IPPB3/423-496/09-2/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia z dnia 18 sierpnia 2009 r. (data wpływu 25 sierpnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasady ustalania dochodu uzyskiwanego z działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej w sytuacji posiadania przez Wnioskodawcę dwóch zezwoleń - jest prawidłowe.

W dniu 25 sierpnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasady ustalania dochodu uzyskiwanego z działalności gospodarczej na terenie SSE w sytuacji posiadania przez Wnioskodawcę dwóch zezwoleń.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie Parku Technologicznego / Krakowskiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: KSSE) poprzez Oddział w Z w zakresie profesjonalnego outsourcingu usług, na podstawie dwóch zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie KSSE tj.:

* Zezwolenia nr../2006 z dnia 20 marca 2006 r. (dalej: Zezwolenie I),

* Zezwolenia nr../2009 z dnia 8 maja 2009 r. (dalej: Zezwolenie II).

Zezwolenia uzyskane przez Spółkę określają rodzaje prowadzonej przez Spółkę działalności objętej zwolnieniem z podatku dochodowego, jak również warunki uprawniające Spółkę do korzystania ze zwolnienia.

W szczególności, w Zezwoleniu I wskazano rodzaje działalności gospodarczej objętej zwolnieniem podatkowym jako działalność produkcyjną handlową i usługową w zakresie wyrobów wytworzonych na terenie strefy określoną w następujących pozycjach PKWiU:

* Usługi informatyczne - sekcja K, dział 72,

* Usługi rachunkowości i kontroli ksiąg - sekcja K, kategoria 74.12.1,

* Usługi w zakresie księgowości, z wyłączeniem deklaracji podatkowych - sekcja K, kategoria 74. 12.2,

* Usługi w zakresie badań i analiz technicznych - sekcja K, klasa 74.30,

* Usługi centrów telefonicznych (call center) - sekcja K, Masa 74.86.

Ponadto, w Zezwoleniu I określono następujące warunki uprawniające do korzystania ze zwolnienia:

Zezwolenie II określa rodzaje działalności, która może być prowadzona na terenie KSSE jako działalność produkcyjna, usługowa i handlowa określona m.in. w następujących kategoriach PKWiU:

* Usługi informatyczne określone w dziale 72 PKWiU 2004 (podkategoria 58.11.30, 58.12.20, 58.13.20, 58.14.20, 58.19.29, 59.20.35, grupa 58.2 z wyłączeniem kategorii 58.21.4 i 58.29.3, podkategoria 60.10.11, 60.20.11 i 60.20.12, dział 62 oraz 63 z wyłączeniem grupy 63.9 PKWiU 2008),

* Usługi rachunkowości i kontroli ksiąg określonych kategorią 74.12.1 PKWiU 2004 (klasa 69.20.1 i podkategoria 69.20.21, 69.20.22, 69.20.24, 69.20.23 PKWiU 2008),

* Usługi centrów telefonicznych (call center) określonych klasą 74.86 PKWiU 2004 (klasa 82.20 PKWiU 2008),

* Usługi przetwarzania danych określone kategorią 63.11 PKWiU 2008.

Jednocześnie, Zezwolenie II określa następujące warunki korzystania ze zwolnienia:

Zakończenie inwestycji objętej Zezwoleniem II powinno nastąpić w terminie do dnia 31 grudnia 2010 r. Jednocześnie, zgodnie z treścią Zezwolenia II maksymalna wysokość kosztów kwalifikowanych inwestycji nie może przekroczyć 2 269 500 PLN, a do obliczenia maksymalnej wysokości pomocy z tytułu tworzenia nowych miejsc pracy przyjmuje się koszty pracy 225 nowo zatrudnionych pracowników.

Uzyskanie przez Spółkę drugiego zezwolenia było podyktowane przede wszystkim intencją Spółki do zwiększenia rozmiarów prowadzonej działalności usługowej na terenie KSSE, w szczególności poprzez zwiększenie zatrudnienia, bez jednoczesnej zmiany profilu działalności.

Ponadto, obydwie inwestycje zlokalizowane są w sąsiednich biurowcach (których Spółka jest najemcą), na sąsiednich działkach w obrębie tej samej specjalnej strefy ekonomicznej.

Jednocześnie należy wskazać, że Spółka prowadzi również działalność gospodarczą w zakresie nieobjętym zezwoleniami. Działalność strefowa prowadzona jest wyłącznie poprzez wyodrębniony Oddział w Z. Spółka prowadzi ewidencję rachunkową pozwalającą wyodrębnić łączny dochód (stratę) zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych osiągany w związku z posiadanymi zezwoleniami oraz dochód (stratę) podlegający opodatkowaniu.

Spółka prowadzi również ewidencję umożliwiającą przyporządkowanie wydatków inwestycyjnych oraz utworzonych nowych miejsc pracy do każdego z zezwoleń.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prowadzenie działalności na terenie KSSE w oparciu o dwa zezwolenia, rodzi po stronie Spółki obowiązek odrębnego ustalania dochodu strefowego (straty strefowej) dla każdego z zezwoleń.

Zdaniem Wnioskodawcy.

W ocenie Spółki, w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej na terenie KSSE na podstawie dwóch zezwoleń nie wystąpi obowiązek odrębnego ustalenia dochodu strefowego uzyskanego w wyniku realizacji poszczególnych projektów. W szczególności, zarówno w przepisach podatkowych, jak i w przepisach o specjalnych strefach ekonomicznych, brak jest regulacji nakazujących prowadzenie odrębnej ewidencji podatkowej dla każdego z projektów inwestycyjnych realizowanych na podstawie odrębnych zezwoleń strefowych. Zatem brak jest obowiązku prowadzenia odrębnej kalkulacji dochodu (straty) z działalności prowadzonej odpowiednio w ramach Zezwolenia I oraz Zezwolenia II. Zdaniem Spółki, wystarczające w tym wypadku będzie prowadzenie ewidencji rachunkowej, na podstawie której możliwe będzie określenie (a) dochodu (straty) z działalności opodatkowanej oraz (b) łącznego dochodu (straty) z działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie posiadanych zezwoleń.

W ocenie Spółki zarówno w treści przepisów Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 106 z 1993 r., poz. 482 z późn. zm.; dalej: "ustawa o p.d.o.p."), jak również przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych brak jest regulacji, które nakładałyby na podatnika obowiązek prowadzenia odrębnej ewidencji podatkowej dla poszczególnych projektów, na które zostały wydane odrębne zezwolenia strefowe. W szczególności należy zauważyć, iż brak jest takich regulacji w Ustawie o specjalnych strefach ekonomicznych jak również w rozporządzeniach wykonawczych, w tym w szczególności w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz. U. z 2008 r. Nr 232, poz. 1548), jak i rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 r. w sprawie krakowskiej specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. Nr 220, poz. 2232 z dnia 11 października 2004 r.), w oparciu o które zostało wydane Zezwolenie I. Żaden z tych aktów prawnych nie zawiera regulacji nakazujących ustalenie odrębnego wyniku z działalności strefowej uzyskiwanego w ramach poszczególnych projektów w sytuacji, w której obydwa projekty jednego podmiotu są zlokalizowane na terenie SSE, a działalność z nimi związana będzie wykonywana przez tego samego podatnika podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 12 Ustawy o SSE, dochody uzyskane z działalności gospodarczej przez osobę prawną na terenie strefy w ramach zezwolenia są zwolnione z podatku dochodowego na zasadach określonych w Ustawie o p.d.o.p.

Zasady korzystania z powyższego zwolnienia zostały określone w art. 17 ust. 1 pkt 34 i ust. 4 Ustawy o p.d.o.p. W myśl tego przepisu wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 Ustawy o SSE, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Ponadto, zgodnie z przepisem art. 7 ust. 1 Ustawy o p.d.o.p., przedmiotem opodatkowania tym podatkiem jest - z zastrzeżeniem wypadków, o których mowa w art. 21 i 22 - dochód bez względu.na rodzaj źródeł przychodów, z jakich został on osiągnięty. Podstawę opodatkowania stanowi natomiast dochód ustalony zgodnie z zasadami określonymi w art. 7 albo w art. 7a ust. 1 tej ustawy po odliczeniu wartości wskazanych w art. 18 ust. 1. Przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania, na mocy przepisu art. 7 ust. 3 Ustawy o p.d.o.p., nie uwzględnia się między innymi:

* przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku,

* kosztów uzyskania wskazanych powyżej przychodów.

Wymienionych przychodów i kosztów uzyskania przychodów, nie uwzględnia się również przy ustalaniu straty (art. 7 ust. 4 wskazanej ustawy). Katalog dochodów podlegających zwolnieniu od opodatkowania zawiera powołany powyżej art. 17 ust. 1 Ustawy o p.d.o.p.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie Spółka ponosi wydatki na tworzenie nowych miejsc pracy oraz na nową inwestycję realizowaną na terenie specjalnej strefy ekonomicznej w oparciu o zezwolenie, o którym mowa w art. 16 ust. 1 Ustawy o SSE, ma ona prawo skorzystać z pomocy publicznej w postaci zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie tej strefy, przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o p.d.o.p.

Łączna wykładnia powyższych przepisów pozwala bowiem wnioskować, iż zwolnieniu z podatku dochodowego podlegają wszystkie dochody: (i) uzyskiwane z działalności gospodarczej, (ii) prowadzonej na terenie strefy (iii) określonej co do rodzaju w otrzymanym przez przedsiębiorcę zezwoleniu. W konsekwencji przedsiębiorca powinien wyodrębnić z całej kwoty uzyskanego dochodu podatkowego w roku podatkowym kwotę dochodu podlegającego zwolnieniu z opodatkowania oraz kwotę dochodu opodatkowanego. Nie ma natomiast wymogu dodatkowego podziału dochodu podlegającego zwolnieniu przypadającego na poszczególne uzyskane zezwolenia. Ustawa o p.d.o.p. wprowadzając w art. 7 podział na działalność opodatkowaną oraz wyodrębnioną działalność zwolnioną nie nakazuje wydzielać różnych rodzajów działalności zwolnionej i traktować ich odrębnie - tym bardziej zatem nie ma obowiązku wydzielania w ramach działalności zwolnionej dochodów z poszczególnych projektów inwestycyjnych.

Przepisy strefowe, jak i Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie nakazują zatem wyodrębniania dochodu osiąganego na poszczególnych projektach realizowanych na podstawie uzyskanych zezwoleń. Gdyby zamierzeniem ustawodawcy było dokonywanie takiego wydzielenia w obrębie każdego projektu inwestycyjnego realizowanego przez jednego podatnika w tej samej strefie, obowiązek taki powinien wynikać wprost z przepisów w sposób podobny do ustalonego przez ustawodawcę obowiązku wydzielenia działalności prowadzonej poza terytorium strefy (bezpośrednio wskazanego w przepisach).

Spółka podkreśla również, iż lokalizacje (biurowce), w których prowadzona jest działalność strefowa Spółki położone są w bezpośrednim sąsiedztwie. Okoliczność ta zdaniem Spółki potwierdza, iż stanowią one w całości jedno przedsiębiorstwo generujące jeden dochód Spółki. Tym samym Spółka stoi na stanowisku, iż fizyczna odrębność tych biurowców nie powinna przesądzać o konieczności odrębnego traktowania prowadzonej przez nią działalności w ramach uzyskanych zezwoleń, gdyż działalność ta jest wykonywana przez jeden podmiot, który jest adresatem obu powyższych zezwoleń.

Mając na uwadze również fakt, iż Spółka działa jako jeden podmiot, jak również prowadząc księgi rachunkowe ustala jeden wynik podatkowy, na który składa się dochód (strata) z działalności opodatkowanej oraz łączny dochód (strata) z działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, bezcelowy wydaje się dodatkowy podział tego wyniku na poszczególne zezwolenia. Spółka pragnie zauważyć, iż taki podział w praktyce byłby utrudniony, a ekonomicznie dochód ustalony w oparciu o taką kalkulację nie odbiegałby od dochodu ustalonego w oparciu o jedną ewidencję.

Tym samym, Spółka zauważa, iż w treści regulacji. dotyczących zasad korzystania ze zwolnienia podatkowego w specjalnej strefie ekonomicznej brak jest zapisów, które nakładałyby obowiązek prowadzenia odrębnej ewidencji podatkowej dla każdej z inwestycji, na które zostały wydane zezwolenia strefowe z osobna, jeżeli obydwie inwestycje są zlokalizowane na terenie SSE, a działalność z nimi związana wykonywana będzie przez tego samego podatnika podatku dochodowego. Powyższe stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 31 października 2008 r. (sygn. ITPB3/423-414/08/MK).

Ponadto w ocenie Spółki należy wskazać, iż stosownie do art. 9 ust. 1 Ustawy o p.d.o.p., podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

W związku z powyższym, Spółka stoi na stanowisku, iż zobowiązana jest do prowadzenia ewidencji rachunkowej pozwalającej na ustalenie dochodu (straty) z działalności opodatkowanej oraz łącznego dochodu (straty) z działalności zwolnionej z opodatkowania p.d.o.p. (dochód ten, co do zasady, odpowiadać będzie dochodowi osiągniętemu przez wyodrębnioną jednostkę w postaci Oddziału w Z powołanego dla celów realizacji inwestycji na terenie KSSE). Taki poziom szczegółowości ewidencji pozwoli prawidłowo ustalić Spółce wysokość podstawy opodatkowania (tj. ewentualnego dochodu podlegającego opodatkowaniu z działalności niewymienionej w zezwoleniach) oraz wysokość dochodu zwolnionego z opodatkowania na podstawie Ustawy p.d.o.p. Tym samym ewidencja ta będzie zgodna ze wskazanym powyżej przepisem art. 9 ust. 1 Ustawy o p.d.o.p.

Powyższe znajduje potwierdzenie w stanowiskach organów skarbowych, m.in. w postanowieniu Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Skarbowego z dnia 26 marca 2007 r. (sygn. PUS.I/423/15/07), w którym organ wskazał, iż: "Podatnik obowiązany jest prowadzić ewidencję w sposób wskazany przepisem art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych bez względu na to czy i ile zezwoleń uzyskał oraz czy prowadzona przez Spółkę działalność na terenie strefy jest wydzielona organizacyjnie od działalności prowadzonej poza obszarem strefy. W myśl ww. przepisu ewidencja rachunkowa winna być prowadzona w sposób umożliwiający określenie dochodu zwolnionego od podatku dochodowego od osób prawnych oraz podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Spółka wskazuje na stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach zawarte w interpretacji indywidualnej z dnia 15 października 2008 r. (sygn. IBPB3/423-66 1/08/MO), w której organ podatkowy potwierdził stanowisko podatnika, iż: "prowadząc działalność gospodarczą na terenie SSE na podstawie obu zezwoleń i mając wyodrębnioną pod względem rachunkowym (a) działalność opodatkowaną i (b) działalność zwolnioną z opodatkowania p.d.o.p. na podstawie obu posiadanych zezwoleń łącznie - Spółka wypełnia dyspozycje ujęte w art. 9 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. oraz 6 ust. 3 Rozporządzenia MSSE. W konsekwencji Spółka spełnia wszystkie nałożone przepisami prawa warunki właściwego określenia dochodu wolnego od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o p.d.o.p.".

Tym samym Spółka stoi na stanowisku, iż korzystając z dwóch zezwoleń strefowych, nie ma wymogu prowadzenia odrębnej ewidencji rachunkowej dotyczącej każdego z projektów w celu spełnienia dyspozycji art. 9 ust. 1 Ustawy o p.d.o.p.

Spółka podkreśla, iż prowadzona przez nią działalność w oparciu o drugie zezwolenie w istocie jest tożsama z działalnością prowadzoną przez nią do tej pory w strefie, co znajduje odzwierciedlenie w treści obu uzyskanych zezwoleń (różnica w sformułowaniu zakresu działalności w obu zezwoleniach wynika ze zmiany stopnia szczegółowości w definiowaniu rodzajów działalności na podstawie znowelizowanych przepisów o PKWiU, jednak w praktyce jest to wciąż ten sam rodzaj działalności). Przyznane Spółce Zezwolenie II zwiększa przede wszystkim skalę prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej.

Dodatkowo można wskazać, iż maksymalna intensywność pomocy regionalnej przysługującej na podstawie obydwu zezwoleń jest identyczna i wynosi 50%, gdyż mapa pomocy regionalnej obowiązująca od 1 stycznia 2007 r. nie wprowadziła zmian w tym zakresie dla obszaru, na którym Spółka prowadzi działalność strefową.

Co więcej, Spółka prowadzi ewidencję umożliwiającą przyporządkowanie wydatków inwestycyjnych oraz utworzonych nowych miejsc pracy do każdego ze zezwoleń. Pomimo więc, iż dochód dla działalności strefowej prowadzonej na podstawie dwóch zezwoleń będzie ustalany łącznie, możliwe będzie rozliczenie obydwu projektów pod kątem wypełnienia warunków określonych w zezwoleniach oraz ustalenie kosztów inwestycji (dwuletnich kosztów pracy) poniesionych w związku z realizacją tych projektów dla celów kalkulacji przysługującego Spółce limitu pomocy publicznej. W sytuacji Spółki łączne ujmowanie zwolnionych dochodów strefowych jest więc również uzasadnione z punktu widzenia ekonomicznego i administracyjnego.

Reasumując, w opinii Spółki zobowiązana jest ona do prowadzenia ewidencji spełniającej wymogi art. 9 ust. 1 Ustawy o p.d.o.p., na podstawie której będzie możliwe określenie łącznej kwoty dochodu zwolnionego od podatku dochodowego od osób prawnych, jak również łącznej kwoty dochodu podlegającego opodatkowaniu, bez względu na liczbę posiadanych przez nią zezwoleń strefowych. Należy wskazać, iż zarówno w świetle przepisów podatkowych, jak również regulacji podatkowych i aktualnych stanowisk organów skarbowych nie występuje obowiązek dodatkowego podziału dochodów uzyskiwanych z tytułu prowadzonej działalności strefowej w odniesieniu do inwestycji strefowych związanych z odrębnymi zezwoleniami strefowymi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.