IPPB3/423-1557/08-2/KK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 18 listopada 2008 r. (data wpływu 21 listopada 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów-jest nieprawidłowe.

W dniu 21 sierpnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w dniu 3 listopada 2008 r. zawarł umowę leasingu operacyjnego na dostawę maszyny do robót ziemnych (koparko-ładowarka) na okres 36 miesięcy. Zgodnie z umową:

Wartość ofertowa netto przedmiotu umowy wynosi 200.000,00 PLN.

Czynsz inicjalny: netto 10.000,00 PLN, brutto 12.200,00 PLN;

Opłata manipulacyjna: netto 0,00 PLN;

Czynsz "0": netto 30.000,00 PLN, brutto 36.00000 PLN.

Czynsz inicjalny płatny jest w chwili zawarcia umowy, czynsz "0" w momencie podpisania protokołu zdawczo - odbiorczego.

Terminy płatności kolejnych rat czynszowych przypadają w odstępach comiesięcznych od dnia podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego. Protokół zdawczo-odbiorczy został podpisany w dniu 7 listopada 2008 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wnioskodawca - Spółka z o.o. prowadząca księgę rachunkową i jako podatnik CIT ma prawo:

* zaliczyć czynsz inicjalny i czynsz "0" zapłacony w miesiącu listopadzie 2008 r. do kosztów podatkowych w miesiącu zapłacenia wymienionych czynszów...;

* zaliczyć czynsz inicjalny i "0" jako koszt rozliczany proporcjonalnie do czasu trwania umowy.

Zapłacenie przez wnioskodawcę czynszu inicjalnego i czynszu "0" w miesiącu listopadzie 2008 r. powinno być zaliczone do kosztów podatkowych w momencie ich poniesienia. Z umowy leasingowej wynika bowiem, iż czynsz inicjalny pokrywa koszty poniesione przez leasingodawcę w związku z doprowadzeniem do zawarcia umowy. Natomiast czynsz "0" stanowi opłatę za pierwszy miesiąc korzystania ze sprzętu.

Swoje stanowisko wnioskodawca oparł na następującej podstawie prawnej oraz orzecznictwie sądów administracyjnych:

art. 15 ust. 4d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.);

* Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 października 2008 r. III SA/Wa 1080/2008 LexPolonica nr 1953043 Rzeczpospolita 2008/240 str. F7 Opłata wstępna związana z zawartą umową leasingu operacyjnego może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów, które zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT są potrącane w momencie ich poniesienia jako koszty pośrednie. Nie można natomiast uznać opłaty wstępnej za tożsamą z pierwszą ratą leasingową;

* Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 czerwca 2008 r. III SA/Wa 24/2008 LexPolonica nr 1940463 Rzeczpospolita 2008/201 str. F2 Opłata jest kosztem jednorazowym związanym z zawarciem umowy leasingu, a w konsekwencji i wydaniem jej przedmiotu. Nie ma natomiast żadnego związku z przewidywanym okresem trwania umowy; - Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 sierpnia 2008 r. III SA/Wa 221/2008 LexPolonica nr 1940461 Rzeczpospolita 2008/201 str. F2 Firmy, które korzystają z leasingowanego majątku, mogą zaliczyć opłatę wstępną do kosztów już w momencie poniesienia. Nie muszą jej rozliczać aż do końca umowy.

W odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) nie zawiera wykazu wydatków, które przesądzają o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów. Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Przepis powyższy nie określa terminu, kiedy - dla ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu - można potrącić koszty. Sposób, w jaki należy rozliczyć koszty uzyskania przychodów zwłaszcza te, które odnoszą się nie tylko do roku podatkowego, w jakim zostały poniesione, ale i do lat następnych, jest uzależniony od tego, czy dany wydatek można zakwalifikować do kosztów bezpośrednio czy pośrednio związanych z przychodami. Kwestia związana z momentem potrącalności kosztów uzyskania przychodów została uregulowana w przepisach art. 15 ust. 4 ustawy oraz art. 15 ust. 4b-4e ustawy.

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody (art. 15 ust. 4 ustawy).

W myśl zaś art. 15 ust. 4d ustawy koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e ustawy).

Spełnienie przesłanek wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w odniesieniu do umów leasingu operacyjnego, stanowi podstawowe kryterium możliwości zaliczenia poniesionych na ich podstawie wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Art. 17a pkt 1 ustawy definiuje umowę leasingu jako umową nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umową, na mocy której jedna ze stron, zwana "finansującym" oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków drugiej stronie, zwanej "korzystającym" podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Opłaty leasingowe, co do zasady, zaliczane są do tzw. pośrednich kosztów uzyskania przychodów, których nie można przyporządkować do określonego przychodu. Opłaty o charakterze wstępnym warunkujące rozpoczęcie realizacji umowy leasingu są kosztem dotyczącym całej umowy i ściśle określonego czasu trwania umowy leasingu zawartej na czas oznaczony. Zauważyć należy, że to jak są ukształtowane prawa i obowiązki stron umowy leasingu, zależy od ich uznania, byleby treść lub cel umowy nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) tej umowy, ustawie oraz zasadom współżycia społecznego. Wynika to z zasady swobody umów. Umowa leasingu należy do umów nazwanych, umożliwiających korzystanie z cudzej rzeczy w określony sposób, uregulowanej w kodeksie Cywilnym. Kodeks stworzył tylko ogólne przepisy, chroniące interesy obydwu stron umowy leasingu, strony jednak w ramach tych przepisów mogą dowolnie kształtować swoje prawa i obowiązki.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka zawarła umowę leasingu operacyjnego na okres 36 miesięcy. Umowa określa, ze czynsz inicjalny jest płatny w chwili zawarcia umowy, czynsz "0" jest płatny w momencie podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego. Czynsz inicjalny pokrywa koszty poniesione przez leasingodawcę związane z doprowadzeniem do zawarcia umowy. natomiast czynsz "0" stanowi opłatę za pierwszy miesiąc korzystania ze sprzętu.

Zapłata czynszu inicjalnego warunkuje zawarcie umowy leasingu operacyjnego natomiast zapłata czynszu "0" warunkuje wydanie przedmiotu leasingu, gdyż jest płacona w momencie podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego.

Podkreślić należy, że bez względu na nazewnictwo, jeżeli uiszczenie wynikającej z umowy leasingu określonej kwoty jest warunkiem koniecznym do rozpoczęcia realizacji umowy, a więc skuteczności tej umowy, to - z uwagi na tę właśnie rolę - należy przyjąć, że jest to koszt dotyczący całej umowy i ściśle określonego czasu jej trwania, z reguły przekraczającego rok podatkowy. Z tego względu opłaty o charakterze wstępnym należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do czasu trwania umowy.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny i ww. przepisy należy stwierdzić, że czynsz inicjalny oraz czynsz "0" są kosztami pośrednimi. Ww. opłat nie można bezpośrednio powiązać z konkretnymi przychodami osiągniętymi przez podatnika, gdyż są one na ogół uiszczane jednorazowo, przed wydaniem przedmiotu leasingu, a ich zapłata jest warunkiem koniecznym do rozpoczęcia realizacji umowy leasingu. Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ww. opłaty podlegają rozliczeniu proporcjonalnie do długości okresu którego dotyczą, tj. okresu trwania umowy leasingu.

Jednocześnie organ podatkowy pragnie zauważyć, że powołane we wniosku wyroki: WSA sygn. Akt III SA/Wa 1080/08, sygn. Akt III SA/Wa 24/08 oraz sygn. Akt. III SA/Wa 221/08 zostały wydane w indywidualnych sprawach i co do zasady wiążą strony postępowania w konkretnej indywidualnej sprawie i nie mogą stanowić źródła praw i obowiązków dla innych podatników.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.