IPPB3/423-406/S/07-5/11/JB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów, uwzględniając prawomocny (od dnia 3 lutego 2011 r.) wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2609/10 z dnia 2 grudnia 2010 r. (data wpływu 14 marca 2011 r.) stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 25 października 2007 r. (data wpływu 26 października 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie potwierdzenia, iż z chwilą podjęcia decyzji o zaniechaniu dalszego wdrażania systemów informatycznych, Spółka uprawniona będzie do zaliczenia wydatków związanych z ich budową i wdrażaniem do kosztów uzyskania przychodów (interpretacja wydana w dniu 25 stycznia 2008 r., nr IP-PB3-423-406/07-2/JB została uchylona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 2 grudnia 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 2609/10) - jest prawidłowe.

W dniu 26.10. 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie potwierdzenia stanowiska, iż z chwilą podjęcia decyzji o zaniechaniu dalszego wdrażania systemów informatycznych, Spółka uprawniona będzie do zaliczenia wydatków związanych z ich budową i wdrażaniem do kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Przedmiotem działalności Spółki jest świadczenie usług ubezpieczeniowych w zakresie ubezpieczeń majątkowych, komunikacyjnych, odpowiedzialności cywilnej i osobowo-turystycznych. W celu usprawnienia swojej działalności, Spółka podjęła decyzję o wdrożeniu systemów informatycznych i, w związku z tym, zawarła umowy z zewnętrznymi dostawcami w zakresie wdrożenia następujących systemów:

* moduł System Wspomagania Obiegu Dokumentów (SWOD), mający być stosowany w procesie likwidacji szkód,

* moduł Asystent Sprzedaży (AS), służący do wspomagania działań sprzedażowych prowadzonych przez agentów ubezpieczeniowych Spółki,

* moduł System Informowania Kierownictwa (SIK), mający za zadanie dostarczanie informacji biznesowych Zarządowi Spółki, które to służyć im będą w wykonywaniu działalności gospodarczej,

* moduł System Obsługi Rozrachunków Finansowych (SORFin), mający na celu zapewnienie wspólnego dla wszystkich systemów dziedzinowych mechanizmu rozliczeń finansowych,

* moduł AP, służący do wspomagania procesu obsługi agentów Spółki.

Z tytułu realizacji przedmiotowych umów, Spółka ponosiła na rzecz dostawców opłaty z tytułu wykonania i wdrożenia oprogramowania, przeniesienia praw autorskich, licencji, usług doradczych i programistycznych związanych z projektem, udostępniania pracowników oraz z tytułu refundacji wydatków bieżących dostawców związanych z wdrażaniem danego systemu. Prace związane z wdrożeniem przedmiotowych systemów nie zostały jeszcze ukończone, w konsekwencji czego, systemy te nie znajdują jeszcze zastosowania w działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę. W rezultacie, nie zostały one przez Spółkę ujawnione w księgach jako wartości niematerialne i prawne, jak również nie dokonuje się ich amortyzacji dla celów podatkowych.

Ponadto Spółka zwraca uwagę, że żaden ww. wydatków nie został przez nią zaliczony bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów. Jedynym wyjątkiem w tym zakresie jest moduł AS, który został podzielony na dwie części, w związku z faktem, iż większość funkcji, jakie ma pełnić ten moduł, nie jest jeszcze wykorzystywana w działalności gospodarczej Spółki. W pierwszej części, która została uznana za kompletną i w pełni funkcjonalną AS został ukończony i ujawniony w księgach jako amortyzowana wartość niematerialna i prawna. W drugiej części, niewykorzystywanej jeszcze w działalności gospodarczej Spółki, Spółka nie ujawniła systemu jeszcze w księgach jako podlegającą amortyzacji wartość niematerialna I prawną jak również nie zaliczyła kosztów realizacji nie gotowej jeszcze części bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów. W związku ze zmianą akcjonariusza większościowego Spółki w 2003 r. i włączenia tym samym Spółki do międzynarodowej Grupy, zmianie uległa strategia Spółki, w tym, w kolejnych latach, zmianie uległy założenia w zakresie rozwiązań informatycznych (wynikające z konieczności dostosowywania ww. rozwiązań do rozwiązań obowiązujących w Grupie). Dodatkowo, część ww. systemów, jeszcze w trakcie procesu ich wdrażania, utraciło ekonomiczną przydatność ze względu na postęp techniczny lub ich dalsze wdrażanie okazuje się nieopłacalne np. ze względu na pojawienie się na rynku tańszych lub/ i lepszych rozwiązań. Mając powyższe na uwadze Spółka zamierza podjąć decyzję o ostatecznej rezygnacji z wdrażania ww. systemów. Spółka wskazuje, że szczegółowe przyczyny podjęcia ww. decyzji w odniesieniu do poszczególnych systemów są następujące:

* w odniesieniu do modułu SWOD - niespójność przedmiotowego modelu z rozwiązaniami informatycznymi Grupy, zmiana strategii Spółki w zakresie likwidacji szkód oraz przestarzały charakter stosowanej w tym module technologii,

* w odniesieniu do modułu AS - plany w zakresie wdrożenia nowego systemu (SIS) i zbyt wysokie koszty dalszego wdrażania przedmiotowego modułu na okres przejściowy, przed wdrożeniem nowego rozwiązania. Nowy system SIS będzie wspierał działania sprzedażowe agentów ubezpieczeniowych. W związku z tym Spółka w zamian za AS zdecydowała się na okres przejściowy zakupić oprogramowanie istniejące już na rynku i wykorzystywanie go do momentu zapewnienia tej obsługi agentów w systemie SIS (nowy, przejściowy system ma być wdrożony w roku 2008);

* w odniesieniu do modułu SIK - zbyt wysokie koszty wdrażania systemu i ich niewspółmierna relacja z możliwymi do osiągnięcia przychodami, zdezaktualizowanie się początkowych założeń w wyniku przedłużających się negocjacji z dostawcą systemu, a także wdrożenie tańszego, lokalnego systemu Management Information System do momentu wdrożenia Grupowego Standardu MIS;

* w odniesieniu do modułu SORFin - decyzja Grupy o dalszym nie wdrażaniu przedmiotowego systemu, w związku z projektem SIS. System SIS obejmuje swym zakresem całą działalność spółki i zapewnia standaryzację obsługi dla wszystkich firm w ramach korporacji. Przyjęte rozwiązania nadają kierunki rozwoju obsługi informatycznej na lata 2006 - 2011 w obszarze zawierania polis, likwidowania szkód, obsługi finansowej, zarządzania zasobami kadrowymi itd;

* w odniesieniu do modułu AP - brak spełniania wymagań przedstawionych dostawcy i dezaktualizacja przedmiotowego oprogramowania w wyniku przedłużania się negocjacji z dostawcą (co sprawia, że powrót do wdrażania modułu wiązałby się z ponownym napisaniem aplikacji).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy z chwilą podjęcia ostatecznej decyzji o zaniechaniu dalszego wdrażania systemów informatycznych (podjęcia uchwały Zarządu w tym zakresie), Spółka uprawniona będzie do zaliczenia wydatków związanych z ich wdrożeniem do kosztów uzyskania przychodu.

Stanowisko Wnioskodawcy

Spółka stoi na stanowisku, iż w momencie podjęcia ostatecznej decyzji o odstąpieniu od dalszego wdrażania przedmiotowych systemów informatycznych (wyrażonej poprzez odpowiednią uchwałę Zarządu Spółki), będzie miała prawo do zaliczenia wydatków poniesionych w związku z ich budową i wdrażaniem do kosztów uzyskania przychodów. Spółka pragnie podkreślić, iż zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 przedmiotowej ustawy. Tym samym, przepisy wskazują na dwa warunki zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów:

* związek przedmiotowych wydatków z przychodem podatnika,

* brak danej kategorii wydatków w enumeratywnym wyliczeniu wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów z art. 16 ust. 1 ustawy.

W ocenie Spółki, nie ma wątpliwości, iż wydatki związane z wdrażaniem wskazanych systemów ponoszone były w celu uzyskania przychodów oraz zachowania ich źródeł. Niewątpliwie bowiem systemy służące wspieraniu procesów sprzedaży, przekazywaniu informacji biznesowych wykorzystywanych w zarządzaniu Spółką, systemy związane z zarządzaniem obiegiem dokumentacją oraz systemy rozliczeniowe, służą usprawnieniu działalności Spółki i w konsekwencji, osiąganiu przez nią przychodów. Spółka pragnie podkreślić, że do uznania wydatku za mający związek z przychodem nie jest natomiast wymagane, aby faktycznie wydatek ten skutkował przychodem podatnika. Istotne jedynie jest, aby w momencie jego dokonywania, podatnik mógł racjonalnie stwierdzić, że dany wydatek ponoszony jest w celu osiągnięcia lub zachowania przychodu. Spółka wskazuje, iż powyższe stanowisko powszechnie potwierdzane jest przez organy podatkowe, orzecznictwo sądowe oraz doktrynę prawa podatkowego.

Ponadto, Spółka wskazuje, iż dla oceny racjonalności i celowości ponoszonych wydatków nie może mieć znaczenia fakt ostatecznej rezygnacji z ich kontynuowania (wdrażania systemu). Przedmiotowa decyzja podjęta bowiem zostanie na podstawie przesłanek nie występujących w momencie ponoszenia owych wydatków, tzn. jak wskazano wyżej, konieczności ujednolicenia systemów z systemami nowego udziałowca większościowego, postępem technologicznym, czy też pojawieniem się nowych, korzystniejszych pod względem ekonomicznym (tańszych) czy też biznesowym (lepszych) rozwiązań. W konsekwencji, w ocenie Spółki, spełniony jest pierwszy z warunków zaliczenia przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Ponadto, w ocenie Spółki, przedmiotowe wydatki nie są wymienione wśród kategorii wydatków nie będących kosztami uzyskania przychodów.

W szczególności Spółka pragnie podkreślić, iż w opisywanej sytuacji nie znajdzie zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który wyklucza z kategorii kosztów uzyskania przychodów wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie wartości niematerialnych i prawnych (uznając natomiast takie wydatki za koszt uzyskania przychodów, pomniejszony o dokonane odpisy amortyzacyjne, w momencie odpłatnego zbycia wskazanych wartości niematerialnych i prawnych). Spółka pragnie bowiem podkreślić, iż w przedmiotowej sytuacji nie doszło w ogóle do wytworzenia wartości niematerialnych i prawnych, które, zgodnie z art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podlegałyby amortyzacji dla celów podatkowych. Nie można bowiem, zdaniem Spółki, uznać, iż nieukończone systemy nadawały się do gospodarczego wykorzystywania, co zgodnie z art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jest warunkiem uznania systemu informatycznego za jedną z wymienionych w przedmiotowym przepisie wartości niematerialnych i prawnych i dokonywania ich amortyzacji dla celów podatkowych. Spółka pragnie wskazać, iż identyczny warunek zakwalifikowania danej pozycji do wartości niematerialnych i prawnych wskazany jest w art. 3 ust. 1 pkt 14 ustawy o rachunkowości. Ponadto, zdaniem Spółki, intencją przepisu art. 16 ust. 1 pkt 1b jest wyłączenie ww. wydatków bezpośrednio z kosztów uzyskania przychodów, mając na uwadze, że podatnik (po wytworzeniu lub nabyciu wartości niematerialnej i prawnej) będzie mógł przedmiotowe wydatki zaliczać do kosztów podatkowych pośrednio, poprzez odpisy amortyzacyjne. Spółka pragnie zauważyć, iż w przedmiotowej sytuacji, Spółka jest pozbawiona możliwości takiego rozliczenia ww. wydatków (w związku z faktem, iż nie powstanie wartość niematerialna i prawna mogąca być przedmiotem amortyzacji). W konsekwencji, w opinii Spółki, wskazany art. 16 ust. 1 pkt 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie znajdzie zatem zastosowania.

Ponadto, zdaniem Spółki, w przedmiotowej sytuacji nie znajdzie również zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 41 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wyłączający z kategorii kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione w związku z zaniechanymi przez podatnika inwestycjami. Zgodnie bowiem z art. 4a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pojęcie "inwestycji oznacza środki trwałe w budowie w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości.

Mając natomiast na uwadze definicję środka trwałego w budowie określoną w art. 3 ust. 1 pkt 16, w zw. z art. 3 ust1 pkt 15 ustawy o rachunkowości uznać należy, że wdrażane systemy informatyczne nie mogą zostać uznane za środek trwały w budowie. Tym samym, nie stanowią one inwestycji w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Dodatkowo, Spółka pragnie wskazać, iż przedmiotowy pogląd potwierdza również wykładnia historyczna i celowościowa wspomnianego przepisu. W momencie bowiem wprowadzenia do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepisu art. 16 ust. 1 pkt 41, brak było definicji inwestycji w przepisach tejże ustawy. Zgodnie zatem z zasadami wykładni prawa podatkowego, definicji takiej szukać należało w innych aktach prawnych. W szczególności zaś, zastosowanie znaleźć mogła ustawa o rachunkowości, która to, w art. 3 ust. 1 pkt 12 (w ówczesnym brzmieniu), wskazywała na termin "inwestycji rozpoczętych", odnosząc go do ogółu poniesionych kosztów pozostających w bezpośrednim związku z nie zakończoną jeszcze budową montażem lub przekazaniem do używania nowego lub ulepszeniem już istniejącego środka trwałego. Dodatkowo, także potoczne rozumienie terminu "inwestycja" odnosiło go do stworzenia lub powiększenia istniejących środków trwałych (por. np. Mały Słownik Języka Polskiego red. Elżbiety Sobol, Wydawnictwo PWN, Warszawa 1997). Po dokonaniu natomiast następnie zmiany brzmienia ustawy o rachunkowości i wprowadzenia do niej terminu inwestycji odnoszącego się także do wartości niematerialnych i prawnych, w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadzona została odrębna dla celów podatkowych definicja (zawarta we wspomnianym art. 4a pkt 1). W opinii Spółki, powyższe wskazuje, iż wyraźną intencją Ustawodawcy było wyłączenie wydatków na wytworzenie lub nabycie wartości niematerialnych i prawnych z kategorii zaniechanych inwestycji w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 41 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tym samym, w ocenie Spółki, zarówno wykładnia literalna, celowościowa i historyczna wskazuje, że w przedmiotowym przypadku nie znajdzie zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 41 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wdrażane systemy informatyczne (jako prawa autorskie lub licencje), stanowiłyby bowiem wartości niematerialne i prawne, nie zaś środki trwałe.

Na potwierdzenie zaprezentowanego stanowiska Spółka powołuje się na postanowienie Naczelnika Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu z dnia 22 września 2006 r. (ZD/4061-157/06), oraz na wyroki NSA z dnia 16 lutego 1995 r. (SA/Po 3343/94), z dnia 4 marca 1997 r. (III SA 1342/95), z dnia 7 marca 1995 r. (SA/Wr 1852/94) oraz z dnia 20 listopada 1998 r. (SA/Od 527197).

Reasumując, Spółka stoi na stanowisku, iż podejmując ostateczną decyzję o odstąpieniu od wdrażania systemów informatycznych, które po ukończeniu stanowiłyby wartości niematerialne i prawne, ma prawo do zaliczenia w momencie podjęcia przedmiotowej decyzji wydatków związanych z wdrażaniem opisanych wyżej systemów do kosztów uzyskania przychodów.

Wydając interpretację indywidualną w dniu 25 stycznia 2008 r. nr IPPB3/423-406/07-2/JB uznano powyższe stanowisko za nieprawidłowe stwierdzając, co następuje:

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zgodnie z powyższymi uregulowaniami podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą lub inną działalnością zarobkową, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub jego zachowania albo zabezpieczenia. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Co do zasady, przyjmuje się, że przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów każdy wydatek - poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem bezpośredniego związku z przychodem i racjonalności działania dla osiągnięcia tego przychodu.

W większości przypadków związek z przychodem nie nasuwa żadnych wątpliwości. Są jednak sytuacje, w których ów związek przyczynowy nie jest tak jednoznaczny. Wszystkie te sytuacje należy zatem rozwiązywać według zasad racjonalnego rozumowania, odrębnie w odniesieniu do każdego przypadku. Należy w tym miejscu podkreślić, że koszt uzyskania przychodów jest kosztem działalności gospodarczej, która ze swej istoty zmierza do osiągnięcia przychodów.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu, mimo że jest to jego prawo, a nie przywilej, odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Z przedstawionego przez Spółkę zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka podjęła decyzje o wdrożeniu kilku systemów informatycznych i w związku z tym zawarła umowy z zewnętrznymi dostawcami na ich dostawę. Z tytułu realizacji przedmiotowych umów, Spółka ponosił na rzecz dostawców opłaty z tytułu wykonania i wdrożenia oprogramowania, przeniesienia praw autorskich, licencji, usług doradczych i programistycznych związanych z projektem, udostępniania pracowników oraz z tytułu refundacji wydatków bieżących dostawców związanych z wdrażaniem danego systemu.

Spółka wskazuje, że prace związane z wdrożeniem systemów informatycznych nie zostały jeszcze ukończone, w konsekwencji czego systemy te nie znajdują jeszcze zastosowania w działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę. W związku z tym systemy te nie zostały ujawnione w księgach jako wartości niematerialne i prawne, o nie dokonuje się od nich amortyzacji dla celów podatkowych. Ponadto Spółka zwraca uwagę, że żaden z ww. wydatków nie został przez nią zaliczony bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.

Spółka zamierza w odniesieniu do omawianych systemów informatycznych podjąć decyzję o ostatecznej rezygnacji z ich wdrażania. Spółka wskazała, że na jej decyzje będą miały wpływ m.in. następujące zdarzenia:

* zmiana w 2003 r. większościowego akcjonariusza i włączenie tym samym Spółki do międzynarodowej Grupy. W związku z tym zmianie uległa strategia Spółki w zakresie rozwiązań informatycznych, wynikające również z konieczności dostosowania ww. rozwiązań do rozwiązań obowiązujących w Grupie, w szczególności odnosi się to do modułu SWOD,

* w odniesieniu do modułu AS, Spółka planuje wprowadzić nowy system SIS, który będzie wspierał działania sprzedażowe agentów ubezpieczeniowych. W związku z tym zamierza zrezygnować z dotychczasowego modułu AS, ze względu na zbyt wysokie koszty jego dalszego wdrażania AS, tym bardziej, że, jak wskazuje Spółka, byłby on wykorzystywany jedynie w okresie przejściowym,

* w odniesieniu do modułu SIK, zbyt wysokie koszty wdrażania systemu oraz zdezaktualizowanie się początkowych założeń w wyniku przedłużających się negocjacji z dostawcą systemu; Spółka planuje wprowadzenie nowego i tańszego rozwiązania - Grupowego Standardu MIS,

* w odniesieniu do modułu SORFin, decyzja Grupy o dalszym niewdrażaniu przedmiotowego systemu w związku z projektem SIS;

* w odniesieniu do modułu AP - brak spełniania wymagań przedstawionych dostawcy i dezaktualizacja przedmiotowego oprogramowania w wyniku przedłużania się negocjacji z dostawcą.

Jak już wykazano powyżej, to na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia, że dany wydatek stanowi koszt uzyskania przychodu a tym samym, że jego poniesienie jest niezbędne w celu uzyskania przychodu. Należy pamiętać, że kosztem uzyskania przychodu nie jest każdy wydatek przydatny z punktu widzenia prowadzonej działalności, lecz tylko ten wydatek, który poniesiony został, aby osiągnąć konkretny przychód.

Co do zasady wydatek tylko wtedy stanowić będzie koszt uzyskania przychodu, gdy poniesiony został w celu osiągnięcia przychodu, przez co musi się wiązać z konkretnym źródłem przychodu i powodować co najmniej realnie zakładać osiągnięcie z tego źródła przychodu. Nie będzie natomiast stanowić kosztu uzyskania przychodu taki wydatek, który oceniany obiektywnie, nie może spowodować osiągnięcia przychodu ani też nie może mieć realnego wpływu na uzyskiwany przychód lub jego źródło.

Analizując zatem wymienione przez Spółkę wydatki, trudno dopatrzyć się ich związku z uzyskiwanym przychodem. Przedstawione przez Spółkę powody, dla których chce ona zrezygnować z dalszego wdrażania systemów nie uzasadniają zaliczenia tych wydatków do kosztów podatkowych. Jeżeli przedmiotowe wydatki mają służyć osiągnięciu, lub zachowaniu źródła przychodów, to należy rozważyć, dlaczego Spółka pomimo tego, iż od dawna dysponuje wiedzą, że posiadane licencje są przestarzałe i nie będą w związku z tym już wykorzystywane, wydatki na ich wdrożenie są niewspółmiernie większe od osiąganych korzyści a dostawcy programów są niesolidni, Spółka nadal generuje koszty związane z tymi systemami informatycznymi.

Wprawdzie ustawodawca przyjmuje, że każda działalność gospodarcza wiąże się z ryzykiem i nie każde przedsięwzięcie przyniesie podatnikowi dochód. Jednakże ewidentny brak racjonalności w podejmowanych decyzjach nie może być uznane za ryzyko gospodarcze. Dokonując wyboru w powyższym zakresie powinno się również mieć na względzie zmiany zachodzące na rynku informatycznym. Argumentem przemawiającym za nieuznaniem przedmiotowych wydatków za koszty uzyskania przychodu jest nieprzekonywujące uzasadnienie Podatnika dotyczące związku tych wydatków z osiąganymi przychodami. Należy zauważyć, że omawiane systemy, oprócz modułu AP, nigdy nie były i nie będą wykorzystywane przez Spółkę w jej działalności gospodarczej, co jednocześnie nie stanowi przeszkody, aby nadal ponosić wydatki z tytułu wdrażania tych systemów.

Nie można zgodzić się również ze stanowiskiem Spółki, odnośnie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków związanych z wykonaniem i wdrożeniem modułów AS oraz SORFin. Spółka wskazuje, że jej decyzja z o rezygnacji z powyższych modułów podyktowana jest koniecznością dostosowania jej systemów informatycznych do rozwiązań obowiązujących w Grupie. Ponadto, także ww. moduły, nie były używane przez Spółkę w jej dotychczasowej działalności. Istotny jest również fakt, że Spółka należy do Grupy od 2003 r. W związku tym, od tego roku, jej decyzje w zakresie strategii oraz systemów informatycznych były podporządkowane rozwiązaniom obowiązującym w Grupie. Mimom tego Spółka nie wstrzymała procesu wdrożenia modułów AS oraz SORFin. A zatem, wobec braku gospodarczego efektu wykorzystania tych modułów w działalności Spółki, oraz oczywistego braku ich związku z osiąganym przychodem, wydatki poniesione na ich wdrożenie nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodu.

Reasumując, poniesione przez Spółkę wydatki z tytułu wykonania i wdrożenia oprogramowania, przeniesienia praw autorskich, licencji, usług doradczych i programistycznych związanych z projektem, udostępniania pracowników oraz z tytułu refundacji wydatków bieżących dostawców związanych z wdrażaniem danego systemu, ze względu na ich brak związku z osiąganym przychodem lub zachowaniem źródła przychodu oraz ich nieracjonalność gospodarczą nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na powyższą interpretację Spółka złożyła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, na które w odpowiedzi z dnia 19 marca 2008 r. nr IP-PB3/423-406/07-4/JB organ podatkowy podtrzymał swoje stanowisko zawarte w interpretacji indywidualnej.

W dniu 4 kwietnia 2008 r. Skarżąca złożyła za pośrednictwem tut. organu skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na ww. interpretację i wniosła o uchylenie jej w całości.

Wyrokiem z dnia z dnia 2 grudnia 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 2609/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. Sąd zauważył, iż ustawodawca nie uzależnia uznania kosztu uzyskania przychodów od bezwzględnego wymogu osiągnięcia przychodu. Czym innym jest bowiem działanie w celu osiągnięcia przychodu, czym innym skutek tego działania w postaci jego rzeczywistego osiągnięcia. Uznanie danego wydatku za koszty uzyskania przychodów powinno być uzależnione przede wszystkim od jego przeznaczenia. Zamiar podatnika uzyskania lub powiększenia przychodów na skutek poniesienia wydatków jest kategorią subiektywną i często trudną do jednoznacznego zdefiniowania. Aby można było zaliczyć poniesione wydatki do kosztów uzyskania przychodów, działania podatnika muszą zmierzać w celu uzyskania przychodu i być wyraźnie skierowane na uzyskanie tego przychodu. Kosztami uzyskania przychodu będą więc zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty. Aby dany wydatek mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów musi być poniesiony w taki sposób, aby stwierdzić można było racjonalność działania przedsiębiorcy. Znamiona owej racjonalności pojawiają się, gdy stwierdzi się, że podatnik mógł w związku z poniesionymi nakładami spodziewać się z dużym prawdopodobieństwem wystąpienia przychodu. Warunkiem zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest jednak wykazanie przez podatnika, że poniesione wydatki są racjonalne tak co do zasady, jak i wysokości. Skoro ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z celem osiągnięcia przychodów, to cel ten musi być widoczny. Oznacza to, że ponoszone koszty powinny cel realizować lub co najmniej zakładać realnie jego osiągnięcie. Przy kwalifikowaniu wydatków do kosztów uzyskania przychodów należy wziąć pod uwagę, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności przy zachowaniu należytej staranności podatnika w momencie dokonywania wydatku mógł on i powinien przewidzieć, iż ten wydatek spodziewanego przychodu nie przysporzy.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, iż Skarżąca w sposób nie budzący wątpliwości wykazała, że wydatki na systemy informatyczne w momencie podjęcia decyzji o ich wdrożeniu ponoszone były w celu uzyskania przychodów oraz zachowania ich źródeł i związane były z prowadzoną działalnością gospodarczą. Skarżąca jest dużą firmą ubezpieczeniową, posiadającą rozbudowaną sieć oddziałów i niewątpliwie systemy informatyczne są niezbędnym narzędziem sprawnego funkcjonowania takiego dużego zakładu ubezpieczeń. Zgodnie z podaną przez Skarżącą informacją systemy te miały służyć wspieraniu procesów sprzedaży, przekazywaniu informacji wykorzystywanych w zarządzaniu Spółką, usprawnianiu jej działalności. Trudno nie zgodzić się ze Skarżącą, że systemy informatyczne pozwalają na szybką i sprawną obsługę indywidualnego klienta (zawarcie umowy, wycena składki ubezpieczeniowej, likwidacja szkód, etc.), a to w bezpośredni sposób przedkłada się na jakość oferowanego produktu ubezpieczeniowego, zadowolenie klientów i przychody Skarżącej. Zatem, zgodnie z twierdzeniem Skarżącej co do zasady, wydatki na systemy informatyczne, jako warunkujące możliwość funkcjonowania Skarżącej, nie mogą być uznane za niemające związku z przychodem.

Trudno też takim wydatkom odmówić racjonalności. Z doświadczenia życiowego wiadomo, że każde usprawnienie działalności firmy przynosi wymierne korzyści, a w przypadku firm ubezpieczeniowych wdrożenie odpowiednich systemów informatycznych stanowi takowe usprawnienie. Opis wdrażanych przez Skarżącą programów wskazuje, iż miały one służyć udoskonaleniu jej działalności. Nie ma więc podstaw, by podważać stanowisko Skarżącej, iż podejmując decyzję o wdrożeniu systemów informatycznych zasadnie liczyła, że poczynione przez nią wydatki na tę inwestycję w przyszłości wpłyną na wysokość uzyskiwanego przychodu lub co najmniej zabezpieczą jego źródło.

Oceniając wydatki poczynione przez Skarżącą na systemy informatyczne przez pryzmat przesłanek określonych w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. stwierdzić trzeba, że w momencie podjęcia decyzji o ich wdrożeniu, przesłanki te zostały spełnione, czyli ww. wydatki mogły być zakwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów.

Na tle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 2 grudnia 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 2609/10, uchylający interpretację indywidualną z dnia 25 stycznia 2008 r., nr IP-PB3-423-406/07-2/JB, ponownie rozpatrując sprawę, stwierdza się, że w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.