IPPB3/423-467/11-2/MC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2011 r. (data wpływu 25 maja 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z nabyciem udziałów i określeniem momentu zaliczenia ich do kosztów - jest prawidłowe.

W dniu 25 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z nabyciem udziałów i określeniem momentu zaliczenia ich do kosztów.

Przedmiotowa interpretacja dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podatku od towarów i usług zostanie wydana odrębna interpretacja.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest obecnie w trakcie procesu nabycia 100% udziałów w E. SP. z o.o. (dalej: E). Po transakcji, Wnioskodawca planuje przeprowadzenie połączenia z E. co umożliwi m.in. uproszczenie oraz zoptymalizowanie struktury w ramach grupy kapitałowej, do której należy Wnioskodawca W chwili obecnej rozważanym scenariuszem połączenia jest przejęcie E. przez Wnioskodawcę, które Zostanie przeprowadzone przez przeniesienie całego majątku E. na Wnioskodawcę na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.).

W związku z planowanym nabyciem (zakupem) udziałów w E. (dalej: Transakcja), Wnioskodawca poniósł lub poniesie szereg wydatków na rzecz podmiotów krajowych i zagranicznych w związku z przygotowaniem i przeprowadzeniem Transakcji w tym w szczególności dotyczących nabycia usług doradczych oraz zapłaty prowizji bankowych za zaaranżowanie i udzielenie kredytu na sfinansowanie nabycia udziałów (tzw. "arrangement fee"). Wydatki na usługi obejmują w szczególności:

Część usług doradczych jest/będzie nabywana przez Wnioskodawcę bezpośrednio od wykonawców, s część z nich może być refakturowana na Wnioskodawcę przez inne podmioty.

Wnioskodawca nadmienia, iż jest zarejestrowany dla potrzeb podatku VAT w Polsce.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie

Stanowisko Wnioskodawcy

Ad. pytanie nr 1

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż wydatki na nabycie usług doradczych oraz prowizje bankowe w związku z przygotowaniem i przeprowadzeniem Transakcji stanowią w świetle przepisów ustawy o p.d.o.p. koszty uzyskania przychodów. Zdaniem Wnioskodawcy stanowią one koszty pośrednie, o których mowa w art. 15 ust. 4d ustawy o p.d.o.p. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy O p.d.o.p.

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym, Wnioskodawca jest obecnie w trakcie procesu nabycia udziałów w E., po finalizacji którego planowane jest połączenie Spółki z E. Po przeprowadzeniu połączenia Spółka będzie prowadziła działalność gospodarczą w oparciu o majątek posiadany dotychczas przez E. i będzie uzyskiwała dodatkowe przychody podatkowe. W konsekwencji, nie ulega wątpliwości, że koszty zakupu usług doradczych oraz prowizji bankowych w związku z Transakcją spełniają podstawowy warunek zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów tj. są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów podatkowych.

Artykuł 16 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. zawiera katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów. Przepis ten nie wymienia wprost wydatków na nabycie usług doradczych i prowizji bankowych w związku z przygotowaniem i przeprowadzeniem transakcji nabycia udziałów/akcji w spółce. Mając jednak na uwadze, iż w ramach Transakcji dojdzie do nabycia przez Spółkę udziałów spółki E., należy zwrócić uwagę na treść art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o p.d.o.p. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e tej ustawy.

Przepisy ustawy o p.d.o.p. nie definiują wprost co należy rozumieć pod pojęciem wydatków na nabycie lub objęcie udziałów lub akcji. Zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, iż przepis art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o p.d.o.p. obejmuje swoim zakresem wyłącznie wydatki pozostające w bezpośrednim związku z nabyciem udziałów łub akcji, a więc takie wydatki, bez których poniesienia nie byłoby możliwe nabycie lub objęcie udziałów lub akcji w spółce. Za takim rozumieniem art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o p.d.o.p. przemawia wykładnia literalna tego przepisu i posłużenie się przez ustawodawcę sformułowaniem wydatki na objęcie lub nabycie" udziałów lub akcji, a nie przykładowo wydatki poniesione w celu objęcia lub nabycia" udziałów lub akcji. W sposób jednoznaczny wskazuje to na konieczność istnienia ścisłego i bezpośredniego związku tego rodzaju wydatków z nabyciem lub objęciem udziałów lub akcji.

Należy zauważyć, iż wskazany powyżej przepis jest umiejscowiony w art. 16 ustawy O p.d.o.p., który zawiera katalog wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodu, a więc katalog wyjątków od ogólnej zasady uznawania wydatków za koszty uzyskania przychodu z art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. W konsekwencji, przepisy art. 16 ust. 1 ustawy o p.d.o.p., a tym samym także pojęcie wydatków na nabycie lub objęcie udziałów lub akcji z art. 16 ust. 1 pkt b) ustawy o p.d.o.p., nie powinny być interpretowane rozszerzająco lecz w sposób ścisły.

Mając powyższe na uwadze, nie ulega wątpliwości, iż pojęcie wydatków na nabycie udziałów swoim zakresem obejmuje wyłącznie wydatki bezpośrednio warunkujące nabycie takie jak cena nabycia, opłaty notarialne, czy np. prowizje biura maklerskiego. Pojęcia to nie obejmuje natomiast wydatków na nabycie usług doradczych czy prowizji bankowych związanych z transakcją nabycia udziałów w spółce. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w piśmie Ministra Finansów z 7 sierpnia 2002 r. (sygn. PB4/AK-8214-6905-192/02) wydanym na podstawie art. 14 ordynacji podatkowej, w którym Minister Finansów wskazał, że wydatkami na nabycie udziałów lub akcji są wyłącznie wydatki bezpośrednio związane z nabyciem, tj. wydatki, bez których nie byłoby możliwe nabycie lub objęcie udziałów lub akcji. Do wydatków tych należy zaliczyć cenę nabycia, wpłaty na kapitał zakładowy.

Podobne podejście zostało zaprezentowane w wielu interpretacjach organów podatkowych, czego przykładem mogą być:

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 31 stycznia 2010 r. (IPPB3/423-808/10-2/MC), w której organ potwierdził prawidłowość stanowiska podatnika, że koszty doradztwa inwestycyjnego, koszty przygotowania projekcji finansowych, koszty audytu oraz audytu środowiskowego, koszty doradztwa prawnego, koszty due diligence, koszty wyjazdów nie stanowią "wydatków na nabycie udziałów" i w konsekwencji stanowią koszty podatkowe w chwili ich poniesienia;

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 19 maja 2008 r. (ILPB3/423-135//08-2/EK), w której organ uznał, iż "Wydatki, które Spółka ponosi w związku z planowanym nabyciem udziałów/akcji w innych podmiotach, takie jak koszty ekspertyz prawnych, wycen, analiz opłacalności, badań due diligence, podróży służbowych, nie są kosztami warunkującymi nabycie tych udziałów/akcji, a zatem wobec nich nie znajdą zastosowania przepisy art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy O podatku dochodowym od osób prawnych";

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 3 marca 2009 r. (IPPB3/423-1681/08-2/ER), w której organ potwierdził stanowisko podatnika mówiące, iż prowizja bankowa stanowi koszt uzyskania przychodów w dacie jej poniesienia;

* Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 23 lutego 2009 r. (ILPB3/423-791/08-4/MC), w której organ uznał, iż "bankowa prowizja przygotowawcza kredyt stanowi koszt podatkowy wdacie jej poniesienia".

Przedstawioną przez Wnioskodawcę interpretację przepisu art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o p.d.o.p. potwierdzają również orzeczenia sądów administracyjnych. Dla przykładu, w wyroku NSA z dnia 7 września 2004 r., (sygn. akt FSK. 324/2004), Sąd stwierdził, że przez wydatki, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654), należy rozumieć wydatki podatnika bezpośrednio związane z nabyciem akcji, a więc w szczególności ich cenę, opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego."

W świetle powyższego, należy uznać, iż przepis art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o p.d.o.p. nie znajdzie zastosowania do wydatków poniesionych przez Spółkę na usługi doradcze oraz prowizje bankowe związane z procesem nabycia udziałów w E. Wydatki te będą więc stanowiły koszty uzyskania przychodów rozliczane na zasadach ogólnych. Ponadto, należy uznać, iż przedmiotowe wydatki, z uwagi na ich naturę, stanowią koszty pośrednio związane z przychodami, o których mowa w art. 15 ust. 4d ustawy O p.d.o.p.

Ad. pytanie nr 2

Zdaniem Wnioskodawcy wydatki na usługi doradcze oraz prowizje bankowe powinny być potrącalne dla celów podatkowych w dacie ich poniesienia, rozumianej zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o p.d.o.p., z którego wynika, że dzień na który ujęto koszt w księgach rachunkowych wyznacza także moment potrącenia kosztu dla celów podatkowych.

Wydatki na usługi doradcze oraz prowizje bankowe jako koszty pośrednio związane z przychodami Spółki powinny być, w świetle art. 15 ust. 4d ustawy o p.d.o.p., potrącalne dla celów podatkowych wdacie ich poniesienia. Takie podejście znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego w tym np. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia: 17 maja 2010 r. (IPPB3/423-151/10-2/ER) 20 sierpnia 2008 r. (IPPB3-423-765/034/KB) 17 grudnia 2007 r. (IP-PB3-423-243/072/JG) czy też Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 24 lutego 2010 r. (ITPB3/423-756d/09/DK)

Datę poniesienia zdefiniowano w art. 15 ust. 4e ustawy o p.d.o.p. Zgodnie z tym przepisem za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Z treści tego przepisu wynika zatem, że moment rozpoznania kosztu w księgach rachunkowych wyznacza także moment potrącenia kosztu dla celów podatkowych. Takie podejście potwierdzają interpretacje prawa podatkowego w tym m.in Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 września 2010 r. (IPPB3/423-400/10-4/GJ) według której " (...) podstawowe znaczenie ma dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych, jako dzień do którego dany wydatek powinien zostać przypisany. Zgodnie bowiem z brzmieniem powołanego przepisu, data ta stanowi również moment rozpoznania kosztu do celów podatkowych. Oznacza to więc, że w przypadku, gdy koszt rozpoznany zostanie jednorazowo dla celów księgowych, to również jednorazowo powinien zostać rozpoznany dla celów podatkowych. Zasada ta obowiązuje również w sytuacji przeciwnej, tj. jeśli koszt zostaje rozpoznany dla celów księgowych na przestrzeni lat, również dla celów podatkowych powinien być rozpoznany na przestrzeni lat."

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, 09-402 Płock, ul. 1 Maja 10.