IPPB3/423-472/12-2/GJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 03.07.2012. (data wpływu 6 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 6 lipca 2012 r. r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny

W celu ograniczenia ryzyka gospodarczego związanego z nieściągalnymi należnościami handlowymi Spółka zawarła z towarzystwem ubezpieczeniowym (Ubezpieczycielem) Umowę Ubezpieczenia kredytu kupieckiego z tytułu sprzedaży przez Spółkę na terytorium kraju towarów jej kontrahentom. Stosownie do postanowień Umowy Ubezpieczeniowej Spółka jest zobowiązana do zapłaty składki ubezpieczeniowej, natomiast Ubezpieczyciel jest zobowiązany do wypłaty Spółce odszkodowania w przypadku, gdy nie otrzyma ona zapłaty należności handlowych od kontrahenta w wyniku jego prawnie potwierdzonej lub faktycznej niewypłacalności. Istotnym elementem Umowy Ubezpieczenia jest zakres w jakim Ubezpieczyciel obejmuje ochroną ubezpieczeniową kredytowe należności handlowe Spółki. Zakres tej ochrony wskazany jest przez Ubezpieczyciela w Umowie Ubezpieczenia jako określony procent kwoty należności kredytowych objętych ochroną ubezpieczeniową. W kolejnych, następujących po sobie Umowach Ubezpieczenia Ubezpieczyciel wskazał dwa różne zakresy ochrony ubezpieczeniowej, a procent ochrony ubezpieczeniowej kalkulowany jest w zależności od okresu w jakim nastąpiła dostawa towarów oraz jej zafakturowanie.

I tak: - początkowo należności zostały objęte ubezpieczeniem do kwoty 75% kwoty brutto tych należności (tekst jedn.: wraz podatkiem VAT należnym od sprzedaży), a następnie, w umowie dotyczącej należności z bieżącego roku:

* objęto ubezpieczeniem należności do kwoty 90% ich kwoty netto (bez należnego podatku VAT). Należności objęte ubezpieczeniem w części nie obejmującej podatku VAT stanowią dla Spółki przychód należny podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych - są opodatkowane na podstawie art. 12 ust. 3, ust. 3a oraz ust. 4 pkt 9 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) - dalej u.p.d.o.p.

Zgodnie z postanowieniami Umowy Ubezpieczenia wraz z wypłatą odszkodowania wszelkie roszczenia Spółki odnośnie ubezpieczonej należności przeciwko dłużnikowi albo innej osobie trzeciej przechodzą na Ubezpieczyciela do wysokości wypłaconego odszkodowania.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przedstawionym stanie faktycznym odszkodowanie z tytułu umowy ubezpieczenia wypłacone Spółce nie powoduje żadnych skutków podatkowych dla Spółki zarówno dla zakresu ubezpieczenia w przypadku (1) 75% kwoty brutto należności jak i w przypadku (2) 90% kwoty netto należności... W szczególności czy kwota otrzymanego odszkodowania nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych i konsekwentnie kosztu uzyskania przychodu nie będą stanowiły należności Spółki w części, w jakiej z mocy prawa przeszły na Ubezpieczyciela i z tytułu których Spółka rozpoznała uprzednio przychody należne, zgodnie z art. 12 ust. 3, ust. 3a oraz ust. 4 pkt 9 u.p.d.o.p.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Uzyskane od Ubezpieczyciela odszkodowanie nie stanowi przychodu, który podlegałby opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, a wypłata odszkodowania nie powoduje konieczności rozpoznawania kosztu uzyskania przychodu w wysokości części należności, które z mocy prawa przeszły na Ubezpieczyciela. Zdaniem Wnioskodawcy wypłata odszkodowania w tym przypadku jest ambiwalentna podatkowo zarówno w przypadku objęcia należności ubezpieczeniem w zakresie (1) 75% kwoty brutto należności jak i (2) 90% kwoty netto należności.

Zgodnie z art. 828 § 1 Ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.)"Jeżeli nie umówiono się inaczej, z dniem zapłaty odszkodowania przez ubezpieczyciela roszczenie ubezpieczającego przeciwko osobie trzeciej odpowiedzialnej za szkodę przechodzi z mocy prawa na ubezpieczyciela do wysokości zapłaconego odszkodowania. Jeżeli zakład pokrył tylko część szkody, ubezpieczającemu przysługuje co do pozostałej części pierwszeństwo zaspokojenia przed roszczeniem ubezpieczyciela." Innymi słowy z chwilą wypłaty odszkodowania Spółka przestaje być wierzycielem dłużnika w części dokonanej zapłaty przez Ubezpieczyciela, gdyż wierzytelność z tytułu zawartej umowy sprzedaży zostanie w części zaspokojona, zaś wierzycielem w tej części stanie się Ubezpieczyciel. Tym samym w wyniku zapłaty odszkodowania przez Ubezpieczyciela dochodzi do wykonania zobowiązania dłużnika wobec Spółki, polegającego na zapłacie ceny za sprzedany dłużnikowi towar. Analogiczny pogląd zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 21 października 2008 r. (Sygn. IBPB3/423-640/08/CzP). Wypłatę odszkodowania należy więc de facto traktować jako spłatę przez Ubezpieczyciela należności handlowych. Jest to alternatywny sposób zaspokojenia roszczenia Spółki i zastępuje jedynie płatność ze strony kontrahentów a nie stanowi dodatkowego przychodu Spółki. Z tytułu należności częściowo uregulowanych poprzez wypłatę odszkodowania przez Ubezpieczyciela Spółka rozpoznała uprzednio przychody należne, zgodnie z art. 12 ust. 3, ust. 3a oraz ust. 4 pkt 9 u.p.d.o.p., zanim przychody te zostały faktycznie otrzymane, zgodnie z zasadą zawartą w tejże ustawie, że przychód należny powstaje nie w momencie zapłaty, lecz z chwilą wydania towaru, nie później niż w dniu wystawienia faktury. Pogląd analogiczny zaprezentowano w Postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 5 lipca 2006 r. wydanym przez Drugi Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie (sygn. 1472/ROP1/423-178/216/06/MC), w którym stwierdzono, że "Generalną zasadą art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p. jest, że przychód powstaje w dacie wystawienia faktury niezależnie od tego, czy odbiorca uregulował należność wynikającą z faktury, czy też nie." Podobny pogląd wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 11 maja 2012 r. (nr IPTPB3/423-95/12-2/PM)" (...) ubezpieczyciel w momencie spłaty wstępuje więc wprawa zaspokojonego wierzyciela w stosunku do kwoty wypłaconego odszkodowania. Taki sposób spełnienia świadczenia można uznać za częściową spłatę zobowiązania. Jak wskazano wyżej, w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie ma znaczenia, kto dokona spłaty zobowiązania, w szczególności, że przychód należny z tego tytułu nie powstaje w momencie zapłaty, lecz z chwilą zaistnienia zdarzeń zaistniałych w ustawie, tj. w dniu wydania przez Spółkę towaru, nie później niż w dniu wystawienia faktury."

Zdaniem Wnioskodawcy, ubezpieczenie zabezpiecza samą spłatę zadłużenia przez kontrahentów Spółki, która to spłata nie ma charakteru zdarzenia podatkowego. Wypłata odszkodowania zastępuje jedynie płatność ze strony kontrahenta i jest alternatywnym sposobem zaspokojenia roszczenia Spółki a nie jej dodatkowym przychodem. Celem zawieranej przez Spółkę Umowy Ubezpieczenia jest bowiem zapewnienie uzyskania wpływu środków pieniężnych z tytułu należności wynikającej z wystawionych przez Spółkę faktur, wykazanych w rozliczeniach podatkowych jako przychód należny. Tym samym w wyniku otrzymania odszkodowania Spółka nie uzyskuje jakiegokolwiek dodatkowego przysporzenia majątkowego, ale jedynie zapłatę z tytułu już wcześniej opodatkowanych transakcji, a wypłata odszkodowania stanowi zaspokojenie wierzytelności z tytułu zawartej uprzednio umowy sprzedaży. Gdyby alternatywnie uznać, że otrzymane odszkodowanie powoduje powstanie przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., prowadziłoby to, zdaniem Wnioskodawcy, do ponownego rozpoznania przychodu z tytułu wcześniej dokonanych, już opodatkowanych podatkiem dochodowym transakcji. Odnosząc się do stosowania przez Ubezpieczyciela różnych zakresów objęcia należności ubezpieczeniem, tj. (1) 75% kwoty brutto należności lub (2) 90% kwoty netto należności, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zakresy te stanowią odzwierciedlenie przyjętego sposobu ekonomicznej kalkulacji Ubezpieczyciela dotyczącego kwoty do wypłaty z tytułu przysługującego Spółce odszkodowania. Jako takie nie powinny wpływać na rozliczenia Spółki w zakresie p.d.o.p. Kalkulacja kwoty odszkodowania w odniesieniu do kwoty netto należności (bez należnego podatku VAT) została zastosowana przez Ubezpieczyciela z uwagi na uregulowania art. 89 i 89b Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów I usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.). Na podstawie tych przepisów Spółka może samodzielnie skorygować i odzyskać podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona z zastrzeżeniem art. 89a ust. 2-5 tejże ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej przez Spółkę oceny swego stanowiska.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock