IPPB3/423-1720/08-2/AG - Czy Bank jest zobowiązany do zaliczenia nabytej licencji na oprogramowanie komputerowe do wartości niematerialnych i prawnych i dokonywania odpisów amortyzacyjnych czy też możliwe jest zaliczanie rocznych opłat za wykorzystywanie licencji bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 18 grudnia 2008 r. (data wpływu 29 grudnia 2008 r.) w sprawie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie amortyzacji licencji - jest prawidłowe.

W dniu 29 grudnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie amortyzacji licencji.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Bank S.A. (dalej: Bank) zakupuje licencję na oprogramowanie komputerowe, wykorzystywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Na mocy zawartej umowy na Bank nie są przenoszone autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego, a Bank nabywa tylko prawo do jego wykorzystywania. Nabyta licencja jest licencją niewyłączną (udzielający może udzielić jej również innym podmiotom). Bank nie nabywa także nieograniczonego czasowo prawa do korzystania z tego programu komputerowego, ale prawo do wykorzystywania oprogramowania w zamian za wynagrodzenie płatne za kolejne lata wykorzystywania programu (opłatę roczną). Opłata należna za 1 rok wykorzystania programu przekracza kwotę 3.500,- zł. Opłaty roczne zawierają w sobie także, niewyodrębnione kwotowo, należności za serwis świadczony w okresie wykorzystywania oprogramowania przez podmiot dostarczający. Opłaty za kolejne lata wykorzystywania licencji (wraz z należnościami za serwis) są jedynymi, do których poniesienia zobowiązany jest Bank w związku z nabyciem licencji (brak jakichkolwiek innych opłat: tzw. wstępnych czy związanych z instalacją programu). Umowa zawarta jest na czas nieoznaczony, ale przewidziano w niej możliwość wypowiedzenia umowy. Bank natomiast przewiduje, że będzie wykorzystywał program komputerowy przez okres przekraczający jeden rok.

W związku z przedstawionym powyżej zdarzeniem przyszłym, spółka wniosła o udzielenie odpowiedzi na pytanie

czy Bank jest zobowiązany do zaliczenia nabytej licencji na oprogramowanie komputerowe do wartości niematerialnych i prawnych i dokonywania odpisów amortyzacyjnych czy też możliwe jest zaliczanie rocznych opłat za wykorzystywanie licencji bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów...

Stanowisko wnioskodawcy.

W ocenie Banku opłaty roczne za wykorzystywanie licencji na oprogramowanie komputerowe należy zaliczać do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio a nie poprzez dokonywanie odpisów amortyzacyjnych, na co wskazywałaby pobieżna analiza przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), dotyczących amortyzacji (a zwłaszcza art. 16b ust. 1 pkt 5 oraz art. 16d ust. 1 i art. 16f ust. 3 tej ustawy).

Za przyjęciem prawidłowości ww. stanowiska świadczą następujące argumenty.

Zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych licencje (w tym licencje na oprogramowanie komputerowe) podlegają amortyzacji, jako wartości niematerialne i prawne, jeżeli spełniają łącznie następujące warunki:

W stanie faktycznym opisanym we wniosku warunki te są spełnione, niemniej jednak wynikające z ww. ustawy przesłanki zaliczenia licencji do wartości niematerialnych i prawnych i dokonywania od niej odpisów amortyzacyjnych nie ograniczają się do spełnienia przez licencję warunków określonych w art. 16b tej ustawy.

Kolejną przesłanką, od której uzależniona jest możliwość, a nawet konieczność zaliczania wydatków związanych z nabyciem licencji do kosztów uzyskania przychodów tylko poprzez dokonywanie odpisów amortyzacyjnych jest wysokość jej wartości początkowej. W tym zakresie kluczowe są art. 16d i art. 16f ust. 3 ww. ustawy. Zgodnie z tymi przepisami, odpisów amortyzacyjnych należy dokonywać jeżeli wartość początkowa wartości niematerialnej i prawnej przekracza 3.500,- zł. Jeżeli natomiast jest równa lub niższa niż 3.500,- zł podatnik ma możliwość: amortyzowania, dokonania jednorazowego odpisu amortyzacyjnego albo zaliczenia wydatku na nabycie wartości niematerialnej i prawnej bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.

Kwestie ustalania wartości początkowej reguluje art. 16g ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z tym przepisem wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw (...). Cenę nabycia określa z kolei art. 16g ust. 3 ww. ustawy, zgodnie z którym za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania (...) wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty (...) instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych (...) oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (...).

Wartość początkowa ma kluczowe znaczenie dla konieczności (jeżeli przekracza 3.500,- zł) a nawet możliwości (musi w ogóle istnieć) dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Z przepisu art. 16h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika bowiem, że odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Tymczasem w przedmiotowym stanie faktycznym brak jest możliwości ustalenia wartości początkowej nabywanej przez Bank licencji na oprogramowanie komputerowe. Brak jest bowiem wartości, którą można by potraktować jako wartość początkową tej licencji. Z warunków zawieranej przez Bank umowy wynika bowiem że tytułem zapłaty za nabycie licencji Bank jest zobowiązany do uiszczania tylko i wyłącznie rocznych opłat za korzystanie z licencji (użytkowanie oprogramowania). Oprócz tych opłat Bank nie jest zobowiązany do zapłacenia jakichkolwiek innych kwot związanych z zakupem programu komputerowego lub z jego instalacją czy uruchomieniem.

Tymczasem w piśmiennictwie oraz interpretacjach organów podatkowych podkreśla się, że tylko tego typu kwoty mogą (w świetle art. 16g ust. 14 w zw. z ust. 3 tej ustawy) stanowić wartość początkową licencji (jako kwota należna zbywcy powiększona o koszty instalacji i uruchomienia oprogramowania - poniesione do dnia przekazania do używania). Natomiast cyklicznie ponoszone opłaty za korzystanie z licencji powinny być zaliczane bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.

Niezależnie od powyższego Bank w dniu przyjęcia oprogramowania do używania nie jest w stanie określić ostatecznej kwoty jaką zapłaci za cały okres jego użytkowania. Umowa zawierana jest bowiem na czas nieoznaczony z możliwością jej wypowiedzenia

W opisanym stanie faktycznym możemy zatem mówić nie tylko o braku możliwości ustalenia, ale wręcz o braku sensu stricto wartości początkowej licencji, która, jako cena nabycia, mogłaby stanowić jej wartość początkową, stanowiącą podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Z uwagi na powyższe roczne opłaty za wykorzystywanie licencji na oprogramowanie komputerowe należy zaliczać bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z zasadami określonymi w art. 15 ust. 4d-4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Z uwagi na to, że opłaty za korzystanie z licencji na program komputerowy stanowią w Banku koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami - są one potrącalne w dacie ich poniesienia

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.