IPPB3/423-1216/14-2/GJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 24 listopada 2014 r. (data wpływu 4 grudnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie korekty wysokości dyskonta w sytuacji przedterminowego rozwiązania umowy leasingu - jest prawidłowe.

W dniu 4 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie korekty wysokości dyskonta w sytuacji przedterminowego rozwiązania umowy leasingu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe

Spółka S.A. (dalej "Wnioskodawca" lub "Spółka") prowadzi działalność m.in. w zakresie leasingu rzeczy ruchomych (w tym maszyn, urządzeń, pojazdów), nieruchomości oraz gruntów. W związku z powyższym, Wnioskodawca zawiera z klientami będącymi osobami prawnymi, jak i fizycznymi umowy leasingu w rozumieniu art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej "ustawa o p.d.o.p."), tj. umowy leasingu nazwane w Kodeksie cywilnym oraz inne umowy, na mocy których Spółka oddaje do odpłatnego używania i pobierania pożytków drugiej stronie podlegające amortyzacji przedmioty leasingu lub grunty (dalej "Umowa Leasingu").

W celu sfinansowania nabycia przedmiotów leasingu, Spółka zawarła z Bankiem umowę wykupu wierzytelności leasingowych (dalej "Umowa wykupu wierzytelności"), na mocy której Bank nabywa od Wnioskodawcy niewymagalne wierzytelności z tytułu Umów Leasingu zawieranych przez Spółkę (dalej "Wierzytelności"). Wykup Wierzytelności przez Bank realizowany jest po cenie niższej od wartości nominalnej Wierzytelności ustalonej na dzień dokonania przelewu (różnica pomiędzy wartością nominalną Wierzytelności, a ceną ustaloną w Umowie Wykupu wierzytelności - dalej "Dyskonto"). Wykup wierzytelności na podstawie Umowy wykupu wierzytelności dokonywany jest z wyłączeniem regresu, tj. wraz z cesją wierzytelności na Bank przechodzi ryzyko niewypłacalności leasingobiorców.

Dyskonto zapłacone na rzecz Banku traktowane jest przez Spółkę dla p.d.o.p. jako koszt inny niż koszt bezpośrednio związany z przychodem (tzw. koszt pośredni), o którym mowa w art. 15 ust. 4d ustawy o p.d.o.p. i zaliczane jest do kosztów uzyskania przychodów w dacie jego poniesienia, na podstawie wystawionej przez Bank faktury. Prawidłowość takiego podejścia na gruncie p.d.o.p. została potwierdzona w interpretacji indywidualnej z dnia 2 marca 2011 r. wydanej dla Wnioskodawcy przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB3/423-799/10-4/AG).

Dodatkowo, w celu zabezpieczenia spłaty nabywanych przez Bank wierzytelności, Spółka zawarła z Bankiem umowę o przeniesienie prawa własności (przewłaszczenia) rzeczy (dalej "Umowa przewłaszczenia"), na podstawie której Wnioskodawca zobowiązał się - na wypadek przedterminowego rozwiązania Umowy Leasingu z powodu braku lub opóźnienia w spłacie opłat leasingowych przez leasingobiorcę - do przeniesienia własności przedmiotów leasingu na rzecz Banku pod warunkiem zawieszającym. Jednocześnie, w związku z przedterminowym rozwiązaniem Umowy Leasingu, Spółka obciąża w imieniu Banku leasingobiorcę opłatą w kwocie odpowiadającej sumie pozostałych do spłaty rat leasingowych pomniejszonej o kwotę wynikającą ze skrócenia rzeczywistego okresu finansowania leasingobiorcy.

W związku z powyższym, Wnioskodawca rozpoznaje dochód (stratę) dla celów p.d.o.p. w kwocie różnicy pomiędzy przychodem z tytułu przeniesienia własności przedmiotu leasingu na Bank, a wydatkami na nabycie przedmiotu leasingu pomniejszonymi o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych jako kosztem uzyskania przychodów. Dodatkowo, należna Bankowi opłata z tytułu przedterminowego rozwiązania umowy leasingu nie stanowi dla Spółki przychodu opodatkowanego p.d.o.p. Prawidłowość takiego podejścia na gruncie p.d.o.p. została potwierdzona w interpretacji indywidualnej z dnia 18 marca 2014 r. wydanej dla Wnioskodawcy przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB3/423-1010/13-2/GJ).

Zgodnie z Umową wykupu wierzytelności, wynagrodzenie Banku z tytułu wykupu Wierzytelności (tekst jedn.: Dyskonto) ustalone na dzień wykupu Wierzytelności jest ostateczne i tym samym, nie podlega weryfikacji w przypadku przedterminowego rozwiązania Umowy Leasingu. Dlatego też, Bank nie wystawia na Spółkę faktury korygującej w przypadku przedterminowego rozwiązania Umowy Leasingu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym, Wnioskodawca zobowiązany jest (będzie) skorygować wysokości Dyskonta w przypadku przedterminowego rozwiązania Umowy Leasingu.

Zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym, Spółka nie jest (nie będzie) zobowiązana skorygować wysokość Dyskonta w przypadku przedterminowego rozwiązania Umowy Leasingu.

Zgodnie z art. 17k ust. 1 pkt 2 ustawy o p.d.o.p., w przypadku sprzedaży wierzytelności leasingowych, kosztem uzyskania przychodów jest dyskonto zapłacone nabywcy tych wierzytelności. Niemniej jednak, przepis ten powinien być stosowany z uwzględnieniem ogólnej definicji kosztu uzyskania przychodu, o której mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p.

Stosownie do tego przepisu, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. Mając na uwadze powyższe, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić jego koszt uzyskania przychodów na gruncie p.d.o.p., wydatek ten powinien spełniać m.in. następujące przesłanki:

* powinien zostać poniesiony przez podatnika, tj, w ostatecznym rozrachunku wydatek taki powinien zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

* powinien być definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie powinna zostać podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona.

W ocenie Wnioskodawcy, Dyskonto zapłacone w przedstawionym stanie faktycznym na rzecz Banku w związku z zawarciem Umowy wykupu wierzytelności spełnia powyższe przesłanki, tj. zostało ono "poniesione" w sposób "definitywny". Powyższe wynika z faktu, iż zgodnie z Umową wykupu wierzytelności Dyskonto nie podlega weryfikacji, tj. nie podlega ono korekcie, czy też zwrotowi w przypadku przedterminowego rozwiązania Umowy Leasingu. W konsekwencji, pomimo przedterminowego rozwiązania Umowy Leasingu, Bank - jako nabywca Wierzytelności - nie wystawi na Spółkę faktury zmieniającej kwotę Dyskonta.

Mając powyższe na uwadze - zdaniem Wnioskodawcy - należy uznać, iż Dyskonto ustalone na dzień zawarcia Umowy wykupu wierzytelności zostało "poniesione" w sposób "definitywny" i tym samym, spełnia ono definicję kosztu uzyskania przychodu, o której mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. W konsekwencji, powinno ono zostać zaliczone w koszty podatkowe Wnioskodawcy na podstawie art. 17k ust. 1 pkt 2 ustawy o p.d.o.p. w momencie poniesienia.

Powyższe podejście zostało potwierdzone w uzyskanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej z dnia 7 marca 7011 r. (sygn. IPPB3/423-799/10-4/AG), w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził, iż Wnioskodawca ma prawo zaliczyć kwotę Dyskonta do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w momencie poniesienia na podstawie wystawionej przez Bank faktury.

W konsekwencji w ocenie Wnioskodawcy przedterminowe rozwiązanie Umowy leasingu nie powinno wpływać na wysokość kosztu uzyskania przychodów rozpoznanego z tytułu Dyskonta. Powyższe wynika z faktu, iż Dyskonto zostało poniesione przez Wnioskodawcę w określonej wysokości, tj. w wysokości ustalonej na dzień zawarcia Umowy wykupu wierzytelności. W tej właśnie wysokości Wnioskodawca zapłacił wynagrodzenie na rzecz Banku z tytułu przelewu Wierzytelności.

Dodatkowo, z tytułu przedterminowego rozwiązania Umowy Leasingu, Dyskonto nie zostanie Wnioskodawcy w jakikolwiek sposób zwrócone, w szczególności przez Bank, gdyż zgodnie z Umową wykupu wierzytelności cena ustalona za przelew Wierzytelności na rzecz Banku nie zostanie zweryfikowana/skorygowana. Dlatego też - zdaniem Wnioskodawcy-pomimo przedterminowego rozwiązania Umowy Leasingu - Spółka powinna wykazać dla celów p.d.o.p. Dyskonto jako koszt uzyskania przychodu w wysokości faktycznie poniesionej, tj. w wysokości ustalonej i zapłaconej na rzecz Banku na dzień zawarcia Umowy wykupu wierzytelności.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym Spółka nie jest (nie będzie) zobowiązana skorygować wysokości Dyskonta w przypadku przedterminowego rozwiązania Umowy Leasingu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w zakresie korekty wysokości dyskonta jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej przez Spółkę oceny swego stanowiska.

Należy jednocześnie zwrócić uwagę, że w momencie przedterminowego rozwiązania umowy leasingu i przeniesienia własności przedmiotu leasingu na Bank jako realizacji umowy przewłaszczenia Spółka uzyska nie tylko dochód z odpłatnego zbycia przedmiotu leasingu - (przychód - koszty na nabycie przedmiotu leasingu pomniejszone o odpisy amortyzacyjne), ale również przychód w wysokości różnicy między kwotą wypłaconą przez Bank z tytułu przeniesienia wierzytelności leasingowych a kwotą zaliczoną przez Spółkę do przychodów podatkowych na podstawie art. 17k ust. 2 u.p.d.o.p. Pozostała kwota wypłacona przez Bank z tytułu przeniesienia wierzytelności, w sytuacji przeniesienia własności przedmiotu leasingu traci status kwoty, o której mowa w przepisie art. 17k u.p.d.o.p. (która jako opłaty ponoszone przez korzystającego na rzecz Banku, była rozliczana w czasie i zaliczana jako przychód Spółki w dniu wymagalności zapłaty). Spółka w sytuacji przedterminowego rozwiązania umowy leasingu ma częściowo nieopodatkowaną kwotę, otrzymaną od Banku z tytułu przelewu na tego ostatniego wierzytelności z tytułu opłat leasingowych. Podkreślenia wymaga to, że kwota ta nie jest odszkodowaniem, które otrzyma Bank od korzystającego. Dyskonto, które Spółka zaliczyła do kosztów podatkowych w momencie przeniesienia na Bank wierzytelności z tytułu opłat leasingowych, stanowi koszt uzyskania przychodów w odniesieniu do całej kwoty, uzyskanej od Banku przy przelewie wierzytelności leasingowych. W momencie zatem przeniesienia własności przedmiotu leasingu przychodem w odniesieniu do dyskonta, zaliczonego do kosztów podatkowych już w momencie przelewu wierzytelności leasingowych, będzie nieopodatkowana dotychczas kwota wypłacona przez Bank z tytułu przelewu wierzytelności leasingowych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w opisanym stanie faktycznym/w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.