IPPB3/423-1717/08-2/GJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 19 grudnia 2008 r. (data wpływu 29 grudnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów podatkowych odsetek od wyrównania zasiłków chorobowych w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego - jest prawidłowe.

W dniu 29 grudnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów podatkowych odsetek od wyrównania zasiłków chorobowych w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Bank, kierując się wyrokiem z dnia 24 czerwca 2008 r. sygn. akt. SK 16/06 (Dz. U. Nr 119, poz. 771) Trybunału Konstytucyjnego rozpoczął wypłaty wyrównawcze zasiłków. Trybunał Konstytucyjny w wyroku stwierdził, iż w sprawach, w których nie była wydawana decyzja ani prowadzone postępowanie przed sądem, na wniosek pracownika przeliczeniu podlegają zasiłki za okres 3 lat licząc od daty wystąpienia pracownika z wnioskiem w tej sprawie, także zasiłek za pełny okres, którego choćby ostatni dzień, mieści się w tak liczonym 3 letnim okresie. Z orzeczenia Trybunału wynika, że art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 25 czerwca 1999 r. o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa (Dz. U. z 2005 r. Nr 31, poz. 267, z 2006 r. Nr 221, poz. 1615, z 2007 r. Nr 47, poz. 318 i Nr 115, poz. 792 oraz 2008 r. Nr 93, poz. 582), rozumiany w taki sposób, że w podstawie wymiaru zasiłku chorobowego nie uwzględnia się wypłaconych pracownikowi - w okresie przyjętym do jej ustalenia - składników wynagrodzenia, od których pracownik ten uiścił składkę na ubezpieczenie chorobowe, a które nie są mu wypłacane w okresie pobierania wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy wskutek choroby albo zasiłku chorobowego, jest niezgodny z art. 67 ust. 1 w związku art. 31 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Wyrok Trybunału nie stwierdził, że sama regulacja wynikająca z powyższego przepisu jest niezgodna z prawem a podkreślił, że sposób interpretacji przez ZUS, sądy powszechne i pracodawców był nieprawidłowy, a wynikało to ze skonstruowania przez prawodawcę niejasnego przepisu - art. 41 ust. 1.

ZUS konsekwentnie potwierdzał prawidłowość interpretowania art. 41 ust. 1 ww. ustawy w ten sposób, iż nie należy uwzględniać przy wypłacie wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy wskutek choroby albo zasiłku chorobowego tych składników wynagrodzenia (tj. premii), jeżeli postanowienia układów zbiorowych pracy lub przepisy o wynagradzaniu nie przewidują zmniejszania ich za okres pobierania zasiłku. Znalazło to m.in. potwierdzenie w piśmie prezesa ZUS z 7 kwietnia 2008 r., w którym poinformowano, że ZUS przyjmuje, iż w podstawie wymiaru zasiłku nie uwzględnia się (...) składników wynagrodzenia o charakterze uznaniowym, których wysokość jest ustalana według swobodnego uznania pracodawcy i przepisy o wynagradzaniu nie przesądzają w sposób jednoznaczny o ich zmniejszaniu.

Ponadto taka interpretacja art. 41 ust. 1 ww. ustawy była zgodna wyrokami Sądu Najwyższego, które wskazała Spółka. Kierując się wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego Bank rozpoczął wypłaty wyrównawcze związane z niewłaściwie obliczonym za czas niezdolności do pracy wskutek choroby wynagrodzeniem albo zasiłkiem chorobowym, tj. zostały uwzględnione premie. Wyrównanie to zostało wypłacone wraz z należnymi odsetkami. Te odsetki, które zostały wypłacone przez pracodawcę od zasiłków, których ciężar ponoszony jest przez ZUS, zostały rozliczone w ciężar składek na ubezpieczenie społeczne, tj. pokryte zostały ze środków ZUS, natomiast ta część odsetek, która związana była z wyrównaniem wynagrodzenia za okres choroby finansowanego ze środków pracodawcy, pokryte zostały z majątku Banku.

Zdarza się, pomimo największej staranności, iż wyrównanie zostanie wypłacone pracownikowi po terminie 30 dni od dnia złożenia takiego wniosku przez pracownika. Bank jest obowiązany z tytułu opóźnienia przekraczającego 30 dni naliczyć odsetki karne ze swojego majątku, także wtedy, gdy opóźnienie to dotyczy wyrównania zasiłków, których ciężar ponoszony jest przez ZUS. Zgodnie z wyjaśnieniami ZUS dotyczącymi zasad obliczania odsetek od wyrównań zasiłków w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 czerwca 2008 r. - "Rozpatrzenie wniosku w sprawie ponownego ustalenia podstawy wymiaru zasiłku i wypłaty wyrównania zasiłku powinno nastąpić w terminie, jaki obowiązuje przy wypłacie zasiłków, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 25 czerwca 1999 r. o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa (Dz. U. z 2005 r. Nr 31, poz. 267 z późn. zm.). Jest to termin nieprzekraczający 30 dni, licząc od następnego dnia po dacie wpływu wniosku o wyrównanie zasiłku. Jeżeli płatnik składek nie dotrzyma tego terminu i opóźni wypłatę wyrównania, odsetki z tego tytułu za okres od następnego dnia po upływie 30-dniowego terminu na wypłatę wyrównania do dnia wypłaty wyrównania, obciążają płatnika składek i nie mogą być rozliczone w ciężar składek na ubezpieczenia społeczne."

W związku z powyższym zadano pytania:

Bank po wejściu w dniu 1 września 1999 r. ustawy o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa, stosując jej przepisy zachował wszelkie zasady związane z prawidłowym i rzetelnym odczytaniem treści jej regulacji. Należy podkreślić, iż organy państwa (ZUS, sądy) wyspecjalizowane w interpretowaniu przepisów prawa podzielały stanowisko Banku.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Konstrukcja tego przepisu daje podatnikowi możliwość zaliczenia dla celów podatku dochodowego od osób prawnych wszelkich kosztów (nie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy) pod warunkiem, że istnieje związek przyczynowy pomiędzy ich poniesieniem a powstaniem, przychodu, zachowaniem tego przychodu bądź też zabezpieczeniem jego źródła. Dotyczy to zarówno takich wydatków, które bezpośrednio prowadzą do uzyskania konkretnych przychodów, jak i tych, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione, jako zmierzające do ich osiągnięcia, zabezpieczenia lub zachowania.

W celu ustalenia zakresu pojęciowego "zabezpieczenia" należy odwołać się do języka potocznego. "Zabezpieczać" to "zapewniać ochronę przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym, zapewniać utrzymanie się czegoś w dotychczasowym stanie". Kategoria kosztów objęta definicją "zabezpieczenia" odnosi się do tej kategorii wydatków, które mają nie tyle generować przychody, co chronić źródło przychodów przed niekorzystnymi czynnikami.

Jak było to już podkreślone Bank kierując się zasadą zaufania do organów państwa, nie wypłacił pracownikom ich świadczeń w prawidłowej wysokości.

"Nie można czynić podatnikowi zarzutu naruszenia przepisów, jeżeli przepisy te dopuszczają możliwość różnorodnej interpretacji, a podatnik stosuje się do znanego mu stanowiska organu podatkowego dotyczącego tej kwestii. Nie można przerzucać na podatnika błędów lub uchybień popełnionych przez samego prawodawcę (niejasność przepisów), jak i przez organ podatkowy (niewłaściwa ich interpretacja)" - wyrok NSA z dnia 17 czerwca 1988 r., III SA 118/88.

W momencie wejścia w życie wyroku Trybunału Konstytucyjnego, Bank rozpoczął wypłacanie bieżących zasiłków w prawidłowej wysokości, ponadto obowiązany był na podstawie przepisów prawa (art. 85 ust. 1 w związku z ust. 2a ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 11, poz. 74 z późn. zm.)) do wypłaty odsetek od zaniżonego świadczenia w wysokości odsetek ustawowych określonych przepisami prawa cywilnego.

Należy podkreślić, iż działania Banku polegające na wypłacie odsetek realizują jego obowiązek ustawowy (tj. Bank nie ma możliwości kwestionowania zasadności wypłaty odsetek pracownikom, jest on do takiego działania obowiązany ustawa).

W świetle powyższego uznać należy, iż wypłata odsetek mieście się w definicji pojęcia kosztu uzyskania przychodów zawartą w art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Banku w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych; w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydana odrębna interpretacja.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock