IPPB3/423-529/13-2/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 17 lipca 2013 r. (data wpływu 18 lipca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu uzyskania przychodów z tytułu prowizji za udzielenie "szybkiej pożyczki", prowizji za przedłużenie umowy pożyczki oraz dodatkowych opłat związanych z windykacją przeterminowanych należności oraz odsetek z tytułu zwłoki w realizacji zobowiązań - jest prawidłowe.

W dniu 18 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu uzyskania przychodów z tytułu prowizji za udzielenie "szybkiej pożyczki", prowizji za przedłużenie umowy pożyczki oraz dodatkowych opłat związanych z windykacją przeterminowanych należności oraz odsetek z tytułu zwłoki w realizacji zobowiązań.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest podmiotem udzielającym pożyczek osobom fizycznym. W najbliższym czasie Wnioskodawca planuje wprowadzić do swojej oferty nowy produkt finansowy - tzw. szybką pożyczkę.

"Szybkie pożyczki" udzielane będą na podstawie umowy zawieranej pomiędzy Wnioskodawcą (działającym jako pożyczkodawcą), a klientem. Pożyczki udzielane będą na okres 30 dni. Procedura udzielania pożyczek będzie maksymalnie uproszczona, aby w jak największym stopniu usprawnić proces i zminimalizować wymagania formalne. Klient składać będzie wniosek o pożyczkę w punkcie kontaktowym wnioskodawcy, umiejscowionym np. w centrach handlowych. Od razu dokonywana będzie wstępna weryfikacja danych klienta, tzn. pracownik Wnioskodawcy porównywać będzie dane we wniosku z danymi wynikającymi z dowodu tożsamości. Następnie wniosek o pożyczkę przesyłany będzie do centrali Wnioskodawcy. Klient zobowiązany będzie do uiszczenia opłaty w wysokości 1 zł z posiadanego rachunku bankowego (opłata rejestracyjna), zaś po wpłacie wskazanej wpłaty, analityk Wnioskodawcy dokona weryfikacji wniosku i wyda decyzję o przyznaniu lub nieprzyznaniu pożyczki. Tak otrzymany przelew stanowić będzie dla pożyczkodawcy dodatkową weryfikację pożyczkobiorcy w zakresie jego danych osobowych i adresowych. Będzie to opłata rejestracyjna nie podlegająca zwrotowi nawet w przypadku nie przyznania pożyczki, co mogłoby nastąpić w wyniki np. negatywnej weryfikacji potencjalnego pożyczkobiorcy w bazie Krajowego Rejestru Długów.

Następnie - po wydaniu pozytywnej decyzji - klient informowany będzie telefonicznie o możliwości zawarcia umowy. Do jej podpisania klient udawać będzie się do punktu kontaktowego, gdzie podpisze umowę, a następnie umowa odsyłana będzie do centrali Wnioskodawcy, gdzie po jej powtórnej weryfikacji, kwota pożyczki przelewana będzie na rachunek bankowy klienta. W treści umowy pożyczki wykazane będą następujące kwoty:

* kwota pożyczki;

* prowizja za udzielenie pożyczki w wysokości 20% kwoty pożyczki;

* wysokość odsetek za okres trwania umowy (30 dni).

Wszystkie wymienione kwoty - zarówno kwota pożyczki, jak i prowizja za jej udzielenie oraz odsetki za korzystania z kwoty pożyczki, podlegać będą spłacie w ostatnim dniu okresu, na jaki udzielono pożyczki, tj. 30 dnia od dnia zawarcia umowy pożyczki.

Jednocześnie Wnioskodawca przewiduje w projektowanym produkcie finansowym opcję przedłużenia opisanej powyżej tzw. "szybkiej pożyczki". W przypadku zawarcia umowy na zasadach opisanych powyżej, klient będzie miał możliwość jednokrotnego przedłużenia pożyczki o 30 dni kalendarzowych. Procedura przedłużenia będzie następująca. Najpóźniej 3 dni robocze przed końcem trwania umowy pożyczki klient zobowiązany będzie do złożenia pisemnego wniosku o przedłużenie pożyczki, który to wniosek przesyłany będzie z punktu kontaktowego do centrali Wnioskodawcy w celu analizy. Jednocześnie klient zobowiązany będzie do zapłaty prowizji za udzielenie pożyczki, która to opłata przewidziana była w pierwotnie zawartej umowie pożyczki, oraz odsetek za pierwsze 30 dni. Po zaksięgowaniu wpłaty przygotowany zostanie nowy harmonogram zawierający odsetki za kolejne 30 dni i prowizję za przedłużenie w wysokości 20% kwoty pożyczki. W przypadku przedłużenia umowy, w 60 - tym dniu od daty zawarcia umowy pożyczki klient zobowiązany będzie do wpłaty Wnioskodawcy: kwoty pożyczki; odsetek za kolejne 30 dni (za okres, na jaki przedłużono umowę); prowizji za przedłużenie.

Jeśli klient nie dokona spłaty pożyczki (którejkolwiek z kwot składających się na jego zobowiązanie) w terminach wymagalności, Wnioskodawca dokonywać będzie windykacji swoich należności. Procedura windykacji będzie kilkustopniowa, zaś każda czynność windykacyjna wiązać się będzie z określoną opłatą, którą będzie obciążony klient. W przypadku braku wpłaty, po upływie jednego dnia od daty wymagalności pracownik Wnioskodawcy wykona telefon z wezwaniem do zapłaty. W przypadku bezskuteczności takiej czynności, po upływie 3 dni od daty wymagalności stosowne wezwanie zostanie wysłane pocztą, zaś po upływie 30 dni od daty wymagalności - następne. Opłaty windykacyjne będą miały zróżnicowaną wysokość, w zależności od etapu postępowania windykacyjnego, na jakim będą one naliczane. Po bezskutecznym dokonaniu powyższych czynności Wnioskodawca będzie dochodzić zapłaty wierzytelności na drodze postępowania pozasądowego i sądowego. Pożyczkobiorca może zostać obciążony kosztami dochodzenia spłaty wierzytelności, w tym w szczególności kosztami sądowymi i egzekucyjnymi. Jednocześnie z tytułu zadłużenia przeterminowanego, począwszy od dnia następującego po dniu, w którym pożyczkobiorca zobowiązany był do zapłaty na rzecz Pożyczkodawcy należności z tytułu umowy pożyczki, naliczane będą odsetki karne według ustalonej w umowie wysokości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. W jakiej dacie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód z tytułu opisanej powyżej prowizji za udzielenie "szybkiej pożyczki".

2. W jakiej dacie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód z tytułu opisanej powyżej opłaty za przedłużenie umowy pożyczki.

3. W jakiej dacie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód z tytułu dodatkowych opłat związanych z windykacją przeterminowanych należności oraz odsetek karnych z tytułu zwłoki w realizacji zobowiązań.

Zdaniem Spółki:

Ad 1.

Zważywszy na charakter prowizji za udzielenie pożyczki - stanowić ona będzie przychód w dacie podpisania umowy pożyczki. Świadczenie to ma bowiem charakter jednorazowy. Jest to odpłatność za określone czynności, związane z zawarciem samej umowy i udostępnieniem kwoty pożyczki pożyczkobiorcy. Z ekonomicznego punktu widzenia celem prowizji jest zrekompensowanie kosztów przygotowania umowy, np. analizy wniosku, oceny zdolności pożyczkowej, przygotowania tekstu umowy, przygotowanie kwoty pożyczki. Jest to ciąg czynności, które poprzedzają zawarcie umowy pożyczki, zaś zwieńczeniem całego procesu przygotowawczego będzie podpisanie samej umowy i udostępnienie kwoty pożyczki pożyczkobiorcy.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Powołany przepis nakazuje ujmować dla celów podatkowych przychody, które jeszcze nie zostały otrzymane przez podatnika, ale są mu należne, tj. stanowią przedmiot wymagalnych świadczeń.

Z kolei stosownie z art. 12 ust. 3a ustawy za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

* wystawienia faktury, albo

* uregulowania należności.

Czynności wstępne, za które pobierana będzie prowizja, zakończone zostaną w dacie podpisania umowy pożyczki. W tej też dacie uznać należy, iż usługa, której dotyczy prowizja, została wykonana w całości, zatem stosownie do powołanego powyżej przepisu w tej dacie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód do opodatkowania.

Warto zauważyć, iż Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w odniesieniu do innej usługi finansowej świadczonej przez Wnioskodawcę, potwierdził prezentowane powyżej stanowisko w interpretacji Nr IPPB3/423-997/12-6/MS z dnia 29 marca 2013 r.

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy przychód z tytułu opłaty za przedłużenie umowy pożyczki powstanie w dacie jej naliczenia, tzn. w chwili podpisania nowego harmonogramu spłaty pożyczki, traktowanego jako aneks do umowy pożyczki.

Również to świadczenie - podobnie jak prowizja za udzielenie pożyczki - ma charakter jednorazowy. Jest to odpłatność za określone czynności, związane z przedłużeniem umowy i oceną wiarygodności pożyczkobiorcy w nowych okolicznościach. Z ekonomicznego punktu widzenia celem opłaty za przedłużenie jest zrekompensowanie kosztów przygotowania aneksu do umowy pożyczki, np. analizy wniosku o przedłużenie, oceny zdolności pożyczkowej, przygotowania nowego harmonogramu spłat.

Czynności, za które pobierana będzie opisywana opłata, zakończone zostaną wdacie podpisania nowego harmonogramu spłat. W tej też dacie uznać należy, iż usługa, której dotyczy opłata za przedłużenie, zostanie wykonana w całości, zatem - stosownie do art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - w tej dacie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód do opodatkowania.

Ad 3.

W przekonaniu Wnioskodawcy przychód z tytułu dodatkowych opłat związanych z windykacją przeterminowanych należności oraz z tytułu odsetek karnych za opóźnienie, powstanie w dacie faktycznego otrzymania wskazanych opłat i odsetek.

Należy mleć na uwadze, iż opłaty te i odsetki nie stanowią odpłatności za świadczenia ze strony pożyczkodawcy, w szczególności nie są wynagrodzeniem za świadczone usługi. Mają one za celu dyscyplinowanie pożyczkobiorców w zakresie realizacji obowiązków wynikających dla nich z zawartych umów pożyczek, a jednocześnie zmierzają do wynagrodzenia wierzycielowi szkód wynikających z naruszenia umowy przez drugą stronę. Z tego punktu widzenia należy traktować je jako zryczałtowane odszkodowanie należne w przypadku niewywiązania się przez pożyczkobiorcę z obowiązków umownych i będące konsekwencją podejmowania przez wierzyciela czynności zmierzających do odzyskania należności.

Literalne brzmienie powołanego powyżej przepisu wskazuje wprost, iż regulacja art. 12 ust. 3a odnosi się wyłącznie do sytuacji, gdy podatnik otrzymuje przychód związany z prowadzoną działalnością gospodarczą, wynikający z:

* zbycia rzeczy (lub innej czynności prawnej, skutkującej wydaniem rzeczy);

* wykonania usługi, lub

* zbycia prawa majątkowego.

Ust. 3c i 3d powołanego artykułu zawierają pewną modyfikację powyższej regulacji, jednak w dalszym ciągu dotyczą one świadczenia usług dostawy energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego.

Stosownie do art. 12 ust. 3e ustawy, w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty. W przekonaniu wnioskodawcy przychód z tytułu opłat związanych z windykacją przeterminowanych należności oraz z tytułu odsetek karnych powstawał będzie w dacie wynikającej z powołanego przepisu, tj. w dniu faktycznego otrzymania zapłaty. Raz jeszcze podkreślić należy, iż nie stanowią one wynagrodzenia za świadczone usługi lub wydania rzeczy bądź zbycia prawa majątkowego. Stanowią one specyficznie kalkulowane odszkodowanie, zmierzające do pokrycia szkód związanych z dochodzeniem roszczeń.

Warto podkreślić, iż w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych kwestia rozpoznania momentu powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do świadczeń odszkodowawczych została rozstrzygnięta stosownie do powyższego stanowiska. Na przykład Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 7 października 2011 r. Nr ILPB3/423-310/11-3/EK wskazał, iż "zasadą wynikającą z treści art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest to, że przychodem związanym z działalnością gospodarczą osiągniętym w roku podatkowym jest przychód należny. Choćby nie został jeszcze faktycznie otrzymany. Niektóre przychody z działalności gospodarczej rozliczane są według metody kasowej. Niewątpliwie przychody związane z otrzymaniem odszkodowania za poniesione straty oraz utracone korzyści związane są z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. W przypadku odszkodowań trudno jednak uznać, iż mamy do czynienia z wydaniem towaru lub świadczeniem usługi. Podmiot, któremu przysługuje takie świadczenie, niewątpliwie nie dokonuje bowiem z tego tytułu żadnego świadczenia na rzecz dłużnika. Oznacza to, że przychody z tego tytułu należy zakwalifikować jako pozostałe świadczenia, o których mowa w art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych."

Warto podkreślić, iż w Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w odniesieniu do innej usługi finansowej świadczonej przez Wnioskodawcę, potwierdził prezentowane powyżej stanowisko w interpretacji Nr IPPB3/423-997/12-6/MS z dnia 29 marca 2013 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.