IPPB3/423-454/14-2/MC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 15 kwietnia 2014 r. (data wpływu 22 kwietnia 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia wypłaconej Najemcy Jednorazowej Zachęty Finansowej do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do okresu obowiązywania Nowej Umowy Najmu - jest prawidłowe.

W dniu 22 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia wypłaconej Najemcy Jednorazowej Zachęty Finansowej do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do okresu obowiązywania Nowej Umowy Najmu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka M. sp. z o.o. ("Spółka") prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu różnym najemcom powierzchni komercyjnych w budynkach biurowych. Na podstawie umowy najmu z dnia 1 lipca 2005 r. Spółka udostępniła spółce L. Sp.z o.o. ("Najemca") powierzchnię biurową, magazynową oraz miejsca parkingowe w budynku biurowym, na potrzeby prowadzonej przez Najemcę działalności gospodarczej. W celu przedłużenia okresu obowiązywania umowy najmu z dnia 1 lipca 2005 r. który miał się zakończyć w dniu 21 lipca 2015 r., w dniu 18 marca 2014 r. Spółka i Najemca podpisali nową umowę najmu (Nowa Umowa Najmu"). Nowa Umowa Najmu ma charakter długoterminowy - została zawarta na czas oznaczony do dnia 1 lutego 2023 r. Nowa Umowa Najmu zastąpiła Umowę najmu z dnia 1 lipca 2005 r. i obejmuje te same powierzchnie, które obejmowała umowa najmu z dnia 1 lipca 2005 r. Na podstawie Nowej Umowy Najmu Spółka pobiera od Najemcy czynsz, określony jako równowartość w złotych polskich kwoty wyrażonej w euro, który podlega okresowej waloryzacji W związku wyrażeniem przez Najemcę zgody na przedłużenie okresu najmu ustalonego w umowie najmu z dnia 1 lipca 2005 r. poprzez zawarcie Nowej Umowy Najmu, Spółka zobowiązała się zapłacić Najemcy jednorazowe wynagrodzenie. Wynagrodzenie jest płatne za wyrażenie przez Najemcę zgody na zawarcie Nowej Umowy Najmu i stanowi ono zachętę finansową dla Najemcy, w ustalonej przez Strony w drodze negocjacji wysokości ("Zachęta Finansowa"). Zachęta Finansowa miała skłonić Najemcę do zawarcia Nowej Umowy Najmu i tym samym umożliwić Spółce osiąganie przychodów z tytułu prowadzonej działalności związanej z wynajmem Najemcy powierzchni, Zachęta Finansowa nie jest powiązana z innymi rozliczeniami Stron. W szczególności, Zachęta Finansowa nie jest przez Strony traktowana jako rabat, Kwestię rabatu udzielonego Najemcy przez Spółkę, pomniejszającego czynsz za wynajem, regulują odrębne postanowienia Nowej Umowy Najmu.

Zgodnie z Nową Umową Najmu, Zachęta Finansowa jest płatna przez Spółkę na podstawie faktury VAT wystawionej przez Najemcę nie wcześniej niż po podpisaniu Nowej Umowy Najmu, w terminie 21 (dwudziestu jeden) dni od dnia otrzymania faktury VAT przez Spółkę. Zachęta Finansowa powiększona jest o podatek VAT obliczony według stawki 23%. Zarówno Spółka, jaki Najemca są czynnymi podatnikami podatku VAT.

Zachęta Finansowa zapłacona przez Spółkę na rzecz Najemcy ma charakter bezzwrotny, z zastrzeżeniem sytuacji, w której doszłoby do wcześniejszego rozwiązania Nowej Umowy Najmu z powodu naruszenia przez Najemcę istotnych postanowień Nowej Umowy Najmu wskazanych w Nowej Umowie Najmu. W takim przypadku Najemca będzie zobowiązany zwrócić Spółce proporcjonalnie taką część Zachęty Finansowej zapłaconej przez Spółkę, jaka przypadać będzie na okres od dnia wcześniejszego rozwiązania Nowej Umowy Najmu do końca przewidzianego w tej umowie okresu najmu, w stosunku do całego przewidzianego w tej umowie okresu najmu. Spółka jednocześnie informuje, iż zgodnie z posiadaną wiedzą, Najemca również wystąpił do tutejszego organu z wnioskiem o wydanie interpretacji Indywidualnej w odniesieniu do opisanego wyżej stanu faktycznego w zakresie dotyczącym opodatkowania Zachęty Finansowej podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy w świetle opisanego wyżej stanu faktycznego Spółka prawidłowo przyjęła, że Zachęta finansowa podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i Spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego, wykazanego na fakturze VAT dokumentującej Zachętę Finansową, wystawionej przez Najemcę na Spółkę, w rozliczeniu za okres, w którym została podpisana Nowa Umowa Najmu.

2. Czy w świetle opisanego wyżej stanu faktycznego Spółka prawidłowo przyjęła, że wypłacona Najemcy jednorazowa Zachęta Finansowa (w kwocie netto wykazanej na fakturze VAT wystawionej przez Najemcę) stanowi dla Spółki koszt uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób Prawnych i Spółka powinna zaliczać Zachętę Finansową do kosztu uzyskania przychodów w sposób proporcjonalny do okresu obowiązywania Nowej Umowy Najmu, w kolejnych latach podatkowych.

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych czyli odpowiedzi na pytanie nr 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, jednorazowa Zachęta Finansowa wypłacona Najemcy stanowi koszt uzyskania przychodów na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ("u.p.d.o.p.")

Stosownie do treści art. 15 ust, 1 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Interpretacja pojęcia koszty uzyskania przychodów zawartego w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., prowadzi do wniosku, że podatnik ma prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków pod warunkiem, że są to racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Ponadto, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Zdaniem Spółki, kwota Zachęty Finansowej wypłacona przez Spółkę Najemcy w związku z zawarciem Nowej Umowy Najmu, będącej umową o charakterze długoterminowym i stanowiącej przedłużenie dotychczasowego stosunku najmu, niewątpliwie ma związek z przychodami, które Spółka uzyskuje z tytułu czynszu. Celem poniesienia wydatku jest zachęcenie Najemcy do zawarcia Nowej Umowy Najmu oraz stworzenie korzystnych warunków do kontynuowania współpracy z tym Najemcą. Wyrażenie zgody na zawarcie Nowej Urnowy Najmu jest dla Najemcy koniecznym warunkiem wymagalności Zachęty Finansowej. Wypłacona przez Spółkę kwota tej zachęty wpływa zatem na fakt osiągania przez Spółkę przychodów z tytułu najmu. Nie można bowiem wykluczyć, że gdyby nie wypłacenie Najemcy przez Spółkę kwoty zachęty, Najemca ten (lub potencjalny inny najemca) nie zdecydowałby się na zawarcie umowy najmu ze Spółką. Zachęta Finansowa ma przy tym charakter bezzwrotny, chyba że doszłoby do wcześniejszego rozwiązania Nowej Umowy Najmu z uwagi na naruszenie przez Najemcę warunków Nowej Umowy Najmu. Nawet jednak w takim przypadku, zwrotowi podlega jedynie ta część Zachęty Finansowej, która odpowiada okresowi liczonemu od dnia, w którym Nowa Umowa Najmu przestała obowiązywać z uwagi na jej wcześniejsze rozwiązanie do dnia, do którego Nowa Umowa Najmu pierwotnie miała obowiązywać. Natomiast część Zachęty Finansowej odpowiadającej okresowi, w którym między Stronami istniał stosunek najmu, nie podlega w takiej sytuacji zwrotowi.

Mając na uwadze powyższe, działania Spółki zmierzają do osiągania przychodów, jaki zachowania w całości źródła przychodów i jego zabezpieczenia. W konsekwencji, Spółka stoi na stanowisku, że wypłacona Najemcy jednorazowa kwoty Zachęty Finansowej stanowi koszt uzyskania przychodów Spółki.

Stanowisko analogiczne do zaprezentowanego przez Spółkę zostało wyrażone m.in. w: interpretacji indywidualnej Dyrektora izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 maja 2011 r. IPPB3/423-182/11-2/MC, interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 stycznia 2012 r., IPPB5/423-1073/11-2/JC, Interpretacji indywidualnej Dyrektora izby Skarbowej w Katowicach z dnia 13 lutego 2012 r. IBPBI/2/423-1299/11/BG.

Ponadto, w ocenie Spółki, powinna ona rozliczyć jednorazową Zachętę Finansową jako koszt uzyskania przychodów Spółki proporcjonalnie do okresu obowiązywania Nowej Umowy Najmu, w kolejnych latach podatkowych.

W myśl art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p., koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c. Kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru. Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p. koszty uzyskania przychodów, inne niż bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód.

Wypłacona Najemcy kwota Zachęty Finansowej netto nie może być w sposób bezpośredni przypisana do konkretnych przychodów uzyskiwanych przez Spółkę. W szczególności, wydatek ten nie ma wpływu na wysokość przychodów z tytułu czynszu najmu i innych opłat przewidzianych Nową Umową Najmu, osiąganych wdanym miesiącu czy nawet roku. W dacie poniesienia kosztu nie jest bowiem znana rzeczywista wysokość przychodów, jakie zostaną dzięki nim osiągnięte w przyszłości (w trakcie trwania Nowej Umowy Najmu czynsz będzie podlegać waloryzacji, zmieniać będzie się kurs waluty przyjęty dla ustalenia czynszu jako równowartości w walucie obcej). Kwotę Zachęty Finansowej należy więc uznać za koszt pośredni, którego poniesienie jest niezbędne dla działalności gospodarczej Spółki. Przy tym, mimo że powyższy wydatek jest ponoszony jednorazowo, to odnosi się do całego okresu obowiązywania Nowej Umowy Najmu, który to okres przekracza rok podatkowy. W związku z tym Spółka uważa, że zgodnie z art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p., jednorazową kwotę Zachęty Finansowej (kwotę netto ujętą na fakturze VAT wystawionej przez Najemcę), wypłacaną Najemcy w związku z zawarciem Nowej Umowy Najmu, należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów Spółki proporcjonalnie do okresu, którego ten koszt dotyczy, tj. proporcjonalnie do przewidywanego czasu trwania Nowej Umowy Najmu, z którą związana jest płatność Zachęty Finansowej. Zgodnie z powyższym, Spółka powinna podzielić kwotę Zachęty Finansowej proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczy Nowa Umowa Najmu i w tej proporcji zaliczać do kosztów uzyskania przychodów poszczególnych okresów.

Stanowisko analogiczne do zaprezentowanego przez Spółkę zostało wyrażone m.in. w: Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 stycznia 2012 r. IPPB5/423-1073/11 -2/JC, interpretacji Indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 13 lutego 2012 r. IBPBI/2/423-108/12/BG, interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 lutego 2013 r., IPPB5/423-1105/12-2/JC, interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 marca 2013 r. IPPB3/423-61/13-2/GJ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej przez Spółkę oceny swego stanowiska.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.