IPPB3/423-364/11-2/DP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 29 marca 2011 r. (data wpływu 8 kwietnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki akcyjnej w spółkę osobową - jest prawidłowe.

W dniu 8 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki akcyjnej w spółkę osobową.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca wchodzi w skład Grupy Kapitałowej V., zajmującej się udostępnianiem abonentom usług bazujących na technologiach multimedialnych. Wnioskodawca jest komplementariuszem spółki komandytowo - akcyjnej (dalej: "SKA") powstałej z przekształcenia V.S A (dalej "SA").

Od dnia wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego (dalej: "KRS"), SKA przysługują wszystkie prawa i obowiązki przekształcanej SA. SKA stała się zatem podmiotem wszystkich praw i obowiązków przysługujących SA w dacie wpisu przekształcenia do KRS (w tym wszelkich zezwoleń, koncesji, decyzji, własności ruchomości i praw majątkowych).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy SKA utraciła status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych od momentu wpisu przekształcenia do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego.

Stanowisko Wnioskodawcy

W ocenie Wnioskodawcy, od momentu wpisu do KRS przekształcenia SA w SKA podatnikiem z tytułu przychodów (dochodów) uzyskiwanych przez SKA jest nie ta spółka, lecz każdy z jej wspólników (w tym Wnioskodawca jako komplementariusz oraz akcjonariusze).

UZASADNIENIE stanowiska Spółki

Jak stanowi art. 1 Ustawy PIT, ustawa ta reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych.

Z kolei Ustawa CIT reguluje w myśl jej art. 1 opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji, a także jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej (chyba, że są to spółki niemające osobowości prawnej mające siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania).

Jak wynika z powyższego, podatnikami podatku dochodowego mogą być:

* osoby fizyczne,

* osoby prawne,

* spółki kapitałowe w organizacji,

* jednostki niemające osobowości prawnej z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej,li>zagraniczne spółki osobowe traktowane w państwie siedziby jako osoby prawne, podlegające w tym państwie nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Osobami prawnymi są zgodnie z art. 33 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93) Skarb Państwa i jednostki organizacyjne, którym przepisy szczególne przyznają osobowość prawną.

Przykładem takiego szczególnego uregulowania jest art. 12 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.; dalej::k.s.h."), zgodnie z którym spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji albo spółka akcyjna w organizacji z chwilą wpisu do rejestru staje się spółką z ograniczoną odpowiedzialnością albo spółką akcyjną i uzyskuje osobowość prawną.

W przeciwieństwie do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółki akcyjnej zaliczających się do osób prawnych, pozostałe spółki prawa handlowego pozbawione są osobowości prawnej. Jak stanowi art. 8 § 1 k.s.h., spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Przepis ten ustanawia podmiotowość osobowych spółek handlowych, nie przyznaje im jednak osobowości prawnej. Do spółek osobowych zaliczają się spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna (art. 4 § 1 pkt 1 k.s.h.).

W świetle powyższych uregulowań, dochody spółek komandytowo-akcyjnych z siedzibą w Polsce nie są objęte zakresem uregulowania Ustawy PIT ani Ustawy CIT w sposób bezpośredni. zarówno jednak Ustawa PIT, jak i Ustawa CIT zawierają uregulowania odnoszące się do dochodów tego rodzaju podmiotów.

W myśl art. 8 ust. 1 i ust. 2 Ustawy PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną (a więc m.in. w spółce komandytowo-akcyjnej) u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz łączy się z pozostałymi przychodami. Powyższą zasadę stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat, a także ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Podobnie, w myśl art. 5 ust. 1 i 2 Ustawy CIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną (w tym zatem w spółce komandytowo-akcyjnej) łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). Zasadę tę stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących koszów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Uregulowania art. 5 ust. 1 Ustawy CIT i art. 8 ust. 1 Ustawy PIT są konsekwencją braku podmiotowości podatkowo-prawnej (tzw. "transparentności" podatkowej) spółek osobowych. Przesądzają one, że dochody generowane przez tego rodzaju spółki podlegają opodatkowaniu u każdego wspólnika proporcjonalnie do jego udziału w zysku, na zasadach właściwych dla danego wspólnika.

Odnosząc powyższe uwagi do stanu faktycznego będącego przedmiotem wniosku należy stwierdzić, że SKA nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Obowiązek podatkowy w podatku dochodowym ciąży na wspólnikach SKA (w oparciu o obowiązujące przepisy tych wspólników przepisy), w tym na Wnioskodawcy jako komplementariuszu SKA.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że bez wpływu na opisany sposób opodatkowania pozostaje fakt, że SKA powstała w wyniku przekształcenia SA (spółki kapitałowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych).

Zgodnie z art. 551 § 1 k.s.h., spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną (art. 552 k.s.h.).

Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej, pozostaje ona podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej (art. 553 § 1 i § 2 k.s.h.). Uregulowani k.s.h. nie przewidują jednak, by w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową, spółka przekształcana nabywała osobowość prawną.

Również uregulowania Ordynacji podatkowej nie dają podstaw do uznania, że w wyniku zmiany formy prawnej, przekształcona spółka osobowa uzyskuje podmiotowość prawnopodatkową. Jak stanowi art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej, Osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia innej osoby prawnej lub przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego obowiązki osoby lub spółki. Zgodnie z art. 93 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, powyższa zasada stosuje się odpowiednio do osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej. W ocenie Wnioskodawcy "odpowiednie" stosowanie, o którym mowa w przytoczonym przepisie oznacza, że sukcesja praw i obowiązków podatkowych w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową następuje z uwzględnieniem utraty w wyniku przekształcenia statusu podatnika. Pogląd Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie także w literaturze.

Podnosi się, że przy przekształceniu spółki kapitałowej w spółkę niemającą osobowości prawnej (...) powstają problemy związane z podmiotowością podatkową w podatkach dochodowych. Spółka przekształcana (kapitałowa) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, natomiast spółka osobowa osób prawnych i fizycznych nie ma podmiotowości prawnej, a podatnikami są wspólnicy. Zatem wejście spółki niemającej osobowości prawnej w prawa i obowiązki spółki kapitałowej - na gruncie podatków dochodowych - może dotyczyć tylko skutków podatkowych zdarzeń zaistniałych w spółce przekształcanej i ujętych w prowadzonych przez nią ewidencjach dla celów podatkowych, które wystąpiłyby w tej spółce, gdyby przekształcenie nie miało miejsca (C. Kosikowski w: Ordynacja podatkowa. Komentarz. Wydanie 2, Wyd. Wolters Kluwer Polska Sp. z o.o. 2007 r., s. 422).

Reasumując, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że od momentu rejestracji przekształcenia Spółki SA w SKA w rejestrze przedsiębiorców KRS SKA utraciła status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. Podatnikami z tytułu dochodów uzyskiwanych przez SKA po dniu rejestracji przekształcenia są wspólnicy SKA, w tym Wnioskodawca będący komplementariuszem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.