.b) powyżej. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazał:

suma ich wartości rynkowej - w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust.

różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustalona zgodnie z ust. 3 i 5, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi - w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy.

składniki majątku przedsiębiorstwa będącego przedmiotem wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny, a

niektóre z tych składników będą spełniać w spółce warunki do uznania ich za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, to ich wartość początkowa powinna być ustalona zgodnie z art. 16g ust. 10a w powiązaniu z ust. 10 ustawy o p.d.o.p. tj. jako suma ich wartości rynkowej, w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firm.

w odniesieniu do składników majątku - środków trwałych ujętych w Ewidencji Wspólnika powinna ustalić ich wartość początkową w wysokości wartości początkowej określonej w Ewidencji Wspólnika;

w odniesieniu do składników majątku nieujętych w Ewidencji Wspólnika (np. PWUG i Budynków) powinna ustalić wartość początkową w wysokości wartości rynkowej z dnia aportu

W odniesieniu do składników majątkowych (niebędących środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi), które mogą być sprzedane przez Spółkę, Spółka stoi na stanowisku, iż wartość tychże składników majątkowych dla celów ewidencji w Spółce powinna być również ustalona zgodnie z ich wartością rynkową na moment otrzymania aportu.

Wynika to zarówno z analogicznego stosowania art. 16g ust. 10a zd. 2 u.p.d.o.p. (za składniki majątkowe uznaje się, zgodnie z art. 4a pkt 2 ustawy o p.d.o.p., aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości (wszystkie aktywa, a nie tylko te stanowiące środki trwałe) pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia), jak i z ogólnej reguły wskazanej w art. 16 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. W przypadku aportu - wydatkiem na nabycie jest wartość nominalna wydanych udziałów. A więc w przypadku aportu składników majątkowych, wydatkiem takim jest wartość nominalna wszystkich wydanych udziałów, ale pomniejszona o wartość nominalną udziałów przypisaną do ŚT lub WNP.

Innymi słowy, rezultat powinien być taki sam niezależnie od tego, czy zastosujemy art. 16g ust. 10a ustawy o p.d.o.p. zdanie drugie w związku z ust. 10, czy zastosujemy generalną regułę o koszcie nabycia. W obu przypadkach wartość początkowa dla celów podatkowych powinna odpowiadać wartości rynkowej składników.