IPPB3/423-1596/08-4/ER

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 6 listopada 2008 r. (data wpływu 17 listopada 2008 r.) oraz piśmie z dnia 16 stycznia 2009 r., uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 6 stycznia 2009 r. Nr IPPB3/423-1596/08-3/ER (data doręczenia 9 stycznia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości zadłużenia określonego z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 listopada 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości zadłużenia określonego z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Zagraniczny udziałowiec Spółki posiadający ponad 25% kapitału zakładowego Spółki udziela jej pożyczek na finansowanie działalności. Wysokość pożyczek przekracza trzykrotność kapitału zakładowego spółki. W związku z tym mają w przypadku Spółki zastosowanie przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawych. Zgodnie z brzmieniem art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów odsetki od pożyczek udzielonych spółce przez jej udziałowca posiadającego łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek. W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych brak jest definicji "wartości zadłużenia" w związku z tym rodzą się wątpliwości czy przy ustalaniu wskaźnika wartości zadłużenia do wartości kapitału zakładowego spółki należy brać pod uwagę zadłużenie tylko z tytułu pożyczek (kredytów), czy również wszystkie kategorie zadłużenia spółki z jakichkolwiek tytułów prawnych wobec jej znaczących udziałowców, w tym również zadłużenie z tytułu naliczonych, a nie zapłaconych odsetek.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przy ustaleniu wartości zadłużenia do celów ustalenia wskaźnika warunkującego uruchomienie zastosowania przepisów dotyczących "cienkiej kapitalizacji" powinno się uwzględniać zobowiązania z tytułu naliczonych odsetek od tych pożyczek (kredytów), zobowiązania handlowe z tytułu dostaw i usług oraz wszelkie inne zobowiązania wobec udziałowca czy udziałowców.

Zdaniem Spółki, przy ustaleniu powyższego wskaźnika powinno się brać pod uwagę tylko zobowiązania z tytułu pożyczek i kredytów, bez uwzględnienia innego rodzaju zobowiązań nie będących pożyczkami lub kredytami.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji stwierdzam, że stanowisko Spółki - jest nieprawidłowe.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zarachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, w wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1

Na mocy art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Z kolei na podstawie art. 16 ust. 7b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przez pożyczkę, o której mowa w ust. 1 pkt 60 i 61 oraz w ust. 7, rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy; przez pożyczkę tę rozumie się także emisję papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozyt nieprawidłowy lub lokatę.

Ponieważ w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 60 mowa jest o wartości "zadłużenia", które nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego, należy posłużyć się przy jego interpretacji wykładnią językową. Zgodnie z "Popularnym Słownikiem Języka Polskiego" pod redakcją prof. B D, Wydawnictwo Wilga 2003 - zadłużenie to suma długów, dług z kolei oznacza zaciągniętą pożyczkę zwykle pieniężną, obowiązek dłużnika do spełnienia oznaczonego świadczenia, zobowiązanie do określonych świadczeń pieniężnych lub w naturze. O długu mówi się wtedy, kiedy po stronie dłużnika istnieje zobowiązanie.

Jak wynika z powyższego, zadłużenie z tytułu pożyczki (kredytu) stanowi jedynie część ogólnej wielkości wartości zadłużenia, determinującej wskaźnik "dostatecznej kapitalizacji", dlatego nie można zgodzić się ze stanowiskiem Strony, iż do ustalenia wskaźnika wartości zadłużenia powinno się brać pod uwagę tylko zobowiązania z tytułu pożyczek i kredytów, bez uwzględnienia innego rodzaju zobowiązań.

Przepisy dotyczące niedostatecznej kapitalizacji znajdują zastosowanie do wypłaty odsetek od pożyczek (kredytów) wówczas, gdy zadłużenie Spółki z jakiegokolwiek tytułu wobec udziałowca posiadającego 25% udziałów osiągnie ustawowo określony wskaźnik na dzień zapłaty tych odsetek. Do kwoty zadłużenia należy zatem zaliczyć wszelkiego rodzaju zadłużenia wobec podmiotów, tj. zarówno zadłużenia z tytułu pożyczek (kredytów), pozostałych do zapłaty odsetek od tych pożyczek (kredytów), jak również wszelki inne zadłużenia, w tym także wynikające z istniejących zobowiązań, np. z tytułu dostaw towarów i usług.

Konsekwencją przekroczenia tego limitu jest nieuznanie za koszt uzyskania przychodu (po stronie dłużnika) odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez kwalifikowanych pożyczkodawców w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek.

Innymi słowy, do kosztów uzyskania przychodów zaliczone mogą być odsetki do wartości zadłużenia, nieprzekraczającego trzykrotności kapitału zakładowego Spółki. Gdy wartość tego zadłużenia, jak również wszelkich innych zadłużeń Spółki, na dzień zapłaty odsetek przekroczy tę kwotę, to wówczas odsetki liczone proporcjonalnie nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.