IPPB3/423-254/12-5/DP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 20 kwietnia 2012 r. (data wpływu 25 kwietnia 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 lipca 2012 r. (data wpływu 4 lipca 2012 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 26 czerwca 2012 r. nr IPPB3/423-254/12-2/DP (doręczone 28 czerwca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia obowiązków Spółki jako płatnika podatku dochodowego od osób prawnych, w związku z prowadzeniem na rzecz podatników rachunków papierów wartościowych bądź innych rodzajów ewidencji - jest prawidłowe.

W dniu 25 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia obowiązków Spółki jako płatnika podatku dochodowego od osób prawnych, w związku z prowadzeniem na rzecz podatników rachunków papierów wartościowych bądź innych rodzajów ewidencji. W związku ze stwierdzonymi brakami formalnymi, pismem z dnia 26 czerwca 2012 r. (znak sprawy: IPPB3/423-254/12-2/DP), wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 2 lipca 2012 r. (data wpływu 4 lipca 2012 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

S.A. (dalej jako: "Bank" bądź "Wnioskodawca") w ramach prowadzonej działalności gospodarczej umożliwia klientom przechowywanie papierów wartościowych, w tym: akcji, obligacji skarbowych, bonów skarbowych, obligacji komercyjnych, zagranicznych papierów dłużnych (dalej łącznie jako: "Papiery wartościowe").

W tym celu Bank prowadzi ewidencje, na których zapisywane są w zdematerializowanej postaci Papiery wartościowe. Zgodnie z przepisami i regulaminami wewnętrznymi Banku, w zależności od rodzaju Papieru wartościowego i rynku, na którym dokonywany jest obrót, Bank prowadzi również na rzecz swoich klientów rachunki papierów wartościowych, rachunki depozytowe bądź rejestry, na których ewidencjonowane są Papiery wartościowe (dalej łącznie jako: "Rachunki papierów wartościowych"). Pomimo istniejących różnic, w tym m.in. polegającej na braku wymogu podpisania stosownej umowy o prowadzenie rejestru, Bank ze względu na analogiczne funkcje, jakie pełnią traktuje rachunki depozytowe i rejestry jako odmianę rachunku papierów wartościowych.

Nabywcami Papierów wartościowych rejestrowanych na Rachunkach papierów wartościowych są podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych.

W stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2011 r., uwzględniając ówczesne brzmienie przepisów art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako: "ustawa o p.d.o.f.") oraz art. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako: "ustawa o p.d.o.p."), Bank stal na stanowisku, iż to na nim jako podmiocie dokonującym wypłaty świadczeń z tytułu Papierów wartościowych na rzecz klienta, a nie na emitencie danego instrumentu finansowego, ciąży obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego. W związku z powyższym, Bank dokonując w tym czasie wypłat świadczeń z tytułu:

* Papierów wartościowych zarejestrowanych na Rachunkach papierów wartościowych prowadzonych na rzecz osób fizycznych, oraz

* Papierów wartościowych (za wyjątkiem obligacji komercyjnych oraz akcji) zarejestrowanych na Rachunkach papierów wartościowych prowadzonych na rzecz osób prawnych o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o pop pobierał jako płatnik zryczałtowany podatek dochodowy.

W związku ze zmianą od 1 stycznia 2012 r. przepisów ustawy o p.d.o.f. oraz ustawy o p.d.o.p. w powyższym zakresie, powstają wątpliwości, czy Bank w dalszym ciągu powinien wypełniać obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 2 wniosku (w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych). Wniosek Spółki w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną.

Zdaniem Spółki, w świetle art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Na mocy art. 30a ust. 1 ustawy o p.d.o.f. pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy w szczególności od uzyskanych dochodów (przychodów) z odsetek i dyskonta od papierów wartościowych, z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o p.d.o.f. płatnicy, o których mowa w ust. 1 (tekst jedn.: osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej), są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

Od 1 stycznia 2012 r. został do ustawy o p.d.o.f. wprowadzony przepis stanowiący, iż zryczałtowany podatek dochodowy od dochodów (przychodów), o których mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, w zakresie dywidendy oraz dochodów (przychodów) określonych w art. 24 ust. 5 pkt 1, 3 lub 6, a także zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 2 i 5, pobierają, jako płatnicy, podmioty prowadzące rachunki papierów wartościowych dla podatników, jeżeli dochody (przychody) te zostały uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i wiążą się z papierami wartościowymi zapisanymi na tych rachunkach, a wypłata świadczenia na rzecz podatnika następuje za pośrednictwem tych podmiotów (art. 41 ust. 4d ustawy o p.d.o.f.).

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o p.d.o.p. podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek ustała się w wysokości 20% tych przychodów.

Na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2b, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże od należności z tytułu odsetek od papierów wartościowych wyemitowanych przez Skarb Państwa i zapisanych na rachunkach papierów wartościowych albo na rachunkach zbiorczych, wypłacanych na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, zryczałtowany podatek dochodowy pobierają, jako płatnicy, podmioty prowadzące te rachunki, jeżeli wypłata należności następuje za ich pośrednictwem. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Uwzględniając powyższe przepisy, zdaniem Wnioskodawcy, w świetle znowelizowanego z dniem 1 stycznia 2012 r. brzmienia ustawy o p.d.o.f. oraz ustawy o p.d.o.p., na Banku jako podmiocie, który prowadzi Rachunki papierów wartościowych, oraz za pośrednictwem którego następuje wypłata należności z tytułu odsetek od papierów wartościowych, ciążą obowiązki poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych oraz osób prawnych.

Jak zaznaczył Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego, w okresie do 31 grudnia 2011 r. Bank dokonywał poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od Papierów wartościowych zarejestrowanych na Rachunkach papierów wartościowych prowadzonych na rzecz osób fizycznych oraz Papierów wartościowych (za wyjątkiem obligacji komercyjnych i akcji) zarejestrowanych na Rachunkach papierów wartościowych prowadzonych na rzecz osób prawnych o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o p.d.o.p., uznając, iż znajduje się on w dyspozycji odpowiednio art. 41 ust. 4 ustawy o p.d.o.f. oraz art. 26 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. Bank faktycznie dokonywał bowiem wypłat odsetek i dyskonta z tytułu Papierów wartościowych, w związku z czym zasadnym było uznanie, że to Bank jako pośredniczący w wypłatach powinien być uznany za podmiot, który stawial do dyspozycji podatników (klientów Banku) pieniądze lub wartości pieniężne z tytułów określonych w art. 30a ust. 2 na gruncie przepisów ustawy o p.d.o.f. oraz odpowiednio podmiot dokonujący wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 na gruncie ustawy o p.d.o.p.

Metodologia Banku w powyższym zakresie znajdowała również potwierdzenie w wydawanych w obowiązującym wówczas stanie prawnym interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego, w tym m.in. w:

* interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 2 czerwca 2011 r., sygn. IPPB2/415-261/11-2/MG, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, iż Bank będzie bowiem pośredniczy w obrocie papierami wartościowymi, dokonując wypłaty należności na rzecz obligatariuszy będących osobami fizycznymi, a zatem będzie zobowiązany do obliczenia oraz poboru podatku na rzecz osób fizycznych będących rezydentami oraz obliczenia i poboru podatku u źródła od dochodów z obligacji wypłacanych nierezydentom, z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania"

* interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 12 lipca 2010 r., sygn. IPPB2/415-364/10-4/MK, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, iż "W konsekwencji Bank dokonując czynności wypłaty środków na rzecz obligatariuszy z tytułu obsługi emisji papierów wartościowych dokonywanej przez Spółkę, w związku z wykonywaniem tych czynności stanie się płatnikiem, o którym mowa w art. 41 ust. 4 ustawy. o podatku dochodowym od osób fizycznych"

* interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 3 lipca 2008 r., sygn. IPPB2/415-546/08-4/AS, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził, że "W opisanej sytuacji Bank dokonuje wypłat należnych poszczególnym podmiotom kwot, stawia do dyspozycji podatników pieniądze lub wartości pieniężne. Obowiązki Banku sprawiają że to na nim, jako podmiocie dokonującym wypłat odsetek od papierów wartościowych, ciąży obowiązek obliczenia i poboru podatku należący do obowiązków płatnika.

Analogiczne poglądy do powyższych zostały zaprezentowane w interpretacjach indywidualnych wydanych przez:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 20 września 2011 r., sygn. ILPB2/415-696/11-2/JK,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 26 sierpnia 2009 r., sygn. IPPB2/415-396/09-2/MK,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 30 lipca 2008 r., sygn. IPPB2/415-797/08-2/MK,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 22 sierpnia 2008 r., sygn. IPPB2/415-845/08-4/MK.

W ocenie Wnioskodawcy znowelizowane brzmienie art. 41 ustawy o p.d.o.f. oraz art. 26 ustawy o p.d.o.p. nie powinno spowodować zmian w dotychczas stosowanym przez Bank podejściu. Zdaniem Banku dokonane zmiany odnoszące się do obowiązków płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów (dochodów) ze świadczeń z papierów wartościowych, wyrażają wprost, iż podmiotem odpowiedzialnym za pobór podatku jest podmiot prowadzący rachunek, na którym te papiery są rejestrowane oraz za pośrednictwem którego następuje wyplata świadczeń z tytułu odsetek od papierów wartościowych. Nowelizacja miała na celu doprecyzowanie prezentowanej dotychczas linii interpretacyjnej organów podatkowych, zgodnie z którą w przypadku odrębności podmiotu dokonującego wypłaty należności (tekst jedn.: w analizowanym stanie faktycznym Banku) od podmiotu zobowiązanego do świadczenia (tekst jedn.: w analizowanym stanie faktycznym emitenta instrumentów finansowych), to nie na emitencie, a na podmiotach dokonujących fizycznej wypłaty " ciążą obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego.

Przy czym, w opinii Wnioskodawcy przy ocenie obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego nie ma znaczenia, iż w Banku niektóre z Papierów wartościowych są ewidencjonowane za pomocą innych urządzeń niż rachunek papierów wartościowych - które jednak pełnią analogiczne funkcje do rachunku papierów wartościowych.

Jakkolwiek uwzględniając literalne brzmienie powoływanych wyżej przepisów, funkcje płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego można by przypisać podmiotom prowadzącym wyłącznie rachunki papierów wartościowych, to zdaniem Banku, pojęcie rachunku papierów wartościowych dla potrzeb analizy art. 41 ust. 4d ustawy o p.d.o.f. oraz art. 26 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. nie powinno być interpretowane w sposób zawężający i w konsekwencji uwzględniać także inne rodzaje rejestrów, w których ewidencjonowane są papiery wartościowe. Biorąc pod uwagę przesłanki celowościowe zmian wprowadzonych nowelizacją z dniem 1 stycznia 2012 r. ustawy o p.d.o.f. oraz ustawy o p.d.o.p., celem ustawodawcy było objęcie obowiązkiem poboru podatku podmiotów prowadzących wszystkie rodzaje ewidencji, w których rejestracji podlegają Papiery wartościowe. W związku z powyższym, zdaniem Banku, fakt, iż w odniesieniu do wybranych Papierów wartościowych, do przechowywania których zobowiązuje się Wnioskodawca, istnieją odrębne regulacje wewnętrzne, nie może przesądzać, iż Bank nie pośredniczy w wypłacie świadczeń od zarejestrowanych w tych rejestrach Papierach wartościowych, a w rezultacie funkcja płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego nie byłaby już do niego przypisana - od dnia wejścia w życie przepisów nowelizujących. Zdaniem Banku, konta depozytowe oraz rejestry, w których rejestrowane są papiery wartościowe, z uwagi na swoje cechy zbliżone do rachunku papierów wartościowych, powinny być traktowane jako rachunki papierów wartościowych. Skutkuje to koniecznością poboru przez Bank podatku od dochodów (przychodów) uzyskiwanych z Papierów wartościowych ewidencjonowanych na Rachunkach papierów wartościowych.

Dodatkowo, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż w ustawie zmieniającej z dniem 1 stycznia 2012 r. uregulowana również została instytucja zbiorczego rachunku papierów wartościowych. Przy czym, w tym wypadku ustawodawca poprzez dodanie odpowiednio art. 5a pkt 27 w ustawie o p.d.o.f. oraz art. 4a pkt 15 ustawy o p.d.o.p. wyraźnie wskazał, iż rachunek zbiorczy oznacza rachunek zbiorczy w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 oraz z 2011 r. Nr I06, poz. 622, Nr 131, poz. 763 i Nr 234, poz. 1391). W analogiczny sposób ustawodawca nie zdefiniował rachunku papierów wartościowych. Zdaniem Wnioskodawcy, można zatem uznać, iż nie ma podstaw do uznania, iż inne ewidencje, w których przechowywane są przez Bank papiery wartościowe, nie stanowią rachunków papierów wartościowych. Gdyby bowiem celem ustawodawcy było wyłączenie pewnych kategorii systemów ewidencyjnych z kategorii rachunku papierów wartościowych, wprowadziłby stosowną definicję rachunku papierów wartościowych dla celów ustaw podatkowych.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w związku z wypłatą przychodów (dochodów) od Papierów wartościowych rejestrowanych na Rachunkach papierów wartościowych, prowadzonych na rzecz osób fizycznych oraz osób prawnych ciąża na nim obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego na analogicznych zasadach jak przed 1 stycznia 2012 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego, w zakresie pytania nr 2, uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.