IPPB3/423-1425/08-2/ER

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Z 2007 r. Nr 112 poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 22 września 2008 r. (data wpływu 29 września 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania różnic kursowych w związku z przewalutowaniem pożyczek - jest prawidłowe.

W dniu 29 września 2008 r., został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania różnic kursowych w związku z przewalutowaniem pożyczek.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

E Sp. z o.o. (dalej Spółka, Pożyczkobiorca) w celu uzyskania środków finansowych do prowadzenia działalności gospodarczej zawarła umowy pożyczek z L (Pożyczkodawca) wyrażone w walucie obcej - EUR. Ze względów biznesowych Spółka dokonała przewalutowania pożyczek z EUR na PLN poprzez podpisanie aneksów o przewalutowaniu do zawartych umów potyczek. W następstwie powyższego saldo zadłużenia wyrażone w walucie obcej zostało przeliczone na PLN według średniego kursu Narodowego Banku Polskiego opublikowanego na dzień przewalutowania. Spłata pożyczek zostanie dokonana w PLN.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem wnioskodawcy.

Podstawa prawna

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 Nr 54, poz. 654 z późn. zm., dalej jako: Ustawa CIT) przychodami z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz 13 i 14, są w szczególności: otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Artykuł 12 ust. 4 pkt 1 Ustawy CIT stanowi, że do przychodów nie zalicza się otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

W myśl sit. 15 ust. 1 Ustawy CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

godnie z art. 15a ust. 1 Ustawy CIT różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Jak wynika z regulacji zawartej w art. 15a ust. 2 pkt 5 Ustawy CIT dodatnie różnice kursowe powstają jeżeli wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Natomiast zgodnie z art. 15a ust. 3 pkt 5 Ustawy CIT ujemne różnice kursowe powstają jeżeli wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

W myśl art. 15a ust. 7 Ustawy CIT za dzień zapłaty, o którym mowa w ust. 2 i 3 - dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, tym w wyniku potrącenia wierzytelności. Zgodnie z art. 16 ust. 1 ptk 10 Iit. a Ustawy CIT nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione na spłatę pożyczek (kredytów) z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Ad. pytania 1

Zgodnie z Ustawą CIT różnice kursowe w rozumieniu podatkowym powstają przy spłacie pożyczki (kredytu) walutowej, w sytuacji gdy pomiędzy dniem otrzymania pożyczki (kredytu) a dniem jej spłaty, wartość pożyczki (kredytu) z dnia jej otrzymania w przeliczeniu na PLN jest niższa lub wyższa od wartości pożyczki (kredytu) przeliczonej na PLN z dnia jej spłaty. Przewalutowanie pożyczki polega na zmianie waluty, w jakiej wyrażone jest zobowiązanie z tytułu pożyczki (z EUR na PLN) przy jednoczesnym dalszym istnieniu tego zobowiązania (wyrażonego od daty przewalutowania w PLN) między Pożyczkodawcą i Pożyczkobiorcą

W wyniku operacji przewalutowania:

* ponownie oblicza się wartość kapitału, jaki otrzymała Spółka w ramach zawartych umów pożyczek w oparciu o uzgodniony kurs przewalutowania.

* zmienia się - obok waluty - wyłącznie wysokość kapitału głównego do spłaty.

* nie następuje wypływ środków otrzymanych tytułem pożyczek, tj. nie dochodzi do zapłaty w walucie za zaciągnięte zobowiązania Pożyczkobiorcy.

Przewalutowanie nie stanowi zatem spłaty dotychczasowego zobowiązania walutowego w EUR i zaciągnięcia nowego zobowiązania w PLN. Powyższe rozumowanie operacji "przewalutowania" potwierdzają interpretacje prawa podatkowego.

Z regulacji zawartych w art. 15a ust. 2 pkt 5 i ust. 3 pkt 5 oraz ust. 7 Ustawy CIT wynika, że operacja przewalutowania zobowiązania z tytułu pożyczki nie skutkuje powstaniem różnic kursowych dla celów podatkowych. Warunkiem powstania podatkowych różnic kursowych w myśl powołanych regulacji jest bowiem uregulowanie zaciągniętego zobowiązania w jakiejkolwiek formie. W przypadku dokonania przewalutowania zobowiązania z tytułu pożyczki nie dochodzi zaś do jej spłaty, a jedynie do zmiany waluty, w której wyrażone zostało zobowiązanie.

Różnice w wysokości pożyczki powstają na skutek przeliczenia zobowiązania z walutowego na złotówkowe, choć mają wpływ na wysokość spłacanego zobowiązania, nie są różnicami kursowymi w rozumieniu przepisów Ustawy o ClT, tzn. dodatnie nie zwiększą przychodu podatkowego, a ujemne nie zwiększą kosztów podatkowych Spółki.

W związki z powyższym Spółka stoi na stanowisku, że w wyniku przewalutowania pożyczki z EUR na PLN nie powstaną podatkowe różnice kursowe w rozumieniu art. 15a Ustawy CIT i Spółka nie jest zobowiązana do podwyższenia przychodów podatkowych o dodatnie różnice kursowe lub podwyższenia kosztów podatkowych o ujemne różnice kursowe związane z operacją przewalutowania.

Ad. pytania 2

Obowiązek rozpoznania podatkowych różnic kursowych w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) został uregulowany w art. 15a ust. 2 pkt 5 oraz 15a ust. 3 pkt 5 Ustawy ClT. Zgodnie z art. 15a ust. 2 pkt 5 Ustawy CIT dodatnie różnice kursowe powstają jeżeli wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Zgodnie z art. 15a ust. 3 pkt 5 Ustawy CIT ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Z powyższych regulacji jasno wynika, że dla powstania podatkowych różnic kursowych konieczne jest, aby wystąpiła przesłanka spłaty pożyczki (kredytu) w walucie obcej. Tymczasem w przypadku Spółki spłata będzie dokonana w PLN, gdyż pożyczki otrzymane przez Spółkę od momentu przewalutowania są wyrażone w PLN (Spółka dysponuje środkami pieniężnymi z tytułu pożyczki w PLN). W wyniku przewalutowania zobowiązania walutowego na PLN, zobowiązanie to stało się bowiem zobowiązaniem złotówkowym, wobec czego spłata nie następuje w walucie obcej lub w odniesieniu do waluty obcej, lecz w PLN. Skoro powstanie przychodu lub kosztu podatkowego z tytułu różnic kursowych od zwracanej pożyczki jest, w świetle art. 15a ust. 2 pkt 5 oraz 15a ust. 3 pkt 5 Ustawy CIT, uzależniona od spełnienia łącznie poniższych przesłanek:

* otrzymania pożyczki w walucie obcej i

* spłaty tej pożyczki w walucie obcej oraz

* wystąpienia różnic pomiędzy wartością tej pożyczki w przeliczeniu na PLN w dniu jej otrzymania i w dniu jej spłaty.

to należy stwierdzić, że w przypadku spłaty przez Spółkę pożyczki w PLN (w wyniku wykonania zobowiązania wyrażanego już w PLN) nie powstają różnice kursowe w rozumieniu Usuwy CIT.

Dodatkowo Ustawa CIT zakłada neutralność podatkową kwot otrzymywanych i spłacanych pożyczek. Wynika to z art. 12 ust. 4 pkt 1 Ustawy CIT, który stanowi, że do przychodów nie zalicza się otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów),z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów) oraz z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) Ustawy CIT, zgodnie z którym nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione na spłatę pożyczek (kredytów) z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Z przepisów tych jasno wynika, iż otrzymanie i spłata pożyczek nie ma wpływu na podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym, z wyjątkiem możliwości rozpoznania na tej operacji podatkowych różnic kursowych.

W konsekwencji, jeżeli przewalutowanie spowoduje zwiększenie kwoty pożyczki (kredytu), to spłata przez Spółkę wartości, o którą powiększyła się w ten sposób pożyczka, nie będzie stanowić dla niej kosztu uzyskania przychodu. Analogicznie, w przypadku, gdy na skutek przewalutowania Spółka będzie zobowiązana do zwrotu niniejszej kwoty pożyczki niż pierwotnie otrzymała (po przeliczeniu na PLN) przy jej zaciągnięciu, to kwota stanowiąca różnicę pomiędzy wartością pożyczki z dnia jej zaciągnięcia, a jej wartością po przewalutowaniu nie będzie stanowiła dla Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu. W związku z powyższymi wyjaśnieniami Spółka stoi na stanowisku, że na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie powstają dla Spółki podatkowe różnice kursowe wynikające ze spłaty przewalutowanych z EUR na PLN pożyczek. Prawidłowość stanowiska Spółki odnośnie pytania 1 i 2 potwierdza jednolita i ugruntowana linia orzecznicza sądów administracyjnych i linia interpretacyjna organów podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.