IPPB3/423-1106/08/GJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 11 lipca 2008 r. (data wpływu 17 lipca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

skutków podatkowych sprzedaży przedmiotu leasingu korzystającemu po zakończeniu podstawowego okresu leasingu operacyjnego w sytuacji, gdy w trakcie umowy leasingu nastąpi zmiana finansującego - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 lipca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży przedmiotu leasingu korzystającemu po zakończeniu podstawowego okresu leasingu operacyjnego w sytuacji, gdy nastąpi zmiana finansującego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka prowadzi działalność finansową zawierając z klientami umowy leasingu i umowy pożyczek. Spółka rozważa udzielenie pożyczki innej polskiej spółce leasingowej (dalej "Pożyczkobiorca"), będącej podmiotem niepowiązanym. Pożyczka ta ma być zabezpieczona między innymi przewłaszczeniem (pod warunkiem zawieszającym) na rzecz Spółki przedmiotów umów leasingu zawartych przez Pożyczkobiorcę z korzystającymi. W przypadku spełnienia jednego z warunków przewidzianych w umowie przewłaszczenia (np. niezapłacenia w terminie raty pożyczki przez Pożyczkobiorcę, złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Pożyczkobiorcy, zaleganie przez niego z podatkami bądź składkami Z itp.) Spółka stanie się właścicielem przedmiotów umów leasingu. W takiej sytuacji, na mocy art. 70914 kodeksu cywilnego (dalej "k.c."), Spółka wstąpi w stosunek leasingu na miejsce dotychczasowego finansującego (tj. Pożyczkobiorcy) i będzie zobligowana do kontynuacji umów leasingu. Umowy leasingu, których stroną (finansującym) stanie się Spółka, spełniają w dacie ich zawierania warunki określone w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej "ustawa p.d.o.p.") dla tzw. podatkowego leasingu operacyjnego (tj. umowy zawierane są na czas oznaczony, nie krótszy niż 40% normatywnego okresu amortyzacji a suma ustalonych w nich opłat odpowiada co najmniej wartości początkowej przedmiotów leasingu).

Przedmiotami umów leasingu są środki trwałe, w szczególności środki transportu, z wyłączeniem nieruchomości. Zgodnie z przepisami ustawy p.d.o.p. oraz bieżącą dominującą praktyką rynkową, przedmiotowe umowy leasingu operacyjnego przewidują opcję wykupu dla korzystającego po cenie ustalonej w umowie leasingu, nie niższej niż hipotetyczna wartość netto, zdefiniowana w art. 17a pkt 6 lit. a) ustawy p.d.o.p. W związku z powyższym, Spółka zwróciła się o potwierdzenie skutków wstąpienia w stosunek leasingu operacyjnego na mocy art. 70914 k.c. w kontekście ceny sprzedaży przedmiotu leasingu na rzecz korzystającego po zakończeniu podstawowego okresu umowy leasingu.

W związku z powyższym zadano pytanie:

Czy w związku z faktem, że z mocy prawa (tj. na podstawie art. 70914 k.c.) Spółka będzie zobligowana do kontynuacji umowy leasingu i wypełnienia ciążących na niej obowiązków umownych, przychód Spółki ze sprzedaży przedmiotu leasingu korzystającemu po zakończeniu podstawowego okresu umowy leasingu należy określić na podstawie art. 17c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 70914 § 1 k.c. "w razie zbycia rzeczy przez finansującego nabywca wstępuje w stosunek leasingu na miejsce finansującego".

Powołany przepis k.c. przewiduje ochronę korzystającego w sytuacji, gdy własność przedmiotu leasingu przechodzi z dotychczasowego finansującego na inny podmiot. Na mocy postanowień k.c. nabywca rzeczy wstępuje bowiem w stosunek leasingu w miejsce finansującego - jest więc zobligowany do kontynuowania umowy, zgodnie z określonymi w niej warunkami/ zobowiązaniami.

Jednym z takich warunków może być obowiązek sprzedaży przedmiotu leasingu przez finansującego na rzecz korzystającego po cenie uzgodnionej w umowie leasingu. Spółka, wstępując w stosunek leasingu, nie ma prawa zmienić wysokości ceny wykupu określonej w umowie. W myśl przepisu art. 17c ustawy p.d.o.p., jeżeli po upływie podstawowego okresu umowy leasingu, o której mowa w przepisie art. 17b ust. 1 (tj. umowy leasingu operacyjnego), finansujący przenosi na korzystającego własność środków trwałych, będących przedmiotem tej umowy to przychodem ze sprzedaży środków trwałych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży, nie niższa jednak od hipotetycznej wartości netto środków trwałych.

Spółka stoi na stanowisku, iż w związku z faktem, że z mocy prawa (tj. na podstawie art. 70914 k.c. będzie zobowiązana do kontynuacji umowy leasingu i wypełnienia ciążących na niej obowiązków umownych, jej przychód ze sprzedaży przedmiotu leasingu korzystającemu po zakończeniu podstawowego okresu umowy leasingu należy określić na podstawie przytoczonego powyżej przepisu art. 17c ustawy p.d.o.p.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje:

Przepisy rozdziału 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - dalej u.p.d.o.p. (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) regulują szczególne zasady opodatkowania stron umowy m.in. leasingu operacyjnego, które mają zastosowanie tylko, jeżeli umowa leasingu spełnia warunki, o których mowa w art. 17b ust. 1 ustawy.

Umowa leasingu dla celów podatkowych ma charakter leasingu operacyjnego, gdy spełnione są warunki:

Dodatkowo, zgodnie z art. 17b ust. 2 ustawy, jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

Jednocześnie ustawodawca w rozdziale 4a ustawy określił skutki podatkowe po stronie finansującego w sytuacji przeniesienia własności przedmiotu leasingu na korzystającego po zakończeniu umowy leasingu.

Zgodnie z art. 17c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli po upływie podstawowego okresu umowy leasingu, o której mowa w art. 17b ust. 1 ustawy finansujący przenosi na korzystającego własność środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych będących przedmiotem tej umowy:

W świetle przepisów ustawy z dnia ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r.- Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) dopuszczalne jest w przypadku zbycia rzeczy przez dotychczasowego finansującego wstąpienie przez nowego finansującego w stosunek leasingu (art. 70914 k.c.). Umowa leasingu jest umową wzajemną, dlatego w razie zbycia rzeczy objętej leasingiem na nabywcę (nowego finansującego) przechodzą nie tylko uprawnienia, lecz również obowiązki.

W tym miejscu należy zauważyć, że o ile na gruncie prawa cywilnego wstąpienie Spółki w miejsce dotychczasowego finansującego wywołuje określone skutki cywilnoprawne w zakresie praw i obowiązków finansującego, nie oznacza to, że dokonana zmiana finansującego będzie miała analogiczne skutki na gruncie prawa podatkowego. Strony umów cywilnoprawnych mogą dowolnie określać swoje wzajemne prawa i obowiązki, nie mogą jednak umową cywilnoprawną kształtować swoich praw i obowiązków o charakterze publicznoprawnym zastrzeżonych dla ustawa podatkowych. Oznacza to, że umową cywilnoprawną nie można przenieść uprawnień (przywilejów) podatkowych. Ich sukcesję normują bowiem przepisy rozdziału 14 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), zgodnie z którymi tylko we wskazanych tam sytuacjach może nastąpić przejęcie praw i obowiązków na gruncie prawa podatkowego.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie regulują wprost podatkowych skutków zmiany stron umowy leasingu. W związku z powyższym skutki podatkowe zmiany podmiotu umowy leasingu po stronie finansującego należy wywodzić z ogólnych przepisów prawa podatkowego. Przystąpienie do umowy leasingu nowego finansującego oznacza, że w pełni uzasadnionym staje się konieczność zbadania, czy na dzień wstąpienia Spółki w stosunek leasingu na miejsce dotychczasowego finansującego na podstawie art. 70914 k.c., umowa ta stanowi podatkową umowę leasingu operacyjnego czyli spełnia warunki określone w art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nie dochodzi tutaj, jak w przypadku uregulowań w przepisach kodeksu cywilnego do kontynuacji umowy po stronie finansującego. Korzystne skutki sprzedaży przedmiotu leasingu przez nowego finansującego, po upływie podstawowego okresu umowy leasingu wystąpią tylko wtedy, gdy umowa na dzień dokonania zmiany podmiotowej po stronie finansującego będzie zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne a suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych, a nowy finansujący nie korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym wymienionych w art. 17b ust. 2 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.