IPPB3/423-1356/08-2/GJ
Pismo z dnia 12 listopada 2008 r. Izba Skarbowa w Warszawie IPPB3/423-1356/08-2/GJ
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 5 września 2008 r. (data wpływu 10 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych - w zakresie zaliczenia do kosztów podatkowych kwoty odstępnego jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 10 września 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów podatkowych kwoty odstępnego.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:
Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji oraz sprzedaży leków. W dniu 17 stycznia 2005 r., Spółka zawarła umowę najmu dotyczącą m.in. powierzchni biurowej oraz miejsc parkingowych (dalej: Umowa) w budynku przy ulicy D w W. Umowa została zawarta na czas określony tj. od dnia 28 stycznia 2005 r. do dnia 27 stycznia 2010 r.. Wynajmowana powierzchnia biurowa jest użytkowana na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę. W chwili obecnej, Spółka postanowiła przenieść swoje biura do innego budynku i w konsekwencji wynajęła m.in. powierzchnię biurową przy ulicy B w W. Decyzja Spółki wynika z potrzeby posiadania powierzchni biurowej odpowiedniej do prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. W szczególności, zmiana zajmowanej powierzchni biurowej podyktowana jest następującymi przesłankami:
Z uwagi na fakt, iż zajmowana obecnie przez Spółkę powierzchnia biurowa znajduje się na wielu kondygnacjach (pięciu) dodatkowo oddzielonych kondygnacjami zajmowanymi przez inne podmioty, utrudniona jest komunikacja wewnętrzna w Spółce. Przykładowo, działy zajmujące się w Spółce szeroko pojętą działalnością marketingową, rozmieszczone są na różnych kondygnacjach. Z uwagi na konieczność spójności działań prowadzonych przez Spółkę oraz korzystania przez pracowników z wiedzy kolegów z innych działów, istnieje potrzeba sprawnej komunikacji pomiędzy poszczególnymi działami Spółki. Takiej komunikacji sprzyja odpowiednia organizacja miejsca pracy, w tym umieszczenie np: działów zajmujących się podobną działalnością możliwie blisko. Z uwagi na brak możliwości zapewnienia odpowiedniej powierzchni biurowej przez Wynajmującego, sytuacja taka nie jest możliwa na obecnie zajmowanej przez Spółkę powierzchni biurowej. W nowej wynajętej przez Spółkę powierzchni biurowej, Spółka będzie zajmowała jedynie trzy przestronne piętra, które umożliwią odpowiednią lokalizację współpracujących działów na tych samych kondygnacjach.
Dotychczas zajmowana przez Spółkę powierzchnia biurowa znajduje się w dwunastoletnim budynku. Z tego względu zastosowane systemy techniczne budynku, takie jak np: wentylacja i klimatyzacja są przestarzałe w stosunku do systemów stosowanych w obecnie budowanych budynkach biurowych. Zastosowane rozwiązania techniczne wpływają niekorzystnie na komfort pracy pracowników oraz warunki, w jakich pracownicy Spółki spotykają się z kontrahentami. Nowa powierzchnia biurowa znajduje się w nowo wybudowanym budynku, w którym zastosowano najnowocześniejsze rozwiązania techniczne właściwe dla obecnie budowanej powierzchni biurowej.
Konstrukcja obecnie zajmowanej przez Spółkę powierzchni biurowej powoduje, iż stosunkowo nieduża część powierzchni zajmowanej przez Spółkę doświetlona jest światłem dziennym. Powyższe poza oczywistym obniżeniem komfortu pracy pracowników, powoduje również ograniczenia w organizacji i przestrzeni biurowej. W szczególności stosunkowo niewielka część powierzchni może być wykorzystana na pełnowartościowe stanowiska pracy, podczas gdy część niedoświetlona musi pozostać wykorzystywana w ograniczony sposób. Nowe pomieszczenia biurowe wynajmowane przez Spółkę zorganizowane są w ten sposób, iż ich zdecydowanie większa część doświetlona jest światłem dziennym, co pozwala na ich aranżację dostosowaną do potrzeb Spółki.
Specyfika działalności Spółki, do której należą szczególne regulacje prawne i podatkowe prowadzonej działalności wymaga stałej i sprawnej komunikacji pomiędzy działami Spółki. W odniesieniu do powierzchni biurowej, oznacza to m.in. konieczność posiadania odpowiedniego zaplecza dla celów spotkań pomiędzy pracownikami różnych działów w Spółce. W obecnej powierzchni, z uwagi na brak możliwości zapewnienia takiej powierzchni przez Wynajmującego, Spółka nie ma dostępu do dostatecznej ilości dużych sal konferencyjnych. Nowa powierzchnia biurowa zapewnia Spółce większą powierzchnię dużych sal konferencyjnych odpowiednią dla potrzeb działalności wykonywanej przez Spółkę.
W obecnie wynajmowanej powierzchni biurowej Spółka nie posiada powierzchni magazynowej, w której mogłoby być zlokalizowane jej archiwum. W rezultacie Spółka jest zmuszona wynajmować powierzchnię magazynową zlokalizowaną w budynku naprzeciwko biura Spółki, co niewątpliwie spowalnia obieg dokumentów. W ramach nowej, korzystniejszej umowy najmu powierzchni biurowej przy ulicy B, Spółka będzie miała do dyspozycji "na miejscu" powierzchnię magazynową przeznaczą na potrzeby archiwum.
Zajmowana przez Spółkę obecnie powierzchnia biurowa znajduje się w okolicy ulicy D na M. Okolica ta jest intensywnie zabudowana biurowcami, a szereg projektów budowlanych jest nadal w realizacji. Jednocześnie infrastruktura drogowa w tej okolicy jest zdecydowanie nie przystosowana do gęstości zabudowy powierzchni biurowej. Powoduje to istotne ograniczenie w komunikacji, tj. istotnie wydłuża czas potrzebny np: na dojazd pracowników Spółki do pracy oraz klientów na spotkania biznesowe. W efekcie, wpływa na pogorszenie komfortu pracy pracowników Spółki. Budynek, w którym znajduje się nowo wynajmowana powierzchnia, przy ul. B położony jest w miejscu mniej narażonym na blokady komunikacyjne. Ponadto, posiada łatwy dostęp do metra ułatwiający dojazdy pracowników do pracy.
Spółka należy do czołówki firm farmaceutycznych działających w Polsce i na świecie. W opinii Spółki, zajmowana obecnie powierzchnia biurowa w dwunastoletnim budynku, z uwagi na zastosowane rozwiązania techniczne i stopień zużycia ogólnego budynku nie spełnia standardu powierzchni biurowej dla podmiotu o renomie i zasięgu działania reprezentowanym przez Spółkę. W opinii Spółki, inne podmioty o podobnym rozmiarze działalności, zajmujące powierzchnię biurową w Warszawie, co do zasady, zajmują powierzchnię o lepszych parametrach (nowszą i lepiej zorganizowaną) niż Spółka. Zdaniem Spółki, może to wpływać na postrzeganie Spółki zarówno przez pracowników jak i kontrahentów. Nowo wynajmowana powierzchnią biurowa spełnia wysokie wymagania stawiane nowo powstającym powierzchniom biurowym. W związku z powyższym, Spółka zamierza zawrzeć z Wynajmującym porozumienie w sprawie rozwiązania Umowy ze skutkiem na dzień 18 stycznia 2009 r.. W ramach Porozumienia Spółka zobowiąże się zapłacić Wynajmującemu określone odstępne w zamian za wyrażenie zgody przez Wynajmującego na wcześniejsze rozwiązanie Umowy oraz na zwrot przez Spółkę pomieszczeń bez konieczności usuwania dokonanych zmian, przeróbek i instalacji (dalej: "Odstępne"). Zgodnie z Porozumieniem, Spółka zapłaci Wynajmującemu Odstępne na podstawie otrzymanej faktury z uwzględnieniem podatku VAT według stawki 22%. W konsekwencji zawarcia Porozumienia Wynajmujący nie będzie dochodził od Najemcy zapłaty czynszu i innych należności z tytułu Umowy za okres od 19 stycznia 2009 r. do 27 stycznia 2010 r..
W związku z powyższym zadano pytanie:
Czy zapłacone Odstępne Wynajmującemu będzie stanowić koszt uzyskania przychodów Spółki.
Spółka stoi na stanowisku, że zapłacone Odstępne będzie stanowić koszt uzyskania przychodu. Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodu są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. W katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, koszty Odstępnego nie zostały wymienione. Zgodnie z powyższym, dla oceny czy wydatki te mogą stanowić koszty podatkowe, konieczne jest ustalenie związku z podlegającymi opodatkowaniu przychodami Spółki. Zgodnie z ustaloną linią orzecznictwa sądowego, poniesione koszty mogą pozostawać w bezpośrednim lub pośrednim związku z przychodami. Powyższe stanowisko zostało potwierdzone m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 maja 1999 r. (syg. I SA/Wr 482/1997) w którym stwierdzono, że "kosztem uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty". Również Ministerstwo Finansów wielokrotnie potwierdziło powyższy pogląd. Przykładowo w piśmie z 11 marca 2004 r. (syg. PB3-580/8214-56/ HR/04) Ministerstwo Finansów stwierdziło, że podatnik ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu "koszty zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami oraz koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika, związane z jego funkcjonowaniem". W ocenie Spółki koszty Odstępnego stanowią pośredni koszt uzyskania przychodu. Przede wszystkim, zapłata Odstępnego na rzecz Wynajmującego umożliwi Spółce przedterminowe rozwiązanie Umowy bez konieczności zapłaty czynszu i innych należności z tytułu Umowy za okres od 19 stycznia 2009 r. do 27 stycznia 2010 r.. W konsekwencji, Spółka ma możliwość zawarcia nowej, zdecydowanie bardziej korzystnej umowy najmu powierzchni biurowej, która lepiej odpowiada potrzebom biznesowym Spółki.
Jednym z powodów zmiany biura były korzyści wynikające z poprawy warunków pracy (tzw. ergonomii pracy), a w konsekwencji zwiększenie wydajności pracy wykonywanej przez pracowników, co w przyszłości powinno się przełożyć na wzrost przychodów Spółki. W obecnych budynkach powierzchnia biurowa wynajmowana przez Spółkę znajduje się aż na pięciu piętrach, które co więcej są oddzielone kondygnacjami zajmowanymi przez inne podmioty. Natomiast w nowym biurze Spółka będzie zajmowała powierzchnię biurową jedynie na trzech przestronnych piętrach. Takie rozwiązanie znacznie polepszy komunikację pomiędzy pracownikami Spółki, którzy w ramach swoich obowiązków bardzo często pracują zespołowo. Zdaniem Spółki, dzięki spłaszczeniu struktury wynajmowanej powierzchni, przepływ informacji będzie bardziej swobodny niż w obecnym biurze, obieg dokumentów - znacznie szybszy, a kontakt miedzy pracownikami bardziej bezpośredni i łatwiejszy, a tym samym częstszy. Powyższe czynniki, w opinii Spółki, powinny się przełożyć na istotne oszczędności czasu oraz lepszą wydajność pracy całego zespołu. Ponadto, powierzchnia biurowa zlokalizowana przy ulicy B, znajduje się w nowo wybudowanym budynku, w którym zastosowane technologie (m.in. w zakresie wentylacji i klimatyzacji) oraz najwyższej jakości materiały sprawiają, że jest on jednym z najnowocześniejszych biurowców klasy A w W. Dodatkowo, nowe pomieszczenia biurowe wynajmowane przez Spółkę, zorganizowane są w ten sposób, że ich zdecydowanie większa część doświetlona jest światłem dziennym, co pozwoli na bardziej efektywne wykorzystanie powierzchni biurowej. W świetle powyższego, wynajęcie powierzchni biurowej przy ulicy B zasadniczo poprawi komfort pracy w biurze. Biorąc pod uwagę, że pracownicy spędzają sporą część dnia w biurze, dobre warunki pracy w biurze, w ocenie Spółki, będą miały wpływ na zwiększenie wydajności pracy, a W rezultacie przełożą się na osiągnięcie wyższych przychodów Spółki.
Kolejną zaletą wynajmowanej powierzchni przy ulicy B będzie uzyskanie dostępu do dużej sali konferencyjnej oraz możliwość utworzenia archiwum w tym samym budynku, w którym będą pracowali pracownicy Spółki. Dla celów prowadzenia działalności gospodarczej, oprócz standartowych miejsc pracy Spółka potrzebuje również odpowiedniego zaplecza w budynku tj. dużej sali konferencyjnej praz archiwum zlokalizowanego w budynku, w którym pracują pracownicy zatrudnieni w Spółce. Dla porównania, obecnie, z powodu braku właściwej sali konferencyjnej, niejednokrotnie Spółka nie miała możliwości przeprowadzenia spotkań biznesowych w należytych ku temu warunkach, co niewątpliwie negatywnie wpływało na efektywność pracy. Poza tym, w budynku przy ulicy D Spółka nie ma możliwości wynajmu powierzchni magazynowej, w rezultacie Spółka jest zmuszona do wynajmu powierzchni magazynowej w budynku naprzeciwko biura Spółki, co utrudnia obieg dokumentów. W ocenię Spółki lepsze zaplecze budynku przy ulicy B bez wątpienia wpłynie pozytywnie na efektywność pracy, a co za tym idzie na wyniki finansowe Spółki.
Również istotnym wydaje się fakt, że nowe biuro Spółki będzie korzystniej zlokalizowane. Będzie się ono znajdować w centralnej części W (blisko stacji metra), dzięki czemu czas dojazdu do biura, zarówno środkami komunikacji miejskiej jak i samochodami, istotnie się skróci. W rezultacie pracownicy (obecni i potencjalni) będą postrzegać Spółkę jako bardziej atrakcyjnego pracodawcę. Korzystniejsza lokalizacja biura będzie miała zasadniczy wpływ na ułatwienie prowadzenia działalności gospodarczej. W okolicy ulicy Dj, szczególnie w godzinach szczytu, występuje niezwykle duże natężenie ruchu samochodowego, co zdecydowanie niekorzystnie wpływa na prowadzenie działalności gospodarczej. W świetle powyższego, przeniesienie biura na ul. B z pewnością będzie miało przynajmniej pośredni związek z przychodami osiąganymi przez Spółkę.
Dodatkowo, na mocy podpisanego Porozumienia, Spółka płacąc Odstępne będzie zwolniona z obowiązku doprowadzenia wynajmowanej powierzchni do stanu na dzień zawarcia Umowy tj. likwidacji nakładów w obcym budynku. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT wydatki związane z taką likwidacją stanowią koszt uzyskania przychodu, jeżeli nie dojdzie do zmiany rodzaju działalności prowadzonej przez Spółkę. Jednocześnie wydatki związane z likwidacją wiążą się z działalnością Spółki, a tym samym z jej przychodami. Obowiązek usunięcia aranżacji stanowi bowiem naturalną konsekwencję zawarcia umowy najmu i przystosowania budynku przez Spółkę do jego specyficznych potrzeb. Tym samym również Odstępne, w części, w której pokrywa m.in. koszty przywrócenia powierzchni biurowej do stanu na dzień zawarcia Umowy może zostać uznane za koszt uzyskania przychodu.
Ponadto zapłacenie Odstępnego nie mieści się w kategorii kar umownych i odszkodowań wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT. W myśl art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu:
* wad dostarczonych towarów lub wykonanych robót i usług,
* zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad,
* zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonywanych robót i usług.
Z brzmienia analizowanego przepisu wynika, że dotyczy on zdarzeń spowodowanych wadliwością towarów lub robót i usług będących przedmiotem działalności gospodarczej. Wada jest w tym przypadku podstawową przyczyną eliminacji poniesionych wydatków z kosztów podatkowych. Przyjmując domniemanie racjonalności ustawodawcy należy stwierdzić, że w sytuacji gdyby ustawodawca chciał, aby wszystkie poniesione kary umowne lub odszkodowania nie stanowiły kosztów uzyskania przychodów, zawarłby to wprost w przepisie, bez wyszczególniania jedynie niektórych z nich. Co więcej, powszechnie stosowaną regułą wykładni jest zasada niedokonywania interpretacji rozszerzającej wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. W świetle powyższego uznać należy, że tylko kary umowne i odszkodowania wymienione w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy CIT nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Konsekwentnie pozostałe kary umowne i odszkodowania w tym te z tytułu przedterminowego rozwiązania umowy stanowią koszt uzyskania przychodów oczywiście pod warunkiem, że są one związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą i uzyskanymi z tego tytułu przychodami.
Podsumowując w świetle wyżej wymienionych argumentów, Spółka stoi na stanowisku, że wydatki związane z zapłatą Odstępnego są pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami Spółki i powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu. Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 stycznia 2003 r. (syg. III SA 1652/01). Poza tym stanowisko Spółki zostało także potwierdzone w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 maja 2008 r. (syg. IP-PB3-423-533/07- 4/KB) oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 31 stycznia 2008 r. (syg. ITPB3/423-248/07/MT). W wyżej wymienionej interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, stwierdził, " że kary z tytułu odstąpienia od umowy w większości przypadków niezaliczane są do kosztów uzyskania przychodów, ze względu na brak przesłanki działania w celu osiągnięcia przychodów. Wyjątek stanowi sytuacja, gdy podatnik udowodni, że odstąpienie od umowy i zapłata kary a następnie zawarcie bardziej intratnej umowy miało na celu osiągnięcie większych przychodów". W ocenie Spółki, umowa najmu powierzchni biurowej przy ulicy B jest niewątpliwie znacznie bardziej intratna i korzystna od umowy najmu powierzchni biurowej przy ulicy Domaniewskiej. W związku z powyższym, poniesienie omawianych wydatków należy uznać, w ocenie Spółki, za jej zamierzone, przemyślane, świadome i ekonomicznie racjonalne działanie, podporządkowane osiągnięciu przychodu lub zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodu. Z całą pewnością poniesiony koszt nie ma charakteru zbędnego wydatku, spełnia bowiem kryterium celowości, którego wypełnienie jest konieczne do uznania wydatków za koszty uzyskania przychodu.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej przez Spółkę oceny swego stanowiska.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.