IPPB3/423-1542/08-2/KK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 27 listopada 2008 r. (data wpływu 28 listopada 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu powstania przychodu z rozliczanych automatów o niskich wygranych - jest nieprawidłowe.

W dniu 28 listopada 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu ustalania kosztów uzyskania przychodów z automatów o niskich wygranych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka zajmuje się organizowaniem gier na automatach o niskich wygranych zgodnie z ustawą o grach i zakładach wzajemnych. Działalność ta polega na instalowaniu oraz późniejszej obsłudze należących do Jednostki automatów o niskich wygranych w punktach gier na automatach o niskich wygranych, czyli w barach, restauracjach, stacjach benzynowych, i innych miejscach spełniających wymogi przewidziane w ustawie. Miejsca te należą do osób trzecich, z którymi Spółka podpisuje umowy dzierżawy powierzchni pod automaty. Z tytułu wynajmu powierzchni Spółka opłaca comiesięczny czynsz uzależniony od wysokości wypracowanego przychodu w automatach zainstalowanych w danym punkcie. Za nadzór nad funkcjonowaniem punktu gier oraz rozliczanie automatów, polegające na miesięcznym sporządzaniu kart rozliczeniowych i poborze gotówki, odpowiadają pracownicy zatrudnieni w Spółce. Pracownik ma obowiązek comiesięcznego rozliczenia każdego punktu gier, za który odpowiada. Rozliczenie polega na sporządzeniu karty rozliczeniowej, zawierającej między innymi wyniki uzyskane przez każdy automat do gier, ewentualne straty z tytułu włamań, awarii, itp., kwotę czynszu dla właściciela danego lokalu oraz pobraniu gotówki z automatów. Należność dla właściciela lokalu z tytułu czynszu jest ustalana w trakcie rozliczenia punktu, podczas którego najemca wystawia Spółce rachunek lub fakturę VAT, która w większości przypadków jest regulowana przez pracownika z gotówki wyjętej z automatów. Pobraną gotówkę uzyskaną z automatów w rozliczanym okresie, po potrąceniu wysokości wypłaconych czynszów, pracownik ma obowiązek wpłacić na konto lub w kasie Spółki. Ze względu na dużą ilość punktów gier, rozliczenie wszystkich punktów trwa kilka dni i jest dokonywane w drugiej połowie każdego miesiąca. W związku z tym faktem podatnik nie jest w stanie ustalić faktycznie uzyskanych przychodów w automatach do gier według stanu na ostatni dzień każdego miesiąca kalendarzowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jaki jest moment powstania przychodu z rozliczanych automatów o niskich wygranych w podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Zgodnie z art. 12 ust. 3a tej ustawy za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

Powyższy przepis stanowi generalną zasadę określającą moment powstania przychodu dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. Wyjątek od tej zasady stanowi art. 12 ust. 3c ww. ustawy stanowiący, że jeżeli strony ustalą, iż usługa rozliczana jest w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. W myśl art. 12 ust. 3e w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty. Ustalenie momentu uzyskania przychodu uzależnione jest tym samym od rodzaju prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. W odniesieniu do działalności gospodarczej polegającej na organizowaniu gier na automatach o niskich wygranych ustalenie momentu uzyskania przychodu z tego tytułu winno nastąpić na podstawie wyżej wymienionego art. 12 ust. 3e ww. ustawy. A więc w rozpatrywanym stanie faktycznym za datę uzyskania przychodu należy przyjąć dzień rozliczenia automatów i wyjęcia z nich przez pracownika gotówki. Rozliczenie automatów powinno nastąpić przynajmniej raz w każdym miesiącu, w którym pracuje rozliczany automat.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty (...).

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera przepisu, który przewidywałby szczególny sposób ustalania przychodu z automatów o niskich wygranych, co oznacza, że objęte są one reżimem ogólnym art. 12 tej ustawy.

Stosownie do treści art. 12 ust. 1 pkt 1 przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W myśl natomiast art. 12 ust. 3 ww. ustawy za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie z art. 12 ust. 3a tej ustawy za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

Jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku (art. 12 ust. 3c).

Natomiast w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z przedstawionych okoliczności wynika, iż Spółka zajmuje się organizowaniem gier na automatach o niskich wygranych. Jednostka instaluje oraz obsługuje należące do niej automaty o niskich wygranych w punktach gier, czyli w barach, restauracjach, stacjach benzynowych, itd. Miejsca te należą do osób trzecich, z którymi Spółka podpisuje umowy dzierżawy powierzchni pod automaty. Za nadzór nad funkcjonowaniem punktu gier oraz rozliczanie automatów, polegające na miesięcznym sporządzaniu kart rozliczeniowych i poborze gotówki, odpowiadają pracownicy zatrudnieni w Spółce, którzy mają obowiązek comiesięcznego rozliczenia każdego punktu gier, za który odpowiadają. Rozliczenie polega na sporządzeniu karty rozliczeniowej, zawierającej między innymi wyniki uzyskane przez każdy automat do gier, ewentualne straty z tytułu włamań, awarii, itp., kwotę czynszu dla właściciela danego lokalu oraz pobraniu gotówki z automatów.

W związku z powyższym stwierdzić należy, iż dla prawidłowego określenia wysokości dochodu/straty, podstawy opodatkowania i należnego podatku, Spółka powinna uwzględniać wszystkie przychody oraz koszty prowadzonej działalności. Zatem dla celów podatku dochodowego od osób prawnych Jednostka powinna przyjąć za przychód wszystkie wpłaty do automatów, a za koszty uzyskania przychodów wszystkie wypłaty dokonywane przez graczy.

Biorąc natomiast pod uwagę specyfikę prowadzonej działalności gospodarczej, przyjąć należy, jak słusznie wskazuje podatnik, że datą uzyskania przychodu z automatów o niskich wygranych będzie dzień otrzymania zapłaty, zgodnie z art. 12 ust. 3e ustawy.

W związku z powyższym wskazać należy również, iż kwota pozostająca w automacie o niskich wygranych, pomniejszona ponadto o ewentualne straty z tytułu włamań, awarii, itp. oraz kwotę czynszu przeznaczoną dla właściciela danego lokalu, którą wybiera co miesiąc pracownik Spółki sporządzając kartę rozliczeniową, nie stanowi przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym nie można zgodzić się z twierdzeniem, iż przychód, którym jest każda wpłata do automatu o niskiej wygranej, powstaje w momencie rozliczenia automatów i wyjęcia z nich przez pracownika gotówki. Automaty do gier o niskich wygranych stanowią własność Spółki, a zatem już w momencie wpłaty danej kwoty pieniężnej do automatu podatnik uzyskuje przychód.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.