IPPB3/423-1245/14-2/AG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 8 grudnia 2014 r. (data wpływu 15 grudnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 15 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Działalność Grupy A. (dalej: "Grupa A." lub "Grupa") w Polsce od 1 października 2014 r. jest prowadzona przy wykorzystaniu dwóch podmiotów, tj.:

Z dniem 1 października 2014 r. spółka P. S.A. zmieniła nazwę na C. S.A. (dalej: "Spółka" lub "Wnioskodawca") oraz od tego momentu pełni funkcje przypisane w modelu spółkom typu LSC, a dotychczasowa spółka P. Sp. z o.o. (dalej: "P.") funkcje spółki typu LCC.

P. prowadzi działalność w zakresie marketingu oraz sprzedaży piwa, napojów bezalkoholowych i alkoholowych. Dotychczas (tekst jedn.: do dnia 1 października 2014) działalność P. była w dużym stopniu zintegrowana z działalnością prowadzoną przez Spółkę w zakresie produkcji piwa, napojów bezalkoholowych oraz napojów alkoholowych (dalej: "Wyroby") na materiale powierzonym na rzecz zlecającej tą produkcję P.

W ramach prowadzonych działań restrukturyzacyjnych w Grupie A., w związku z projektem standaryzacji modelu biznesowego, rozpoczął się proces stworzenia zintegrowanego łańcucha dostaw w spółkach z Grupy A. w Europie Zachodniej (w wewnętrznym podziale w Grupie A., Polska należy do regionu Europy Zachodniej) oraz wprowadzenie nowych sposobów pracy wspieranych przez wy standaryzowane procesy biznesowe i wspólną platformę IT. Zgodnie z wdrażanym nowym modelem biznesowym, podmiotem odpowiedzialnym za działania w zakresie organizowania i zarządzania łańcuchem dostaw, czyli procesami zaopatrzenia i produkcji oraz za funkcje związane z działalnością logistyczną i magazynową będzie B. AG (dalej: "B.") z siedzibą w Szwajcarii, będąca rezydentem podatkowym w Szwajcarii. B. jest czynnym podatnikiem VAT w Polsce. W konsekwencji, B. przejęła w nowym modelu od P. odpowiedzialność za zarządzanie produkcją Wyrobów i zlecanie tej produkcji do Spółki oraz odpowiedzialność za funkcje logistyczną i magazynowanie. Z kolei, P., docelowo ma skoncentrować swoje działania na działalności sprzedażowej i marketingowej.

Wdrożenie tej struktury poprzedzone zostało reorganizacją procesów i funkcji w ramach spółek P. i Spółki, polegającą m.in. na przeniesieniu z P. do Spółki tych aktywów oraz funkcji, które związane były z działalnością logistyczną oraz magazynową. W szczególności przedmiotem transferu były: (i) sprzedaż wyposażenia biurowego (m.in. biurka, krzesła, fotele, stoły, szafy, regały, drukarki, klimatyzatory); (ii) sprzedaż urządzeń technicznych, maszyn, narzędzi, przyrządów, środków transportu; (iii) odpłatne przekazanie kontraktów z dostawcami; (iv) odpłatne przekazanie grupy wybranych pracowników P. z Działu Łańcucha Dostaw (przeniesienie umów o pracę zawartych z pracownikami).

Przedmiotem niniejszego Wniosku jest traktowanie podatkowe wynagrodzenia zapłaconego przez Spółkę na rzecz P. z tytułu przeniesienia (i) kontraktów z dostawcami oraz (ii) umów z pracownikami P. z Działu Łańcucha Dostaw na podstawie art. 231 Kodeksu Pracy (dalej: transfer), tj.

i. czy takie wynagrodzenie może zostać uznane za koszt uzyskania przychodów (dalej: KUP) na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej: "ustawa o CIT") oraz

ii. w przypadku uznania powyższego wynagrodzenia za KUP, jaki jest prawidłowy moment ujęcia przedmiotowego wynagrodzenia w kosztach podatkowych Spółki,

Poniżej Wnioskodawca przedstawia opis przeprowadzonej reorganizacji oraz szczegóły dotyczące tytułu do zapłaty wspomnianego wynagrodzenia za Transfer.

1. Model działania przed reorganizacją

Przed reorganizacją, na bazie podpisanej pomiędzy stronami Urnowy o współpracy, Spółka świadczyła na rzecz P. usługi tollingowe, a także współdziałała w zakresie realizacji działań logistyczno - magazynowych, w realizacji których jednak istotnie uczestniczyła P.

W modelu działalności spółek obowiązującym do 1 października 2014 r., Spółka prowadziła działalność w zakresie produkcji Wyrobów z surowców dostarczonych przez P. (usługi tollingowe). Przedmiotowe usługi były świadczone bezpośrednio na rzecz P. Dotychczasowy model zakładał, że Spółka nie była właścicielem surowców, półproduktów, materiałów, z których wytwarzała Wyrób gotowy. Ponadto Spółka nie była także właścicielem wytworzonych Wyrobów gotowych. Właścicielem materiałów powierzonych do produkcji i wytworzonych Wyrobów była P. W istocie Spółka działała jako producent wykonujący usługi na materiale powierzonym na rzecz P.

Dodatkowo, spółki współpracowały w ramach realizacji działań logistyczno - magazynowych. W ramach Umowy o współpracy Spółka świadczyła na rzecz P. usługę magazynowania w celu przechowywania wyprodukowanego piwa, napojów bezalkoholowych, surowców, opakowań zwrotnych i bezzwrotnych oraz innych elementów majątku ruchomego stanowiących własność P. Powyższe składniki były składowane w magazynach, stanowiących własność / przedmiot użytkowania wieczystego Spółki (w pozostałym zakresie, w zależności od potrzeb, P. dla prowadzenia działalności gospodarczej korzystała z magazynów, do których tytuł prawny (najem / dzierżawa) uzyskała od podmiotów trzecich). Obsługą magazynów zajmowali się zarówno pracownicy Działu Łańcucha Dostaw Spółki, jak i pracownicy Działu Łańcucha Dostaw w P.

P. była w dotychczasowym modelu właścicielem wyprodukowanych przez Spółkę Wyrobów, napojów alkoholowych sprowadzanych z zagranicy, surowców, opakowań zwrotnych bezzwrotnych oraz receptur, na podstawie których zlecana była przez P. i dokonywana przez Spółkę produkcja piwa. P. prowadziła działalność w zakresie magazynowania, dystrybucji, sprzedaży i marketingu produktów wytwarzanych przez Spółkę. Ponadto, P. była też stroną umów z dostawcami, związanych z działalnością produkcyjną (np. dostawa surowców).

W ramach umowy o współpracy, P. korzystała z powierzchni magazynowych, które były własnością Spółki lub podmiotów trzecich. P. nie była właścicielem ani użytkownikiem wieczystym gruntów / magazynów, w których składowane i przechowywane były jej składniki majątku. P. była właścicielem tylko jednego budynku starej słodowni, który dawnie wykorzystywany był w procesie produkcyjnym, a następnie jako magazyn, jednakże obecnie nie jest wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej żadnego z podmiotów (obiekt nieaktywny gospodarczo, który nie jest wykorzystywany na potrzeby działalności produkcyjnej Spółki ani P.).

Podsumowując, w starym modelu funkcjonowania Spółki oraz P., co do zasady, działalność w obszarze logistyki oraz magazynowania prowadzona była częściowo w jednym, jak i w drugim podmiocie (na zasadzie współpracy między tymi podmiotami). Przejawiało się to w szczególności w tym, że część funkcji (w szczególności z obszarów planowania i magazynowania) pełniona była w dotychczasowym modelu zarówno w Spółce, jak i w P. - w oparciu o aktywa posiadane przez Spółkę oraz aktywa posiadane przez P. (np. grunty i powierzchnie magazynowe w zakresie magazynowania, środki trwałe przypisane do tych funkcji w obu spółkach, zatrudnionych pracowników itd.).

2. Model działania po restrukturyzacji

W docelowym modelu, Spółka zajmuje się świadczeniem:

i. usług produkcji na zlecenie (ang. tolling) na materiale powierzonym z wykorzystaniem własnych maszyn i zasobów ludzkich - w tym celu Spółka zawarła umowę z B. na świadczenie usług tollingowych na podstawie której świadczy na rzecz B. powyższe usługi za wynagrodzeniem ("Umowa tollingowa"),

ii. usług prowadzenia gospodarki magazynowej - Spółka zawarła z B. umowę na usługi logistyczne obejmującą także usługi magazynowe, za których świadczenie Spółka otrzymuje wynagrodzenie ("Umowa logistyczna"). Umowa została zawarta na okres 5-cio letni, z możliwością przedłużenia na kolejne lata. W ramach umowy, LSC jest zobowiązana do oszacowania wynagrodzenia z tytułu usług w danym roku.Mimo zawarcia umowy na wstępny okres 5-cio letni umowa pomiędzy B. a Spółką nie określa definitywnie w jak długim okresie czasu B. będzie nabywać usługi logistyczne oraz magazynowe od Spółki. Strony mają możliwość przedłużenia obowiązywania umowy w nieskończenie długim okresie czasu, z tego względu strony nie są w stanie definitywnie określić, w jak długim okresie czasu będą kontynuować współpracę.Dodatkowo, mimo obowiązku szacowania wartości usług w danym roku, umowa nie określa definitywnie wartości / ilości usług, jaka będzie nabyta przez B. w okresie obowiązywania umowy. Strony na początku każdego okresu rozliczeniowego budżetują wartość usług wyłącznie na dany rok obowiązywania umowy. Ze względu na niemożliwość określenia czasu, w jakim będzie obowiązywać umowa, strony nie są w stanie definitywnie określić, jaka wartość / ilość usług zostanie nabyta w całym okresie obowiązywania umowy, a także nie wskazuje w jakim wolumenie te usługi będą nabywane,

iii. usług transportowych obejmujących transport wyrobów gotowych między magazynami (w tym zakresie Spółka może korzystać z podwykonawców) - usługi te również regulowane są Umową logistyczną z B.,

iv. usług transportu wyrobów gotowych do klientów finalnych (w tym zakresie LSC również może korzystać z podwykonawców) - usługi te również regulowane są Umową logistyczną z B.,

v. lokalnych usług wsparcia zaopatrzenia na rzecz B.

P. zaś w docelowym modelu pełni funkcje w zakresie sprzedaży wyrobów gotowych do finalnych klientów oraz podejmuje działania marketingowe.

W związku z powyższym podziałem funkcji dokonano odpłatnego przeniesienia wybranych aktywów i funkcji biznesowych z P. do Wnioskodawcy obejmujących m.in.:

* kontrakty z dostawcami (m.in. umowy najmu magazynów z podmiotami trzecimi, umowy na usługi logistyczne, umowy spedycyjne krajowe i międzynarodowe (z zachowaniem wymogów prawnych w tym zakresie), umowy najmu powierzchni magazynowych w przypadku jednak umów najmu powierzchni magazynowych, które formalnie zostały przeniesione do Spółki P. zachowała tytuł prawny dostępu do magazynów z uwagi na wymogi prawne wynikające z zezwolenia na hurtowy obrót napojami alkoholowymi);

* wybranych pracowników P. z Działu Łańcucha Dostaw (około 140 osób), tj. w ramach planowanego transferu do Spółki nastąpiło przeniesienie pracowników (umów o pracę zawartych z pracownikami) przypisanych do wybranych działów P. na podstawie art. 23 Kodeksu pracy, tj. w trybie przejścia zakładu pracy. Dla ścisłości, wskazać należy, że przeniesieniu podlegali tylko pracownicy obsługujący poszczególne obszary (tekst jedn.: planowania zakupów, magazynowania i logistyki) zatrudnieni poprzednio przez P. Jak wskazywano bowiem wcześniej, część osób, która jest przypisana organizacyjnie do Działu Łańcucha Dostaw była już formalnie zatrudniona w Spółce. Na skutek takiego przeniesienia powstał kompletny zespól ludzi zajmujący się wskazanymi powyżej funkcjami, formalnie przypisany i w całości nadzorowany przez Spółkę.

W wyniku dokonanej reorganizacji struktura obu spółek została uporządkowana.

Transakcja została przez strony udokumentowana poprzez zawarcie Umowy sprzedaży aktywów oraz funkcji oraz fakturą VAT wystawioną przez P. na Spółkę.

Ze względu na fakt, iż w nowym modelu P. jest odpowiedzialna za działania sprzedażowo - marketingowe i nie pełni funkcji logistycznych oraz magazynowych, aktywa oraz funkcje będące przedmiotem wspomnianego wyżej transferu nie byłyby przez nią dłużej wykorzystywane.

Przeniesienie wraz z wybranymi aktywami trwałymi grupy pracowników oraz wybranych kontraktów z dostawcami do Spółki umożliwiło Spółce samodzielne świadczenie usług w zakresie logistyki oraz magazynowania na podstawie Umowy logistycznej zawartej z B. Ze względu na transfer grupy pracowników nastąpił transfer do Spółki wiedzy i doświadczenia zorganizowanej grupy pracowników, gotowej do świadczenia usług logistycznych i magazynowych, zgodnie z procedurami i standardami Grupy A. i specyfiką rynku polskiego.

Pracownicy ci posiadają wiedzę o procedurach i zasadach organizacyjnych w P., niezbędną do świadczenia usług logistycznych na rzecz B. Przejęcie kontraktów z dostawcami umożliwiło natychmiastowy dostęp do wynegocjowanych wcześniej przez P. warunków współpracy i ich swobodną kontynuację. W konsekwencji, odpłatne nabycie zarówno grupy pracowników, jak i kontraktów P. umożliwiło Spółce podpisanie Umowy logistycznej z B. i płynną realizację przychodów z tej działalności na rzecz innego podmiotu niż P.

Innymi słowy, zakup wybranych aktywów i funkcji od P. umożliwił Spółce osiąganie przychodów w związku ze świadczeniem usługi logistycznej oraz magazynowej w oparciu o wiedzę i doświadczenia przekazane do Spółki (wraz z pracownikami). Strony dokonały wyceny Transferu w oparciu o rynkową, bieżącą wartość tych aktywów oraz funkcji, uwzględniając możliwość generowania przychodów po stronie Spółki.

Spółka dokonała zapłaty odpowiedniego wynagrodzenia za Transfer na rzecz P. z tytułu przeniesienia m.in. umów z dostawcami, umów z pracownikami pełniącymi funkcje logistyczne magazynowe tj. potencjału zysku związanego z możliwością świadczenia usług logistycznych wynikającego z know-how pracowników oraz faktu zorganizowania funkcji (dalej: Wynagrodzenie).

Dla celów księgowych Wynagrodzenie zostało ujęte w bilansie Spółki jako wartość firmy, podlegająca amortyzacji dla celów księgowych. Spółka dla celów księgowych przyjęła 5-cio letni okres amortyzacji wartości firmy.

Wnioskodawca oraz P. wystąpili o wydanie interpretacji indywidualnych prawa podatkowego w kwestii kwalifikacji przedmiotowego transferu dla celów VAT - zgodnie z uzyskaną interpretacją indywidualną z dnia 18 września 2014 r. sygn. IPPP3/443-592/14-2/IG tutejszy organ potwierdził, że transferowane aktywa oraz funkcje nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a zatem ich sprzedaż co do zasady podlega opodatkowaniu VAT według właściwych stawek, a Spółka ma prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu transferu.

Na cele podatkowe, Wynagrodzenie nie stanowi zatem wartości firmy, gdyż przedmiotowy transfer na gruncie podatkowym nie stanowi przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części.

Mając powyższe na uwadze po stronie Spółki powstała wątpliwość co do prawidłowego ujęcia poniesionego Wynagrodzenia za Transfer w kosztach podatkowych. Celem niniejszego wniosku o interpretację podatkową jest potwierdzenie poprawności stanowiska Wnioskodawcy w zakresie określonym poniżej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że zapłacone przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy Wynagrodzenie za Transfer stanowi koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 815 z późn. zm., dalej: ustawy o CIT).

2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż zapłacone przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy Wynagrodzenie za Transfer, Wnioskodawca powinien potraktować jako koszt pośredni rozliczany w dacie poniesienia tj. efektywnie rozliczany w czasie, w dacie ujęcia dokonywanych odpisów amortyzacyjnych od wartości firmy dla celów księgowych jako koszty dla celów księgowych.

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad. 1)

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zapłacone przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy Wynagrodzenie za Transfer stanowi koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. W odniesieniu do tej regulacji w doktrynie, orzecznictwie oraz praktyce prawa podatkowego wypracowany został pogląd, iż co do zasady podatnik może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wszelkie wydatki przy założeniu, że wydatki te spełniają określone warunki. W szczególności, wydatek taki powinien:

Mając powyższe na uwadze Spółka pragnie wskazać, że w odniesieniu do Wynagrodzenia za Transfer, wszystkie powyższe warunki są spełnione.

Poniżej Spółka przedstawia uzasadnienie swojego stanowiska.

Koszt został poniesiony

Spółka zawarła z P. Umowę sprzedaży wybranych aktywów oraz funkcji, gdzie obowiązki stron zostały unormowane na prawie polskim. Spółka pragnie wskazać, iż P. wystawiła na Spółkę fakturę VAT z tytułu transakcji, Zgodnie z postanowieniami Umowy sprzedaży wybranych aktywów oraz funkcji P. zobowiązała się przenieść za wynagrodzeniem własność wybranych aktywów oraz funkcji na Spółkę.

Z ekonomicznego punktu widzenia zatem ciężar Wynagrodzenia z tytułu transakcji został poniesiony przez Spółkę - nastąpiło przeniesienie części majątku Spółki w postaci zasobów pieniężnych na P., a zatem należy stwierdzić, iż wydatek został poniesiony przez Spółkę.

Koszt pozostawał w związku z prowadzona działalnością gospodarcza

Jak wspomniano w opisie zaistniałego zdarzenia, po reorganizacji Spółka jest odpowiedzialna za świadczenie usług tollingowych oraz logistycznych i magazynowych na rzecz B., za co otrzymuje rynkowe wynagrodzenie. W szczególności w zakresie działań logistyczno - magazynowych na rzecz B., Spółka jest odpowiedzialna za składowanie wyprodukowanych towarów w magazynach własnych oraz najmowanych na podstawie umów najmu z podmiotami trzecimi, monitorowanie stanu zapasów w magazynach, transport towarów pomiędzy browarami, pomiędzy browarami, a magazynami, dystrybucję towarów z magazynów do klientów finalnych przy wykorzystaniu własnych aktywów transportowych, jak i na podstawie umów spedycyjnych zawartych z podmiotami trzecimi.

W celu efektywnej realizacji usług na rzecz B. Spółka wykorzystuje szereg aktywów m.in. powierzchnie magazynowe, środki transportu, umowy najmu powierzchni magazynowych, umowy spedycyjne, aktywa trwałe umożliwiające efektywne zarządzanie działalnością magazynową (m.in. wózki widłowe), a także wiedzę i doświadczenie pracowników w zakresie realizacji operacyjnej, taktycznej oraz strategicznej działań logistycznych i magazynowych.

Zakupione przez Spółkę wybrane aktywa oraz funkcje są i będą zatem wykorzystywane przez Spółkę do realizacji działań logistyczno - magazynowych. W szczególności pracownicy przetransferowani z P. będą bezpośrednio zaangażowani w realizację działań w obszarze magazynowania, transportu oraz logistyki, będą oni odpowiedzialni za zarządzanie zasobami magazynowymi, monitorowanie stanu zapasów, transport towarów pomiędzy browarami, transport towarów z browarów do magazynów, dystrybucję towarów do klientów. Pracownicy ci będą operacyjnie wykonywać wszelkie działania związane ze świadczeniem usług logistycznych oraz magazynowych na rzecz B. Spółka w swojej działalności będzie wykorzystywać nabyte od P. kontrakty m.in. w zakresie wynajmu powierzchni magazynowych, kontrakty spedycyjne. W szczególności towary wyprodukowane przez Spółkę będą składowane w magazynach wynajmowanych przez Spółkę na podstawie umów zawartych przed reorganizacją przez P., Spółka będzie korzystała także z usług spedycyjnych firm transportowych, z którymi P. zawarła umowy przed reorganizacją.

Dotychczas obu podmioty współpracowały w zakresie działań logistycznych oraz magazynowych. Nabycie przedmiotowych aktywów umożliwi Spółce samodzielne świadczenie usług na rzecz B. oraz generowanie przychodów z tego tytułu, które będą podlegać opodatkowaniu podatkiem CIT.

Mając powyższe na uwadze nie ulega wątpliwości, iż nabywane aktywa, oraz funkcje są związane z działalnością gospodarczą Spółki.

Koszt został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Należy przy tym zauważyć, że powyższe przesłanki sformułowane przez ustawodawcę mają charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej jako kosztu związanego z prowadzoną przez podatnika działalnością bądź nie.

W celu efektywnego świadczenia swoich usług, Spółka wykorzystuje szereg aktywów m.in. umowy spedycyjne, aktywa trwałe umożliwiające efektywne zarządzanie działalnością magazynową, a także wiedzę i doświadczenie pracowników w zakresie realizacji operacyjnej, taktycznej oraz strategicznej działań logistycznych i magazynowych.

Spółka chcąc samodzielnie świadczyć usługi logistyczne i magazynowe na rzecz B. oraz otrzymywać z tego tytułu wynagrodzenie zgodnie z ustaleniami zawartymi w Umowie logistycznej z B. zdecydowała się nabyć komplementarną część funkcji logistycznej i magazynowej od P. W ten sposób Spółka uzyskała dostęp do wszelkich niezbędnych aktywów i funkcji, by móc samodzielnie świadczyć usługi na rzecz B., a tym samym móc generować dodatkowe zyski.

Jak wskazano powyżej, aktywa oraz funkcje będące przedmiotem Transferu są i będą wykorzystywane przez Spółkę do świadczenia usług logistycznych i magazynowych na rzecz B., za które Spółka zgodnie z Umową logistyczną z B. będzie otrzymywać wynagrodzenie. Z tego względu bezsprzeczne pozostaje twierdzenie, iż przedmiotowe aktywa oraz funkcje pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z potencjałem zysku Spółki. Wydatki te są jednoznacznie związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością, a ich poniesienie daje Spółce możliwość uzyskania dodatkowego przychodu w przyszłości.

W podobnej sprawie wypowiedziały się organy podatkowe w następujących interpretacjach:

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. akt IPPB5/423-208/14-3/AM z 2014.05.21, w której wskazano, źe wynagrodzenie z tytułu nabycia praw i obowiązków wynikających z umów o pracę oraz umów z dostawcami będzie stanowiło dla spółki koszt uzyskania przychodów;

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. akt ILPB4/423-510/13-4/DS z 2014.03.21, w której wskazano, że: "w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - poniesiona Opłata za odstąpienie części biznesu może stanowić koszt podatkowy dla Wnioskodawcy zakładając, że ograniczenia wynikające z art. 16 ust. 1 tej ustawy nie mają zastosowania",

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, sygn. akt IBPBI/2/423- 800/13/AK z 2013.10.02, w której wskazano, że: "Biorąc pod uwagę profil działalności Spółki należy stwierdzić, że zapłacone przez Spółkę na podstawie Umowy oraz Umów szczegółowych wynagrodzenie za transfer wszystkich praw i obowiązków istniejących relacji z klientami jest elementem prowadzenia działalności Spółki. Związane z tym wydatki służą zabezpieczeniu źródła przychodów Spółki, pozostają w związku z prowadzoną działalnością i jako takie mają charakter ogólnego kosztu działalności, niezwiązanego bezpośrednio z konkretnymi przychodami;

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. akt IPPB5/423-94/13-2/DG z 2013.03.22 w której wskazano, że wynagrodzenie z tytułu nabycia praw i obowiązków wynikających z umów o pracę oraz umów z dostawcami będzie stanowiło dla spółki koszt uzyskania przychodów.

Koszt został udokumentowany

Transakcja została przez strony udokumentowana zarówno w formie zawartej Umowy sprzedaży aktywów oraz funkcji, jak także fakturą VAT wystawioną przez P. na rzecz Spółki.

W związku z tym należy uznać, iż koszt poniesiony przez Spółkę został właściwie udokumentowany, aby mógł zostać uznany za koszt w Spółce.

Wydatek ten nie może być zawarty w katalogu kosztów wyłączonych wprost przez ustawodawcę z zakresu kosztów uzyskania przychodów. zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT

Zdaniem Spółki wynagrodzenie dla P. z tytułu przeniesienia umów z dostawcami, umów z pracownikami pełniącymi funkcje logistyczne i magazynowe tj. potencjału zysku związanego z możliwością świadczenia usług logistycznych wynikającego z know-how pracowników oraz faktu zorganizowania funkcji nie może zostać zaliczone do żadnej z kategorii kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Mając powyższe na uwadze, Spółka stoi na stanowisku, że poniesione przez nią Wynagrodzenie za Transfer stanowi koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Ad. 2.)

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zapłacone przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy Wynagrodzenie za Transfer powinno być potraktowane jako koszt pośredni rozliczany w dacie poniesienia tj. efektywnie rozliczany w czasie, w dacie ujęcia dokonywanych odpisów amortyzacyjnych od wartości firmy dla celów księgowych jako koszty dla celów księgowych.

W oparciu o kryterium stopnia powiązania kosztu podatkowego z przychodami, koszty podatkowe można podzielić na:

* bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód), ujmowany w dacie osiągnięcia odpowiadających im przychodów z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4b i 4c (zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT).

* inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie), ujmowane w dacie ich poniesienia (zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT). Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Ustawa o CIT nie zawiera przy tym legalnych definicji pojęć: bezpośrednie i pośrednie koszty uzyskania przychodów. W związku z tym należy odnieść się do wykładni tych pojęć ukształtowanej przez doktrynę i orzecznictwo.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie, którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie.

Jak wskazano powyżej, przedmiotem Transferu były m.in. umowy z kontrahentami, które są wykorzystywane przez Spółkę do świadczenia usług logistycznych oraz magazynowych, a także umowy z pracownikami zaangażowanymi w świadczenie takich usług.

Umowa została zawarta na okres 5-cio letni, z możliwością przedłużenia na kolejne lata. W ramach umowy, LSC jest zobowiązana do oszacowania wynagrodzenia z tytułu usług w danym roku.

Mimo zawarcia umowy na wstępny okres 5-cio letni umowa pomiędzy B. a Spółką nie określa definitywnie w jak długim okresie czasu B. będzie nabywać usługi logistyczne oraz magazynowe od Spółki. Strony mają możliwość przedłużenia obowiązywania umowy w nieskończenie długim okresie czasu, z tego względu strony nie są w stanie definitywnie określić, w jak długim okresie czasu będą kontynuować współpracę.

Dodatkowo, mimo obowiązku szacowania wartości usług w danym roku, umowa nie określa definitywnie wartości / ilości usług, jaka będzie nabyta przez B. w okresie obowiązywania umowy. Strony na początku każdego okresu rozliczeniowego budżetują wartość usług wyłącznie na dany rok obowiązywania umowy. Ze względu na niemożliwość określenia czasu, w jakim będzie obowiązywać umowa, strony nie są w stanie definitywnie określić, jaka wartość / ilość usług zostanie nabyta w całym okresie obowiązywania umowy, a także nie wskazuje w jakim wolumenie te usługi będą nabywane.

Współpraca z B. będzie realizowana tak długo, jak długo będzie istnieć zapotrzebowanie na usługi Spółki. W związku z tym nie jest możliwe przypisanie Wynagrodzenia z tytułu Transferu do konkretnych usług logistycznych i magazynowych, za konkretny okres czasu. Wnioskodawca nie jest także w stanie określić wysokości przychodów, jakie będzie osiągał w wyniku zawarcia Umowy z B., ponieważ będzie ona zależeć od koniunktury na rynku oraz trendów w branży piwowarskiej. Jednocześnie zdaniem Wnioskodawcy, fakt że na potrzeby przeprowadzenia wyceny Wynagrodzenia metodą DCF przyjęto okres 5 letni - nie oznacza, że przychody z tytułu wykorzystania kontraktów oraz zaangażowania pracowników będą generowane przez Wnioskodawcę wyłącznie w okresie 5 letnim i w tym okresie koszty z tytułu wynagrodzenia zapłaconego P. powinny być rozliczane na potrzeby podatkowe. Wnioskodawca pragnie wskazać, że wysokość Wynagrodzenia nie będzie podlegać korektom w sytuacji gdyby faktyczny okres realizacji usług na rzecz B. różnił się od zakładanych 5 lat oraz realizowana wysokość przychodów była inna od tych zakładanych w okresie 5-letnim. W szczególności także umowa zawarta pomiędzy Wnioskodawcą, a B. zakłada możliwość przedłużenia jej obowiązywania w nieokreślenie długim czasie.

Wnioskodawca pragnie także nadmienić, że takie stanowisko zostało potwierdzone przez organy podatkowe w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 2 października 2013 r., sygn.: IBPB1/2/423-800/13/AK. Organ w przedmiotowej interpretacji wskazał, że okres w jakim koszty będą rozliczane na cele podatkowe jest determinowany przyjętym przez spółkę modelem rozliczeń na cele księgowe, a tym samym założenia przyjęte do wyceny nie determinują sposobu potraktowania danych kosztów na cele podatkowe.

Skoro zatem Wnioskodawca nie jest w stanie przewidzieć przez jaki okres czasu będzie świadczył usługi, a także nie jest w stanie ustalić wysokości przychodu, jaki zostanie przez niego z tytułu tych usług osiągnięty to, zdaniem Wnioskodawcy, wydatków w postaci Wynagrodzenia za Transfer nie można wprost przyporządkować do konkretnych przychodów, jakie Wnioskodawca będzie osiągał w przyszłości z tytułu usług. Przedmiotowe wydatki mogą być wprawdzie przypisane do konkretnej grupy przychodów Spółki (istnieje bowiem możliwość przypisania ich ogólnie do usług logistycznych i magazynowych świadczonych przez Spółkę), jednakże z uwagi na brak możliwości ustalenia czasu uzyskiwania przychodów oraz wielkości przychodów ze sprzedaży usług, zdaniem Spółki nie można ich jednoznacznie powiązać z konkretnym przychodem, jaki zostanie przez Wnioskodawcę osiągnięty w przyszłości. W szczególności nie jest możliwa alokacja bezpośrednia kosztu związanego z nabyciem aktywów oraz funkcji do konkretnych przychodów Spółki.

Konsekwentnie, zdaniem Wnioskodawcy, ponoszonego przez niego Wynagrodzenia za Transfer nie można uznać za bezpośrednie koszty uzyskania przychodów. Kosztów tych Wnioskodawca nie jest bowiem w stanie wprost przyporządkować do konkretnych przychodów, jakie będzie on osiągał w przyszłości ze sprzedaży usług.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, koszt Wynagrodzenia za Transfer należy uznać za koszt uzyskania przychodów o charakterze pośrednim.

Moment potrącalności kosztu pośredniego

Kwestia związana z momentem potrącalności kosztów uzyskania przychodów została uregulowana w przepisach art. 15 ust. 4-4e ustawy o CIT.

Stosownie do art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f - 4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.