IPPB3/423-148/13-2/AG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 6 marca 2013 r. (data wpływu 11 marca 2013 r.) w sprawie o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 11 marca 2013 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. (dalej Wnioskodawca) jest komandytariuszem spółki "S." Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: SK). Komplementariuszem SK jest "S-X." Sp. z o.o. W ramach dalszej restrukturyzacji, której celem jest konsolidacja w jednym podmiocie znaków towarowych należących obecnie do Grupy S. (dalej: Grupa) oraz nowych znaków towarowych, które spółki z Grupy planują nabyć na rynku, planowane jest m.in. przekształcenie SK w spółkę komandytowo-akcyjną (dalej: SKA) i utworzenie nowej spółki komandytowej lub innej spółki osobowej (dalej: Nowa SK). Jednym ze wspólników Nowej SK będzie Wnioskodawca, a drugim inna spółka kapitałowa z Grupy.

W ramach restrukturyzacji planowane jest również, że Nowa SK nabędzie od SKA na podstawie umowy sprzedaży posiadane przez nią znaki towarowe (dalej: Znaki Towarowe). Znaki Towarów będą wykorzystywane przez Nową SK w jej działalności gospodarczej w celu osiągnięcie przychodów podlegających opodatkowaniu, tj. Nowa SK zamierza m.in. udzielać odpłatnych licencji dotyczących Znaków Towarowych innym podmiotom z Grupy S. Znaki Towarowe będą spełniały definicję wartości niematerialnych i prawnych zawartą w art. 16b ust. 1 ustawy o CIT zostaną ujęte w Ewidencji Środków Trwałych i Wartości Niematerialnych i Prawnych, która będzie prowadzona przez Nową SK.

Bezpośrednio przed sprzedażą, SKA udzieli Nowej SK pożyczki na podstawie odrębnej umowy. związku z pożyczką Nowej SK będzie przysługiwała od SKA wierzytelność o wypłatę kwot określonej w umowie pożyczki, która będzie przewyższać cenę za Znaki Towarowe (dalej: Wierzytelność 1).

W wyniku zawarcia umowy sprzedaży Znaków Towarowych SKA będzie natomiast przysługiwał wierzytelność w stosunku do Nowej SK z tytułu zapłaty ceny za te Znaki (dalej: Wierzytelność 2).

Po zawarciu umowy pożyczki i sprzedaży Znaków Towarowych dojdzie do potrącenia Wierzytelności 1 z Wierzytelnością 2. Potrącenie zostanie dokonane w trybie określonym w Kodeksie Cywilnym terminie zapłaty, który będzie określony w umowie sprzedaży Znaków Towarowych. W konsekwencji powyższych czynności na skutek potrącenia wzajemnych wierzytelności w trybie określonym w Kodeksie Cywilnym, Nowa SK wywiąże się ze zobowiązania do zapłaty na rzecz SKA ceny za zakupione Znaki Towarowe, zaś SKA wywiąże się ze zobowiązania do przeniesienia na własność Nowej SK określonej ilości pieniędzy tytułem pożyczki, co z kolei będzie skutkowa zobowiązaniem Nowej SK do zwrotu SKA kwoty pożyczki wraz z przewidzianym umową pożyczki oprocentowaniem.

W związku z przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym Spółka zadała we wniosku następujące pytanie.

Czy opisane potrącenie będzie stanowiło formę uregulowania zobowiązania w świetle art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i Wnioskodawca będzie Uprawniony do rozpoznania kosztów z tytułu odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej odpowiadającej cenie nabycia Znaków Towarowych proporcjonalnie do posiadanego przez niego prawa do udziału w zysku (udziału) w Nowej SK zgodnie z art. 5 ustawy o CIT.

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane potrącenie będzie stanowiło formę uregulowania zobowiązania i świetle art. 15b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze m. - dalej: ustawy o CIT) Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztów z tytułu odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej odpowiadającej cenie nabycia Znaków Towarowych proporcjonalnie do posiadanego przez niego prawa do udziału w zysku (udziału) w Nowej SK zgodnie art. 5 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Jak wskazano w stanie faktycznym, koszty poniesione na nabycie Znaków Towarowych będą stanowiły co do zasady koszty uzyskania przychodu w związku z tym, że nabyte Znaki Towarowe będą służyły Nowej SK do osiągnięcia przychodów z tytułu udzielonych licencji. Przychody z tytułu licencji uzyskiwane przez Nową SK będą podlegały opodatkowaniu na poziomie jej wspólników, proporcjonalnie do posiadanego przez nich udziału w zysku (udziału) w Nowej SK.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, koszty nabycia wartości niematerialnych i prawnych (do których należy zaliczyć Znaki Towarowe jako prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm., dalej: PWP) zaliczane są do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16 ustawy o CIT.

Ponadto, w świetle przepisów ustawy o CIT amortyzacji podlegają wartości niematerialne i prawne, które spełniają przesłanki wymienione w art. 15b ust. 1 tej ustawy. Znaki Towarowe jako prawa określone w PWP o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, będę spełniały przesłanki przewidziane w art. 16b ust. 1 ustawy o CIT.

W rezultacie, Znaki Towarowe będą podlegały amortyzacji dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 16f w zw. z art. 16g ustawy o CIT podatnicy dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych (dalej. WNiP), która w przypadku, gdy wartości te zostały nabyte w drodze odpłatnego nabycia, jest równa cenie ich nabycia. Jednocześnie, w myśl art. 15b ust. 6 w zw. z art. 15b ust. 1 ustawy o CIT obowiązującym od 1 stycznia 2013 r., odpisy amortyzacyjne od WNIP mogą być co do zasady zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli cena nabycia WNiP wynikająca z faktury (lub innego dokumentu). została uregulowana przez podatnika we wskazanych w ustawie terminach. W przeciwnym przypadku podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do kwoty, która nie została uregulowana.

Ustawa o CIT nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciem "uregulowania" ceny nabycia dla potrzeb art. 15b tej ustawy. Zdaniem Wnioskodawcy, zastosowanie terminu uregulowanie nie oznacza wymogu dokonania uregulowania poprzez fizyczną zapłatę ceny za WNiP, w formie pieniężnej, a zatem "uregulowanie" ceny może być dokonane w innej formie np. w formie potrącenia. Za taką wykładnią przemawia również fakt, że ustawodawca posłużył się pojęciem "uregulowania ceny, które jest pojęciem szerszym od pojęcia "zapłaty".

Za takim stanowiskiem przemawia również fakt, że rozliczenie zobowiązania w drodze potrącenia jest na gruncie ustawy o CIT zasadniczo traktowane jako forma zapłaty np. w zakresie różnic kursowych (art. 15a ust. 7 ustawy o CIT), a także w zakresie wypłat należności, od których pobiera się podatek u źródła (art. 26 ust. 7 ustawy o CIT).

Dodatkowo należy wskazać, że także prawo cywilne przewiduje inne niż zapłata gotówką sposób uregulowania zobowiązań. Jednym z takich sposobów jest potrącenie (kompensata). Podstawę prawną do potrącenia stanowi art. 498 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. W myśl art. 498 § 2 Kodeksu cywilnego, wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.

W doktrynie prawa cywilnego jednoznacznie przyjmuje się, że potrącenie wzajemnych wierzytelność realizuje funkcje zapłaty (por. K Zawada w Kodeks cywilny, Komentarz tom 1, pod redakcją Krzysztofa Pietrzykowskiego Wydawnictwo C.H. Beck) Warszawa 1999, s 1191). Podobne stanowisko zajmują organy podatkowe por. np.: Interpretacja Ministra Finansów z dn. 12 sierpnia 2011 r., sygn. IPPB3/423-468/11-2/DP, Interpretacja Ministra Finansów z dn. 12 listopada 2010 r., sygn. ILPB4/423-145/10-2/DS, Interpretacja Ministra Finansów z dn. 11 lipca 2008 r., sygn. IPPB3/423-559/08-3/MK. Z powołanych pism wynika, że potrącenie jest co do zasady uznawane za formę uregulowania zobowiązań lub należności, rodzącym takie same skutki podatkowe jak zapłata.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, potrącenie powinno być uznane za formę "uregulowania" kwoty odpowiadającej cenie nabycia, o którym mowa w art. 15b ustawy o CIT W konsekwencji, w przypadku uregulowania przez Nową SK zobowiązania z tytułu zapłaty za Znak Towarowe w drodze potrącenia w terminach wskazanych w ustawie, możliwe będzie zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów pełnych odpisów amortyzacyjnych od nabytych Znaków Towarowych Podstawą odpisów amortyzacyjnych będzie wartość początkowa Znaków Towarowych równa cenie ich nabycia tj. cena wskazana na fakturze.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, nabywcą Znaków Towarowych będzie Nowa SK, która będzie spółką osobową. Spółki osobowe nie są podatnikami CIT. W przypadku, gdy wspólnikami spółki osobowej są osoby prawne, zgodnie z art. 5 ustawy o CIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie dc posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). Powyższe zasady stosuje się odpowiednio dc rozliczania kosztów uzyskania przychodów.

W świetle powyższego, koszty z tytułu odpisów amortyzacyjnych od Znaków Towarowych nabytych przez Nową SK powinny być rozpoznane u Wnioskodawcy i drugiego wspólnika Nowej SK proporcjonalnie do posiadanego przez nich udziału w zysku Nowej SK. W związku z planowanym potrąceniem dojdzie do uregulowania ceny nabycia Znaków Towarowych, a w konsekwencji spełnione zostaną warunki zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od Znaków Towarowych u Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.