IPPB3/423-496/10-2/EB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 26 lipca 2010 r. (data wpływu 28 lipca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na produkcję filmu - jest prawidłowe.

W dniu 28 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na produkcję filmu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka S.A. (dalej "Wnioskodawca") jest producentem filmu (dalej "Film"). Produkcja Filmu została zakończona w 2009 r. i w tym też roku Wnioskodawca poniósł większość kosztów z nią związanych. Na koszty produkcji Filmu (w kwocie ok. 5,9 mln złotych) składały się takie koszty jak:

* usługi obce (np. wynajem sal, catering, in.),

* wynagrodzenia (np. koszty wynagrodzeń aktorów, obsługi planu),

* zakupy materiałów (np. koszty zakupu rekwizytów na potrzeby Filmu),

* koszty uzyskania licencji i nabycia majątkowych praw autorskich do określonych utworów (np. piosenek) na potrzeby Filmu.

Koszty licencji i koszty nabycia majątkowych praw autorskich to kwota ok. 200 tys. złotych, a więc nieznaczna w relacji do całości kosztów. W przypadku uzyskania licencji opłaty są częściowo uzależnione od uzyskiwanych później przychodów i in. czynników, jak np. ilości wyświetleń czy też ilości sprzedanych kopii DVD. Wszystkie ww. koszty użyte były w całości do produkcji Filmu.

W 2009 r. Wnioskodawca uzyskał pierwsze przychody za opłaty za logo (umieszczone w filmie) oraz z tytułu tzw. "product placement. Są to nieznaczne przychody za umieszczenie w produkcji filmu produktów określonych firm, zainteresowanych ich reklamą poprzez film. Kwota tych przychodów to ok. 110 tys. złotych. W 2010 r. Wnioskodawca zrealizował lub dopiero zrealizuje przeważającą część planowanych przychodów z wyprodukowanego Filmu, w wysokości ok. 3 mln złotych. Są to głównie przychody z dystrybucji filmu (w kinach, na DVD, licencje na wyświetlanie w telewizji). Pozostałe przychody będą przez Wnioskodawcę uzyskiwane w późniejszym okresie, przy czym Wnioskodawca nie jest w stanie oszacować wielkości tych przychodów ani też okresu, w którym się one pojawią (może to być nawet za 20 czy 30 lat).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jakim roku i w jakiej wysokości Wnioskodawca będzie uprawniony zaliczyć wydatki na produkcję Filmu do kosztów uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy.

Koszty produkcji Filmu opisane w stanie faktycznym są bezpośrednio związane z przychodami z dystrybucji Filmu. Biorąc pod uwagę fakt, że przeważająca część przychodów uzyskana została lub będzie uzyskana w 2010 r., zdaniem Wnioskodawcy koszty wytworzenia Filmu powinny być potrącone w całości w 2010 r.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 Ustawy, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c (w których to przepisach ustawodawca ustalił reguły potrącania kosztów bezpośrednio związanych z przychodami poniesionymi po roku, w którym zostały osiągnięte przychody).

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 4d Ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Z kolei zgodnie z art. 15 ust. 4e Ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów) z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Ustawodawca nie precyzuje terminów "kosztów bezpośrednio związanych z przychodami" ani "kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami". Kierując się wykładnią językową należy przyjąć, że koszty bezpośrednio związane z przychodami to koszty, które można bezpośrednio przypisać do danego przychodu, które wpłynęły bezpośrednio na powstanie takiego przychodu. Najbardziej oczywistym przykładem jest tutaj zakup towaru w celu jego dalszej sprzedaży. Podobnie, można określić, że kosztem bezpośrednio związanym z przychodem jest koszt zakupu materiału lub surowca w celu wyprodukowania określonego produktu, później sprzedanego przez producenta. Z kolei kosztami innymi niż koszty bezpośrednio związane z przychodami będą pozostałe koszty, do których można zaliczyć np. koszty ogólnego zarządu, koszty ubezpieczenia czy kosztu wynajmu biura dla zarządu. Podobnego zdania był Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku, który powołując się na doktrynę w wyroku z dnia 10 marca 2009 r. (sygn. I SA/Bk 579/08) stwierdził co następuje: "W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych brak jest definicji "kosztów bezpośrednio związanych z przychodami" jak i "kosztów uzyskania przychodów innych niż koszty bezpośrednio związanych z przychodami". Dlatego też, rozumienie tych pojęć powinno opierać się na ich językowym znaczeniu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu. Koszem bezpośrednio związanym z przychodami nie może być koszt poniesiony w celu uzyskania przychodu, którego nie osiągnięto (zob. M. Chudzik, Komentarz do ustawy podatku dochodowym od osób prawnych 2007, wersja elektroniczna LEX). Kosztami o charakterze bezpośrednim są wszelkie koszty związane z wytworzeniem wyrobów lub usług, natomiast kosztami o charakterze pośrednim są koszty ogólnego zarządu (koszty zarządzania i ogóle koszty administracyjne) np. świadczenia na rzecz pracowników administracyjnych, koszty podróży służbowych, koszty łączności, biurowe (zob. J. Marciniuk (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych, Komentarz, Warszawa 2007, s. 347). Do kosztów pośrednich należy zaliczyć wszelkie koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego funkcjonowaniem, takie jak koszty obsługi prawnej, windykacji, usług marketingowych, ubezpieczenia, badania sprawozdań finansowych czy promocji (zob. H. Litwińczuk, Zmiany w podatku dochodowym od osób prawnych na 2007 r., Przegląd Podatkowy 2007, nr 1 s.7)."

Także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 20.01.2009 (sygn. IPPB3/423-1224/08-4/DG) uznał, że "jako koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, uważa się wydatki ściśle (bezpośrednio) związane z danymi przychodami, jakie osiąga podmiot gospodarczy W związku z charakterem prowadzonej działalności, np. wydatki na nabycie towarów, surowców przy działalności polegającej na sprzedaży tych towarów, tj. gdy można przypisać konkretnym kosztom konkretne przychody w danym okresie. Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie, którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie, np. koszty ogólnoadministracyjne, koszty kredytu bankowego, koszty reklamy. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów." Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc powyższe pod uwagę, koszty produkcji Filmu są bezpośrednio związane z przychodami z jego późniejszej dystrybucji. Analogia do kosztów produkcji każdego innego dobra materialnego jest tutaj oczywista.

Wspomniane wyżej koszty produkcji Filmu były poniesione w całości w 2009 r. W tym okresie zostały one zaksięgowane przez Spółkę zgodnie z zasadami rachunkowości. Biorąc pod uwagę, że większa część przychodów została lub zostanie uzyskana przez Wnioskodawcę w 2010 r. oraz to, że praktycznie brak jest możliwości określenia czy, w jakiej wysokości i kiedy będą uzyskane kolejne przychody z dystrybucji Filmu, koszty produkcji Filmu powinny być w całości potrącone w 2010 r. zgodnie z ww. art. 15 ust. 4 Ustawy. Nie można bowiem określić, w jakiej części koszty produkcji Filmu miałyby odpowiadać następnym okresom i kiedy miałyby być potrącane przez Wnioskodawcę. Również nie można uznać, że przychody uzyskane w 2009 r. z tytułu "product placement" były przychodami z dystrybucji filmu. Są to bowiem zupełnie poboczne przychody, nie związane z głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy, jakim jest dystrybucja filmów w kinach, w telewizji i na DVD.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawcy, koszty produkcji Filmu należy uznać za koszty bezpośrednio związane z przychodami z jego dystrybucji. Koszty te powinny być w całości potrącone przez Spółkę w 2010 r., tj. w roku, w którym Wnioskodawca uzyskał przeważającą część przychodów z dystrybucji Filmu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.