IPPB3/423-1255/08-2/AG - Wydatki na usługi konsultingowe i doradcze oraz opłaty sądowe, rejestracyjne i notarialne związane z przekształceniem spółki z o.o. w komandytową.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 15 lipca 2008 r. (data wpływu do Biura KIP 4 sierpnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania wydatków związanych z przekształceniem sp. z o.o. w spółkę komandytową za koszty uzyskania przychodów spółki przekształcanej - jest prawidłowe.

W dniu 4 sierpnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania wydatków związanych z przekształceniem sp. z o.o. w spółkę komandytową za koszty uzyskania przychodów spółki przekształcanej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zostanie w wyniku uchwały zgromadzenia wspólników przekształcona w spółkę komandytową w trybie art. 551 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych i będzie kontynuować dalszą działalność w tej formie. Komplementariuszem spółki komandytowej, który jako wspólnik odpowiada za zobowiązania spółki wobec wierzycieli bez ograniczenia zostanie inna spółka z ograniczoną odpowiedzialnością posiadająca udziały spółki będącej wnioskodawcą komandytariuszami zostaną osoby fizyczne, będące dotychczasowymi udziałowcami spółki z o.o. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością stanie się spółką komandytową z chwilą wpisu spółki komandytowej do Krajowego Rejestru Sądowego (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśli spółkę przekształcaną - spółkę z o.o. Na podstawie art. 553 § 3 udziałowcy spółki ograniczoną odpowiedzialnością uczestniczący w przekształceniu staną się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki komandytowej kapitał zakładowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, obejmujący wkłady wniesione na pokrycie określonych udziałów w spółce z o.o., w momencie przekształcenia stanie się wkładami wspólników spółki komandytowej. Ponadto przepis art. 553 Kodeksu spółek handlowych, regulujący tzw. sukcesję generalną stanowi, że spółce przekształconej (spółce komandytowej) przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem, w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o przyznaniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej. W wyniku dokonanego przekształcenia nastąpi kontynuacja bytu prawnego podmiotu przekształcanego i zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Wartość tego majątku zostaje w toku przekształcenia ustalona, poszczególne składniki majątku (zarówno aktywa jak i pasywa) wycenione, a plan przekształcenia poddany badaniu przez biegłego rewidenta. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością przed dniem przekształcenia będzie ponosić niezbędne i uzasadnione ekonomicznie wydatki na usługi konsultingowe, doradztwa prawnego, finansowego i podatkowego, wynagrodzenie za wdrożenie ostatecznej struktury przekształcenia, koszty badania planu przekształcenia przez biegłego rewidenta, a także opłaty sądowe, rejestracyjne, notarialne oraz podatek od czynności cywilnoprawnych związany z przekształceniem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wydatki związane z przekształceniem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową poniesione na usługi konsultingowe i doradcze oraz na opłaty sądowe, rejestracyjne notarialne i podatek od czynności cywilnoprawnych przez spółkę przekształcaną przed dniem przekształcenia stanowić będą koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia?

Stanowisko Spółki.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54 poz. 654 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych enumeratywnie w art. 16 ust. 1 ustawy, stanowiącym katalog zamknięty. Wydatki poniesione na usługi konsultingowe i doradcze oraz na opłaty sądowe, rejestracyjne i notarialne przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością przed dniem przekształcenia należy rozpatrywać przy zastosowaniu normy ogólnej zawartej w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Mogą one być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem, że pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskanym lub spodziewanym przychodem, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródeł przychodów oraz zostały należycie udokumentowane, a ich poniesienie wykazano w sposób nie budzący wątpliwości. W przedstawianym przypadku koszty związane z przekształceniem formy prawnej podmiotu gospodarczego są uzasadnione racjonalnie i gospodarczo jako koszty ogólnego funkcjonowania spółki kapitałowej. Są w danej chwili konieczne do prawidłowego, zgodnego

z wymogami obowiązującego prawa funkcjonowania podmiotu gospodarczego. W odczuciu subiektywnym podatnika wydatki te dotyczą całokształtu działalności, gwarantują powstawanie i utrzymywanie źródeł przychodów i są uzasadnione pod względem ekonomicznym. Są one przejawem dążenia do rozwoju przedsiębiorstwa, jego przekształcenia w celu intensyfikacji dotychczasowej działalności i wypracowania

nowych korzystnych strategii rozwoju. Wydatki te spełniają z drugiej strony przesłankę poniesienia w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, ponieważ ich uzasadnieniem jest dążenie do uniknięcia ryzyka wystąpienia ewentualnych strat związanych np. z nietrafnymi decyzjami podatkowymi lub finansowymi. Kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych związanych z przekształceniem spółki z o.o. w spółkę

komandytową reguluje art. 93a § 1 i 2 pkt 1 lit b) ustawy z dnia 29 sierpnia i 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr o poz. 60 z późn. zm.), zgodnie z którym osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszystkie przewidziane przepisami prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki. A zatem przekształcenie spółki z o.o. w spółkę komandytową zarówno z punktu widzenia prawa spółek handlowych, jak i prawa podatkowego nie jest traktowane jako likwidacja spółki kapitałowej, tylko proces zmierzający do zmiany formy prawnej organizacji, a wydatki poniesione przez spółkę przekształcaną przed dniem wpisu spółki przekształconej do krajowego rejestru sądowego (dniem przekształcenia) są niewątpliwie kosztami służącymi zachowaniu i zabezpieczeniu źródła przychodu, jakim jest działalność gospodarcza.

Kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, jak i koszty pośrednie, dotyczące całokształtu działalności podatnika, związane z funkcjonowaniem firmy. Nie są to jednocześnie jak wykazano wcześniej wydatki wymienione w zamkniętym katalogu kosztów nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wydatki na usługi doradcze stanowią wydatki o charakterze ogólnym, których nie można powiązać z konkretnym przychodem, mające pośredni wpływ na uzyskanie przychodu, ponieważ służą zabezpieczeniu źródeł przychodu w przyszłości (możliwej ekspansji źródeł przychodu przy zachowaniu stanu obecnego). Będą się przyczyniały do powstawania przychodów w dłuższym okresie czasu, a nie w konkretnym oznaczonym momencie r. podatkowego. Stąd na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, wydatki na usługi doradcze, opłaty sądowe, rejestracyjne, notarialne i podatek od czynności cywilnoprawnych pozostające w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem i nie wymienione w negatywnym katalogu art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia. Zgodnie z art. 16 ust. 4e ustawy opodatku dochodowym od osób prawnych za dzień poniesienia uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury, co zrównuje zasady potrącania kosztów w ustawie podatkowej do przepisów bilansowych wynikających z rachunkowości, ustawodawca tworzący normy prawa podatkowego przyjął założenie, że ilekroć stanowią one o zasadach określania przychodów i kosztów uzyskania, to zasady te dotyczą podmiotu, który przychód uzyskał lub który dany koszt poniósł.

Oznacza to, że kosztami uzyskania przychodów u podatnika ponoszącego dany koszt są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów przez tego samego podatnika, a nie przez kogokolwiek innego. Koszt powinien być poniesiony przez podatnika, co oznacza, że w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika. W analizowanej sytuacji koszty te poniosła spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będąca spółką przekształcaną i powinny one obciążać podmiot przekształcany w dacie poniesienia, jako niezbędne, wymagane przepisami prawa, koszty poniesione przed przekształceniem, związane z funkcjonowaniem podmiotu w sytuacji planowanej zmiany formy prawnej. Dlatego koszty związane z przekształceniem, poniesione przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością przed dniem przekształcenia, w którym organ rejestrowy wykreśli z urzędu przekształcaną spółkę z o.o., stanowią koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dla spółki kapitałowej.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka powołała się na interpretacje indywidualne wydane przez organy podatkowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe w pełnym zakresie.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.