IPPB3/423-138/13-2/GJ - Podatek CIT w zakresie nieodpłatnych świadczeń.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 27 lutego 2013 r. (data wpływu 5 marca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie nieodpłatnych świadczeń - jest prawidłowe.

W dniu 5 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie nieodpłatnych świadczeń.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością działająca w branży deweloperskiej (dalej: Wspólnik) jest jedynym wspólnikiem kilku spółek z ograniczoną odpowiedzialnością, w tym Wnioskodawcy. Członkowie zarządu Wspólnika zatrudnieni są na podstawie umowy o pracę. Jednocześnie członkowie zarządu Wspólnika są członkami zarządów spółek zależnych, w tym Wnioskodawcy i nie są ich pracownikami (przedmiotowa funkcja pełniona jest na podstawie uchwały). W chwili obecnej z tytułu pełnienia funkcji w zarządzie spółek zależnych, w tym Wnioskodawcy, członkowie zarządów otrzymują wynagrodzenie przyznawane na podstawie uchwały. Pomiędzy Wspólnikiem a spółkami zależnymi, w tym Wnioskodawcą, nie zostały zawarte umowy o zarządzanie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku, gdy członkowie zarządu Wspólnika będą pełnić u Wnioskodawcy funkcje członków zarządu bez wynagrodzenia wypłacanego przez Wnioskodawcę, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Spółki:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej ustawa o CIT) przychodem podatkowym jest wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

W przepisach prawa podatkowego brak jest legalnej definicji pojęcia "nieodpłatnego świadczenia" oraz "częściowo odpłatnego świadczenia", NSA w wyroku z dnia 22 marca 2001 r. sygn. akt I SA/Gd 2027/98, publ. LEX nr 49226 uznał, iż: "nieodpłatnym świadczeniem (...) jest takie zdarzenie, którego następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, tj. takim, w którym korzyść majątkową ma otrzymać tylko jedna strona". Zgodnie z praktyką organów podatkowych przez nieodpłatne świadczenie rozumieć należy te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne (tekst jedn.: niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu) przysporzenie w majątku tej osoby, mające konkretny wymiar finansowy. Jednocześnie w doktrynie przyjmuje się pogląd, że nieodpłatnym świadczeniem jest takie zdarzenie, w którym korzyść majątkową ma otrzymać tylko jedna strona.

Tym samym w przypadku pełnienia przez wspólnika funkcji członka zarządu bez wynagrodzenia, nie dochodzi do powstania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia. Wspólnikowi z tytułu posiadania udziałów w spółce kapitałowej przysługują bowiem określone prawa majątkowe, w szczególności prawo do dywidendy, czy prawo do otrzymania majątku spółki w razie jej likwidacji. Oznacza to, iż nieodpłatne (bez wynagrodzenia) zarządzanie spółką może przynieść wspólnikowi wymierne korzyści ekonomiczne. Innymi słowy członek zarządu, pełniący w zamian za sprawowane w ramach swojej funkcji usługi, mimo braku "bezpośredniego" wynagrodzenia, otrzymuje korzyści ekonomiczne przykładowo w postaci dywidendy. Nie ma mowy w takim przypadku o braku ekwiwalentności, stanowiącego warunek konieczny do powstania przychodu z nieodpłatnych świadczeń.

Jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 19 lipca 2012 r. nr ITPB3/423-282/12/AW czytamy, iż "cechą świadczenia nieodpłatnego jest to, aby otrzymujący takie świadczenie nie był zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Oznacza to, że świadczenie uzyskane przez podatnika w sytuacji, gdy spełniający świadczenie uzyskuje albo ma uzyskać w przyszłości wzajemnie jakieś inne przysporzenie majątkowe, nie ma charakteru nieodpłatnego. Z taką sytuacją mamy do czynienia w przypadku, gdy udziałowcy pełnią funkcje członków zarządu bez wynagrodzenia. Udziałowcy mają prawo do uzyskania w przyszłości od Spółki przysporzenia majątkowego w postaci dywidendy. W takim bowiem przypadku wynagrodzeniem wspólnika jest, wynikające z art. 191 § 1 Kodeksu spółek handlowych, prawo do udziału w zysku tej osoby prawnej.". Stanowisko powyższe zaprezentowali również m.in.:

* Minister Finansów w piśmie z dnia 4 kwietnia 2002 r. sygn. PB4/AK-031-23/02, publ. LEX nr 2227: "W ramach stosunków łączących spółkę kapitałową ze wspólnikami takiej spółki szczególną rolę odgrywają świadczenia wynikające z umowy spółki. Do takich świadczeń zaliczyć można między innymi obowiązek wniesienia wkładu na kapitał zakładowy spółki, obowiązek wnoszenia dopłat uchwalonych przez zgromadzenie wspólników, pełnienie funkcji w organach spółki itp. W przypadku tego rodzaju świadczeń wspólników na rzecz spółki nie można uznać, że spółka uzyskała nieodpłatne świadczenie, nawet jeżeli nie zostało określone z tego tytułu dodatkowe wynagrodzenie wspólników. W takim bowiem przypadku wynagrodzeniem wspólnika jest prawo do udziału w zysku tej osoby prawnej."

* Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w Indywidualnej interpretacji z dnia 13 lipca 2009 r., sygn. ITPB3/423-248/09/AW, publ. http://sip.mf.gov.pl/sip: " (...) świadczenie otrzymane przez Spółkę, w postaci pełnienia przez wspólnika tejże Spółki funkcji prezesa bez wynagrodzenia w sytuacji, gdy spełniający uzyska lub ma uzyskać w przyszłości wzajemnie pewną korzyść majątkową (w szczególności tzw. dywidendę) - nie jest nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych." Wnioskodawca zauważa, iż nie ma przy tym znaczenia, czy funkcje zarządcze pełni wspólnik będący osobą fizyczną czy też wspólnik będący osobą prawną poprzez swojego pracownika/współpracownika - osobę zatrudnioną na podstawie umowy cywilnoprawnej. Zarówno w jednym, jak i w drugim przypadku wspólnik za świadczone usługi otrzymuje ekwiwalent - korzyść ekonomiczną w postaci dywidendy. Nie ma znaczenia, iż w przypadku wspólnika będącego osobą prawną funkcje zarządcze pełnione są przez powołanego do tego celu pracownika/współpracownika. Wspólnik - osoba prawna nie może wszak sam zasiąść w zarządzie i tym samym oddelegowuje do pełnienia tej funkcji np. swojego pracownika, który wykonywał będzie te wszystkie czynności, jakie wykonywałby wspólnik będąc osobą fizyczną i mając uprawnienie do zasiadania w zarządzie. Osoba fizyczna wyznaczona przez wspólnika pełniąc funkcje zarządcze realizuje wyłącznie cele gospodarcze wspólnika co do spółki zależnej. Nie stanowi ona niezależnej osoby realizującej własne cele gospodarcze. Jako osoba specjalnie wyznaczona przez wspólnika, świadczy usługi w jego imieniu. Innymi słowy, pracownicy/współpracownicy wspólnika świadczą usługi zarządcze w celu realizacji założeń gospodarczych Wspólnika, (będąc osobą prawną Wspólnik nie może jej pełnić samodzielnie), za co Wspólnik otrzymuje korzyść ekonomiczną w postaci dywidendy. Tym samym po stronie spółki zależnej nie może powstać przychód z nieodpłatnych świadczeń - za wyświadczoną na jej rzecz usługę przekazuje ona na rzecz Wspólnika ekwiwalent. Przedmiotowe stanowisko zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w piśmie z dnia 3 lutego 2011 r. ITPB3/423-618/10/AM, w której to organ zgodził się on bowiem ze stanowiskiem wnioskodawcy, iż: "pełnienie przez nowego członka zarządu swej funkcji w imieniu Wspólnika, który będąc spółką z o.o. nie może jej pełnić samodzielnie, uznać należy za wyraz dbałości Wspólnika o Spółkę i jej zyski, co nie może być uznane za świadczenie nieodpłatne w rozumieniu ustawy. Ekwiwalentem za zapewnienie działania nowego członka zarządu będzie bowiem dla Wspólnika wypłacona mu przez Spółkę dywidenda. W opisanej sytuacji pełnienie przez nowego członka zarządu funkcji w zarządzie uznać należy, w kontekście zobowiązań Wspólnika, za przejaw aktywności samego Wspólnika, co - zgodnie z utrwalonym stanowiskiem organów podatkowych - nie jest uznawane za świadczenie nieodpłatne i nie stanowi przychodu w rozumieniu ustawy". Dodatkowo, zauważyć trzeba, iż nie stanowi również nieodpłatnego świadczenia samo działanie członka zarządu wyznaczonego przez wspólnika. Nie otrzymuje on wprawdzie wynagrodzenia od spółki zależnej, niemniej działa jako pracownik/współpracownik wspólnika, a zatem to na linii wspólnik - nowy członek zarządu dochodzi do ewentualnych rozliczeń. Z perspektywy spółki zależnej działalność nowego członka zarządu stanowi jedynie przejaw aktywności wspólnika. A zatem, jedyne rozliczenie następować mogłoby w takiej sytuacji pomiędzy spółką zależną a jej wspólnikiem.

Reasumując powyższe rozważania oraz odnosząc je do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego stwierdzić należy, iż po jego stronie nie powstanie przychód z nieodpłatnych świadczeń. W przedmiotowej sytuacji, Wspólnik, którego pracownik/współpracownik pełni funkcję członka zarządu Wnioskodawcy, otrzymuje, w zamian za pełnione przez swojego pracownika/współpracownika usługi, wynagrodzenie w postaci udziału w zyskach (dywidendy). Tym samym, w przedstawionej w stanie faktycznym sytuacji, nie ma mowy o braku ekwiwalentności świadczeń, który zgodnie z wcześniejszymi wyjaśnieniami jest warunkiem koniecznym do powstania przychodu z nieodpłatnych świadczeń.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej przez Spółkę oceny swego stanowiska.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock