IPPB3/423-31/09-2/JG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2008 r. (data wpływu 2 stycznia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości początkowej środków trwałych - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 stycznia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości początkowej środków trwałych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W maju 2008 r. Spółka zawarła umowę leasingu finansowego dotyczącą podnośników (dostawcą podnośników był kontrahent unijny).

W czerwcu 2008 r. Spółka otrzymała od leasingodawcy fakturę VAT (data faktury 05.06.2008) z wykazaną wartością przedmiotu leasingu, wartością odsetkową - zgodnymi z harmonogramem stanowiącym integralną część podpisanej umowy. Od lipca 2008 r. Spółka dokonuje odpisów amortyzacyjnych od przedmiotowych środków trwałych. Wartość podnośników określona została w Euro; do przeliczenia wartości podnośników przyjęto kurs sprzedaży banku z 30 maja 2008 r.

Jednocześnie w umowie zawarto zapis, iż ostateczna wartość początkowa przedmiotu leasingu zostanie ustalona przez przeliczenie na walutę umowy każdej płatności według kursu kupna waluty ogłoszonego przez Bank który obowiązywał o godz. 11 w dniu dokonania płatności.

Z dostawcą unijnym został wynegocjowany termin płatności odroczony na 180 dni, czyli firma leasingowa za te podnośniki płaciła dopiero w listopadzie 2008 r. Zatem zgodnie z ogólnymi warunkami umowy wartość początkowa podnośników i odsetek po dokonaniu płatności do dostawcy uległa zmianie. Tymczasem podnośniki zostały przyjęte do ewidencji środków trwałych w czerwcu 2008 r. o wartości przeliczonej zgodnie z kursem z 30 maja 2008 r. W terminie płatności za podnośniki do dostawcy unijnego wartość początkowa uległa zmianie na skutek wyższego kursu waluty. Spółka otrzymała aneks do umowy (datowany 25.11.2008) z nowym harmonogramem spłat stanowiącym integralną część umowy leasingu, uwzględniający nową wartość początkową środków trwałych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Spółki, dla korzystającego z rzeczy na podstawie umowy leasingu finansowego wartością początkową jest kwota, równa sumie opłat leasingowych stanowiących spłatę wartości początkowej powiększonych o ewentualne inne wydatki poniesione przed przyjęciem środka trwałego do używania. Z tym jednak zastrzeżeniem, że nie zalicza się do wartości początkowej opłat ponoszonych na podstawie umowy leasingu, ale nie będących spłatą wartości początkowej (np. odsetek prowizji opłat wstępnych etc.).

Zatem jeżeli z umowy wynika, iż w maju 2008 r. ustalono wartość początkową stanowiącą równowartość kwoty "x" wyrażonej w Euro, to w ocenie Spółki, w dacie oddania przedmiotu leasingu do używania wartość początkowa została ustalona zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym dokonywane od niej odpisy amortyzacyjne mogły stanowić koszt podatkowy na podstawie art. 15 ust. 6 tej ustawy. Równocześnie strony w umowie zgodziły się co do określenia ostatecznej wartości początkowej, która zostanie ustalona przez przeliczenie na walutę umowy według kursu kupna ogłoszonego przez Bank w dniu dokonania płatności (po 180 dniach) - zatem Spółka uważa, iż wartość początkowa z listopadowego harmonogramu stanowi podstawę do zmiany wartości początkowej - z miesiącem listopadem (zgodnie z 4 pkt 4.3 umowy leas.), bez obowiązku korygowania poprzednich miesięcy.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka powołuje fragment interpretacji Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie nr 1471/DPD2/423-143/06/MB: "W przedstawionym stanie faktycznym nie występuje również ta okoliczność, gdyż wartość początkowa składnika majątkowego podlegającego amortyzacji ustalona została zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego. Z tego też względu należy stwierdzić, że w sytuacji gdy zostały umorzone odsetki od pożyczki pierwotnie zaliczone do wartości początkowej środka trwałego, Spółka nie ma obowiązku dokonywać korekty pierwotnie ustalonej wartości początkowej."

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Natomiast stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne służą do osiągania przychodów przez wiele lat, w związku z czym ustawodawca zdecydował, że wydatki z nimi związane powinny być również rozliczane w dłuższym okresie czasu. Dlatego też kosztem uzyskania przychodów jest ich zużycie mierzone amortyzacją, czyli odpisami amortyzacyjnymi, dokonywanymi wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16 m tej ustawy, z uwzględnieniem art. 16 (art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

W myśl art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

Ponadto należy zwrócić uwagę, iż zgodnie z art. 16a ust. 2 pkt 3 tej ustawy, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 17a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych składników - jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający - zwane także środkami trwałymi.

W związku z tym, że odpisów amortyzacyjnych podatnicy dokonują od wartości początkowych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, niezbędne jest prawidłowe określenie tych wartości. Wartość początkowa składnika majątku podlegającego amortyzacji powinna zostać określona na dzień jego przekazania do używania. Do tego też dnia najpóźniej nastąpić powinno wprowadzenie tego składnika do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Późniejsza zmiana wartości początkowej może nastąpić w następstwie okoliczności wskazanych w ustawie (ulepszenie, aktualizacja wyceny, trwałe odłączenie części składowej lub peryferyjnej).

Na mocy art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia.

Stosownie do art. 16g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

W myśl art. 16g ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych cenę nabycia, o której mowa w ust. 3, (...), koryguje się o różnice kursowe, naliczone do dnia przekazania do używania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Są to różnice kursowe naliczone zarówno od określonej w walucie obcej ceny należnej sprzedającemu, jak również od naliczonych odsetek, usług obcych i innych elementów zwiększających wartość początkową środka trwałego a wyrażonych w walucie obcej.

Różnice kursowe naliczane są w chwili ich realizacji, tj. w dniu zapłaty zobowiązania w walucie obcej, gdy kurs waluty z tego dnia jest różny od kursu z dnia zarachowania kosztu.

Należy przy tym zaznaczyć, iż nie mają wpływu na cenę nabycia środka trwałego różnice kursowe niezrealizowane.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka zawarła umowę leasingu z kontrahentem unijnym, na podstawie której użytkowała podnośniki (środki trwałe). Spółka otrzymała od leasingodawcy fakturę VAT z dnia 5 czerwca 2008 r. dokumentującą tę transakcję, przy czym wartość podnośników określona została w Euro. Natomiast od lipca 2008 r. Spółka dokonuje odpisów amortyzacyjnych od przedmiotowych środków trwałych (podnośników). Zapłata, zaś na rzecz kontrahenta zagranicznego została dokonana dopiero w listopadzie 2008 r., tj. po oddaniu do używania środków trwałych.

W okresie pomiędzy nabyciem środków trwałych i oddaniem ich do używania, a dniem dokonania zapłaty nastąpiła zmiana kursu waluty (Euro).

Reasumując, w oparciu o przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, iż z uwagi na fakt dokonanej płatności po oddaniu do używania środków trwałych, Spółka nie będzie miała prawa, ani obowiązku skorygować ceny nabycia środków trwałych (podnośników) o naliczone różnice kursowe, ponieważ wpływ na ustalenie wartości początkowej środków trwałych mają wyłącznie różnice kursowe naliczone do dnia przekazania tych środków do używania. Należy podkreślić, iż cenę nabycia środka trwałego powinny korygować jedynie różnice kursowe zrealizowane do dnia oddania środka trwałego do używania.

W przypadku opisanym we wniosku, gdy zapłata za środki trwałe była dokonana po dniu ich oddania do użytkowania, tj. w listopadzie 2008 r., wówczas powstałe różnice kursowe podatnik powinien zaliczyć do kosztów/przychodów podatkowych w tym miesiącu, na podstawie z art. 15a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, bez korygowania wartości początkowej środków trwałych.

W odniesieniu do powołanej przez Spółkę we wniosku interpretacji Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego, stwierdzić należy, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i co do zasady wiąże strony postępowania w konkretnej sprawie. Rozstrzygnięcie takie nie stanowi źródła prawa i nie posiada mocy formalnie wiążącej tak do podatników, jak i również w stosunku do organów podatkowych. Ponadto należy zauważyć, iż przytoczony fragment interpretacji dotyczy innego stanu faktycznego niż przedstawiony w przedmiotowym wniosku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.