IPPB3/423-1399/08-2/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 12 września 2008 r. (data wpływu 15 września 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych zakończenia inwestycji, która (jako inwestycja w toku) stanowiła element składowy wniesionego do Spółki aportem przedsiębiorstwa spełniającego wymogi art. 55 1 ustawy - Kodeks cywilny - jest prawidłowe.

W dniu 15 września 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych zakończenia inwestycji, która (jako inwestycja w toku) stanowiła element składowy wniesionego do Spółki aportem przedsiębiorstwa spełniającego wymogi art. 55 1 ustawy - Kodeks cywilny.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, S planuje nabycie (poprzez otrzymanie w ramach wkładu niepieniężnego w zamian za udziały spółki) przedsiębiorstwa realizującego inwestycję budowlaną. W skład przedsiębiorstwa, będącego przedmiotem aportu, wchodzić będą między innymi: grunt, rozpoczęty projekt budowlany (inwestycja w toku), prawa i obowiązki wynikające z kontraktów związanych z prowadzoną inwestycją, prawa i obowiązki wynikające z zawartych juz wstępnie umów najmu powierzchni w budynkach realizowanych w ramach inwestycji. W efekcie, na przedmiotowy wkład niepieniężny składają się nie tylko środki trwałe (takie jak np. grunt), ale również inne składniki majątkowe (niebędące środkami trwałymi): min. gotówka, a także wskazana powyżej inwestycja w toku. Realizowana inwestycja nie spełnia warunku kompletności i zdatności do użytku. W konsekwencji, nie stanowiła dotychczas środków trwałych, jak również nie mogła zostać wprowadzona do właściwej ewidencji prowadzonej przez podmiot wnoszący aport. Wartość przedsiębiorstwa będącego przedmiotem aportu zostanie ustalona w oparciu o wartość rynkową poszczególnych składników majątkowych wchodzących w jego skład pomniejszonych o wartość przejmowanych przez spółkę zobowiązań. Składniki majątkowe uzyskane przez Spółkę w ramach aportu będą wykorzystywane na potrzeby jej bieżącej działalności gospodarczej. W szczególności, Spółka zamierza kontynuować otrzymaną aportem inwestycję w toku, zakończyć ją oddać do użytku. Po oddaniu inwestycji do używania, składniki majątkowe będące częścią rozpoczętej inwestycji (razem z pozostałymi środkami trwałymi otrzymanymi w wyniku aportu) stanowić będą środki trwałe Spółki i służyć będą do prowadzenia działalności (np. najem powierzchni, sprzedaż nieruchomości).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Spółki, w omawianej sytuacji, w momencie zakończenia inwestycji i oddania obiektu w budowie do używania, wytworzone w ramach tej inwestycji środki trwałe Spółka powinna wprowadzić do ewidencji środków trwałych. Wartość początkową tak wytworzonych środków trwałych Spółka określa wówczas jako wartość rynkową składników majątkowych uzyskanych w ramach wniesionego przedsiębiorstwa (niestanowiących wówczas środków trwałych) powiększoną o poniesione przez Spółkę po dniu wniesienia aportu nakłady niezbędne do zakończenia inwestycji i oddania jej do używania. Jednocześnie, Spółka stoi na stanowisku, że wyżej określone wartości (składające się na wartość początkową wytworzonych środków trwałych) będą stanowić wydatki na wytworzenie środków trwałych w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej ustawa lub ustawa o p.d.o.p.), rozpoznawane (po pomniejszeniu o odpowiednie odpisy amortyzacyjne) jako koszt uzyskania przychodów w razie ich zbycia.

Stanowisko Spółki wynika z następujących przesłanek:>

Problematyka ustalania wartości początkowej środków trwałych została szczegółowo uregulowana w art. 16g ustawy o p.d.o.p. Przepis ten przewiduje zróżnicowane zasady określenia wartości początkowej składników majątkowych w zależności od formy uzyskania danego składnika majątkowego (np. wytworzenie, nabycie w formie darowizny, nabycie odpłatne itp.). Przepisy ustawy o p.d.o.p. wprowadzają również odrębne reguły w zależności od tego czy przedmiotem nabycia są odrębne składniki majątkowe, czy składniki będące elementem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Ustalanie wartości początkowej środków trwałych wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części uzyskanych w drodze wkładu niepieniężnego reguluje art. 16g ust. 10a ustawy o p.d.o.p. Przepis ten uzależnia natomiast ustalenie wartości początkowej takich składników oc tego. czy były one wprowadzane do ewidencji środków trwałych prowadzonej przez podmiot wnoszący ten wkład niepieniężny, czy nie znalazły się w takiej ewidencji. Jeżeli składniki majątku były wprowadzone do ewidencji środków trwałych przepis art. 16g ust. 10a ustawy o p.d.o.p. odsyła do odpowiedniego zastosowania art. 16g ust. 9 ustawy. Natomiast w przypadku składników majątkowych nie wprowadzonych do ewidencji środków trwałych u podmiotu wnoszącego aport przepis przewiduje wyjątek od powyższej reguły wskazując w art. 16g ust. 10a zdanie drugie ustawy o p.d.o.p., że, "jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny, stosuje się odpowiednio ust. 10. W konsekwencji, gdy określone składniki przedsiębiorstwa nie zostały przed wniesieniem aportu wprowadzone do ewidencji środków trwałych podmiotu wnoszącego aport, wówczas nie stosuje się art. 16g ust. 9 ustawy o pop.Zgodnie z treścią art. 16g ust. 10 ustawy o p.d.o.p., do którego odsyła powoływany wyżej ust. 10a w razie nabycia w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

W ocenie Spółki przepis ten odnosi się do określania wartości początkowej środków trwałych otrzymanych w momencie aportu tym samym nie znajduje on zastosowania wprost do analizowanej sytuacji, tj. otrzymanej inwestycji w toku. Pośrednio jednak treść tego przepisu (w szczególności pkt 2) wskazuje, iż inne składniki majątkowe (tj. nie będące środkami trwałymi, tak jak np. inwestycja w toku) wycenia się według ich wartości rynkowej. Podejście to zgodne jest z logiką transakcji przyjęcia aportu, gdzie podmiot otrzymujący aport "płaci" (ponosi ekonomiczny ciężar) za składnik majątku poprzez wydanie nominalnej wartości udziałów i ewentualnie przejmując zobowiązania o określonej wartości. W konsekwencji, w prezentowanym stanie faktycznym określenie wartości składników majątkowych przejętych przez Spółkę, które nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych podmiotu wnoszącego aport (w tym przypadku wartości inwestycji w toku) oparte będzie na ustaleniu wartości rynkowej tych składników.

W praktyce Spółka wytworzy środki trwałe w oparciu o otrzymaną inwestycję w tokui poniesione dodatkowe nakłady w celu oddania inwestycji do używania. Z uwagi na to, że nie znajdują zastosowania w tym przypadku art. 16g ust. 10a oraz ust. 10 ustawy o p.d.o.p., zastosowanie będzie miała reguła podstawowa określająca wartość początkową środków trwałych wytworzonych we własnym zakresie. tj. art. 16g ust. 4. Przepis ten wskazuje, iż za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodami i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Niewątpliwie jednym ze składników kosztu wytworzenia środków trwałych jest inwestycja w toku przejęta w wyniku otrzymania aportu. Spółka nabędzie inwestycję w toku "płacąc" za nią określoną "cenę" poprzez wydanie nominalnej wartości udziałów i (ewentualne) przejęcie zobowiązań. Cenę ustalono w tym przypadku w oparciu o wartość rynkową otrzymywanej inwestycji w toku. W rezultacie, wartość początkową środków trwałych wytworzonych w oparciu o składniki majątkowe (inwestycję w toku) wniesione do Spółki aportem w formie przedsiębiorstwa, stanowić będzie wartość nakładów poniesionych przez Spółkę w celu zakończenia inwestycji powiększona o wartość składników majątku (inwestycji w toku) otrzymanych w wyniku aportu określoną na podstawie wartości rynkowej na dzień wniesienia aportu.Ponadto, tak skalkulowana wartość początkowa środków trwałych będzie stanowiła podstawę dla ustalenia kwoty wydatków na wytworzenie przedmiotowych środków trwałych w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o p.d.o.p. Jak wskazano powyżej, Spółka ponosi ekonomiczny ciężar nabycia składników majątku (w tym inwestycji w toku) poprzez wydanie nominalnej wartości udziałów oraz (ewentualne) przejęcie zobowiązań podmiotu dokonującego aport (które będzie musiała spłacić).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy opisanego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.