IPPB3/423-302/11-4/JB - Moment zaliczenia do kosztów podatkowych wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana postanowieniami o nieściągalności wydanymi przez komornika lub postanowieniami sądu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 1 kwietnia 2011 r. (data wpływu 14 kwietnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do kosztów podatkowych wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana na podstawie art. 16 ust. 2 ustawy, uzupełniony w dniu 15 czerwca 2011 r. (data wpływu 20 czerwca 2011 r.) o odpis KRS, na podstawie wezwania z dnia 6 czerwca 2011 r. - jest prawidłowe.

W dniu 14 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka ma prawo zaliczyć spisywane należności (w kwocie netto) z tytułu świadczonych usług do kosztów uzyskania przychodu, udokumentowanych zgodnie z art. 16 ust. 2 ww. ustawy pod datą zaakceptowania wniosku, który odpowiada stanowi faktycznemu, a nie pod datą wydania postanowienia sądowego bądź komorniczego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług transportowych. W ramach prowadzonej działalności Spółka spisuje nieściągnięte wierzytelności z tytułu świadczonych usług, które są udokumentowane zgodnie z art. 16 ust. 2 postanowieniami o nieściągalności wydanymi przez komornika lub postanowieniami sądu. Do ww. postanowień Spółka sporządza wniosek wewnętrzny, który zawiera wykaz poszczególnych należności do spisania. Wniosek zgodnie z procedurami wewnętrznymi jest akceptowany przez osoby decyzyjne w Spółce. Zdarza się, że wniosek jest sporządzany w okresie późniejszym niż data wydania postanowienia komorniczego lub sądowego. Spółka spisuje w koszty podatkowe powyższe należności pod datą zaakceptowania wniosku przez ww. osoby uznając w ten sposób stan jako stan odpowiadający stanowi faktycznemu. Bywa tak, że pod wnioskiem znajdują się należności dla których postanowienia komornicze bądź sądowe zostały wydane w poprzednich miesiącach lub latach, gdyż po wydaniu postanowienia dłużnik był sprawdzany (przez Dział Windykacji lub Prawny Spółki) czy nie ma innych możliwości na ściągnięcie z niego długu. Sporządzenie wniosku oznacza, że nie zostały znalezione żadne inne dochody mogące posłużyć zaspokojeniu niezapłaconych należności. Spisywane należności nie są przeterminowane w momencie ujmowania ich w koszty podatkowe. W koszty podatkowe ujmowana jest tylko wartość netto należności, która wcześniej stanowiła przychód podatkowy. Spisywane należności zaliczane są przez Spółkę do kosztów pośrednio związanymi z przychodami.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka ma prawo zaliczyć spisywane należności (w kwocie netto) z tytułu świadczonych usług do kosztów uzyskania przychodu, udokumentowanych zgodnie z art. 16 ust. 2 ww. ustawy pod datą zaakceptowania wniosku, który odpowiada stanowi faktycznemu, a nie pod datą wydania postanowienia sądowego bądź komorniczego.

Stanowisko Wnioskodawcy

Zdaniem Spółki art. 16 ust. 1 pkt 25 ww. ustawy daje prawo do zaliczenia w koszty podatkowe spisywane należności w kwocie w jakiej wcześniej były one zaliczone do przychodu, które w momencie spisywania nie są przeterminowane. Spisywane należności poza ww. wymogami winny być udokumentowane zgodnie z art. 16 ust. 2 pkt 2 w zakresie dotyczącym postanowień komorniczych oraz art. 16 ust. 2 pkt 3 w zakresie postanowień sądowych. Posiadanie ww. dokumentów nie jest jedynym warunkiem wymaganym przez ustawodawcę aby była możliwość uznania tych należności do kosztów podatkowych. Drugim wymogiem jest uznanie przez wierzyciela ww. postanowień jako odpowiadających stanowi faktycznemu. Zdaniem Spółki wymaganie to jest spełnione poprzez sporządzenie wniosku na należności, które kwalifikują się do spisania i zaakceptowanie go przez osoby decyzyjne w Spółce. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie określa wprost szczególnego momentu, w którym spisywane należności winny być uznane za koszty podatkowe. W związku z tym, zdaniem Spółki, należy odnieść się do zasady ogólnej zawartej w art. 16 ust. 4e ww. ustawy. Zgodnie z tym artykułem za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury, rachunku bądź innego dowodu w przypadku braku faktur. Tak więc bazując na zapisach tego artykułu należy uznać, że zaliczenie spisywanych należności do kosztów uzyskania przychodu pod datą akceptacji wniosku (która jest także datą zaksięgowania kosztu w księgach rachunkowych) niezależnie od daty postanowienia komorniczego bądź sądowego jest zgodne z obowiązującymi przepisami.

W odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszt uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem wierzytelności, które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została udokumentowana w sposób określony w ust. 2.

Zgodnie z art. 16 ust. 2 ww. ustawy za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 25, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

Jednocześnie, należy zwrócić uwagę, że termin do zaliczenia nieściągalnych wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów ograniczony jest przepisem art. 16 ust. 1 pkt 20 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wierzytelności odpisane jako przedawnione.

Odnosząc się do zagadnienia związanego z momentem zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności nieściągalnych należy stwierdzić, iż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje momentu, w którym nieściągalne wierzytelności zalicza się do kosztów uzyskania przychodów. Niemniej jednak należy stosować w takim przypadku generalną zasadę "przypisywania" kosztów do określonego roku podatkowego.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia (...). Przy czym stosownie do treści art. 15 ust. 4e ww. ustawy za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Podsumowując, nieściągalne wierzytelności zaliczane są do kosztów uzyskania przychodów w dacie łącznego spełnienia 2 warunków:

* wierzytelność powinna być odpisana jako nieściągalna (powinien być dokonany odpowiedni zapis w księgach rachunkowych) oraz

* nieściągalność wierzytelności powinna być udokumentowana w sposób wskazany w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Gdy warunki te zostaną spełnione w różnych latach podatkowych, zaliczenie wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów będzie możliwe w roku podatkowym, w którym spełniony zostanie drugi z warunków.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka posiada nieściągnięte wierzytelności z tytułu świadczonych usług, które są udokumentowane zgodnie, z art. 16 ust. 2 ustawy, postanowieniami o nieściągalności wydanymi przez komornika (pkt 1) lub postanowieniami sądu (pkt 2). Spółka nie spisuje nieściągalnych wierzytelności w koszty podatkowe po otrzymaniu ww. postanowień, ponieważ sprawdza, czy nie ma jeszcze innych możliwości na ściągniecie długu. W tym celu tworzy wewnętrzny wniosek, który zawiera wykaz poszczególnych należności do spisania. W sytuacji, gdy nie zostały znalezione żadne inne dochody mogące posłużyć zaspokojeniu niezapłaconych należności. Spółka spisuje w koszty podatkowe powyższe należności pod datą zaakceptowania wniosku przez osoby decyzyjne w Spółce, uznając w ten sposób stan jako stan odpowiadający stanowi faktycznemu. Zdarza się, że wniosek jest sporządzany w okresie późniejszym niż data wydania postanowienia komorniczego lub sądowego. Data akceptacji wniosku jest też datą zaksięgowania nieściągalnej wierzytelności w księgach rachunkowych.

Jak już wspomniano powyżej, nieściągalną wierzytelność zalicza się do kosztów podatkowych w dacie spełnienia dwóch warunków, tj. odpisania jej jako nieściągalnej (powinien być dokonany odpowiedni zapis w ewidencji) oraz odpowiedniego jej udokumentowania.

Spółka dokonuje odpisania wierzytelności jako nieściągalnych w księgach rachunkowych po uznaniu bezskuteczności egzekucji za zgodne ze stanem faktycznym oraz po otrzymaniu postanowienia sądu dokumentującego jej nieściągalność. A zatem, zgodnie z tezą, że zaliczenie wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów będzie możliwe w roku podatkowym, w którym spełniony zostanie drugi z warunków, to moment zaliczenia nieściągalnej wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów powinien zostać wyznaczony w roku podatkowym, w którym dokonano odpisu w księgach:

* na podstawie postanowienia komornika o bezskuteczności egzekucji uznanym za zgodne ze stanem faktycznym,

* na podstawie jednego z postanowień sądu, wymienionych w art. 16 ust. 2 pkt 2 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.